CASACIÓN Nº 23831-2019 LIMA
Sumilla: La aplicación de intereses moratorios por el exceso  de plazo en resolver, conforme al artículo 33 del Código  Tributario y sus modificatorias, debe ser aplicado conforme  a los criterios establecidos por el Tribunal Constitucional  en las Sentencias de los Expedientes Nº 4082-2012-PA/TC  (caso Medina de Baca) y Nº 4532-2013-PA/TC (Icatom), que  desarrollan doctrina jurisprudencial, pues así lo determina  el artículo VI del título preliminar del Código Procesal  Constitucional. Lima, once de agosto de dos mil veintidós  LA QUINTA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y  SOCIAL TRANSITORIA DE LA CORTE SUPREMA DE  JUSTICIA DE LA REPÚBLICA VISTA La causa número  veintitrés mil ochocientos treinta y uno guión dos mil  diecinueve, Lima, con los acompañados respectivos, en  audiencia pública llevada a cabo en la fecha, integrada por  los  Señores  Jueces  Supremos  González  Aguilar  (presidente), Rueda Fernández, Bustamante del Castillo,  Barra Pineda y Dávila Broncano, luego de producida la  votación con arreglo a ley, emite la siguiente sentencia:  Materia del recurso de casación Se trata del recurso de  casación calificado como procedente interpuesto por el  codemandado Tribunal Fiscal, mediante el Procurador del  Ministerio de Economía y Finanzas, el doce de agosto del  dos mil diecinueve (fojas seiscientos ochenta y uno a  setecientos uno del expediente judicial físico), contra la  sentencia de vista (fojas seiscientos veintiuno a seiscientos  cuarenta y cinco del expediente judicial físico), emitida por  el colegiado de la Sexta Sala Especializada en lo  Contencioso Administrativo con Subespecialidad en Temas  Tributarios y Aduaneros de Lima, del veinticinco de julio del  dos mil diecinueve, que confirmó la sentencia de primera  instancia apelada, que declaró infundada la demanda  respecto a la primera y segunda pretensiones principales, y  fundada respecto a la pretensión subordinada; sentencia  apelada que fue emitida por el Décimo Noveno Juzgado  Especializado en lo Contencioso Administrativo con  Subespecialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de  Lima, contenida en la resolución número quince, del treinta  y uno de enero del dos mil diecinueve (fojas cuatrocientos  veintidós a cuatrocientos cincuenta y siete del expediente  judicial físico). CAUSALES DEL RECURSO DE CASACIÓN  Mediante auto calificatorio de fecha veinte de octubre del  dos mil veinte (fojas cuatrocientos cincuenta y siete a  cuatrocientos sesenta y tres del cuaderno de casación), laTercera Sala de Derecho Constitucional y Social Transitoria  ha resuelto declarar procedente el recurso de casación del  Tribunal Fiscal, por las causales que se transcriben1: a)  Infracción normativa del artículo 103 y del artículo 139  inciso 5 de la Constitución Política del Perú; así como,  del Artículo VII del Título Preliminar del Código Procesal  Constitucional. El recurrente sostiene que en la sentencia  dictada en el expediente Nº 04082-2012-PA/TC, el Tribunal  Constitucional solo analizó el artículo 6 del Decreto  Legislativo Nº 981 y no dispuso la inconstitucionalidad del  artículo 33 del Código Tributario; por lo tanto, no constituye  precedente vinculante. Agrega que no basta considerar el  transcurso del tiempo, sino que se deben tener en cuenta  otros aspectos, como, por ejemplo: la complejidad del  asunto, la actividad o conducta procedimental del  administrado, la conducta de la Administración Pública, las  consecuencias que la demora produce en la situación  jurídica. Reitera que la prenotada sentencia emitida en el  expediente Nº 04082-2012-PA/TC no establece ningún  precedente vinculante, conforme a los términos del artículo  VII del Título Preliminar del Código Procesal Constitucional;  además,  en  dicho  pronunciamiento  el  Tribunal  Constitucional tuvo la oportunidad de pronunciarse sobre la  constitucionalidad del artículo 33 del Código Tributario, sin  embargo, solo inaplicó sus efectos para determinados  casos; por consiguiente, no es correcto pretender  desconocer las normas vigentes por causa de una  interpretación extensiva de sentencias que no tienen la  condición de precedentes vinculantes. Por otro lado, indica  que la citada sentencia no realizó ningún análisis acerca de  la aplicación de la Tercera Disposición Complementaria  Transitoria del Decreto Legislativo Nº 981, referido a los  procedimientos de reclamación en trámite; tampoco  examinó el contenido de la sentencia dictada en el  expediente Nº 01003-1998-AA/TC. Manifiesta que si Lima  Sudameris consideró que la Administración Tributaria no  respetó el plazo previsto para resolver el recurso de  reclamación pudo interponer una queja, que es un remedio  procesal regulado en el artículo 155 del Código Tributario;  sin embargo, no lo hizo. Señala que la Tercera Disposición  Complementaria Transitoria del Decreto Legislativo Nº 981,  dispuso que para las deudas tributarias que se encontraban  en procedimientos de reclamación en trámite al uno de abril  de dos mil siete, la suspensión de los intereses moratorios  se generaba una vez vencido el plazo de nueve meses que  la Sunat tenía para resolver; esto es, a partir del primero de  enero de dos mil ocho; del mismo modo, el referido cuerpo  normativo modificó el plazo para resolver las reclamaciones,  de seis a nueve meses. Afirma que de acuerdo con lo  establecido en el artículo 103 de la Constitución Política,  corresponde que se apliquen al caso concreto las normas  que se encontraban vigentes al momento en que ocurrieron  los hechos; en ese sentido, no pueden suspenderse los  efectos relacionados con la aplicación de los intereses  moratorios regulados en el artículo 33 del Código Tributario.  Arguye que la administrada tampoco hizo uso del silencio  administrativo negativo que le hubiese permitido acceder  oportunamente al Poder Judicial, a través del proceso  contencioso administrativo. Afirma que se debe tener en  cuenta el principio general del derecho referido a que:  «nadie puede alegar a su favor, su propia torpeza o culpa»;  cuya aplicación y pertinencia ha sido reconocida por el  Tribunal Constitucional a través de diversas sentencias,  como, por ejemplo, la dictada en el expediente Nº 00394- 2013-PA/TC. Por último, segura que amparar una conducta  que favorece indebidamente a quien no actuó con  diligencia, significaría permitir que la demandante obtenga  provecho de un perjuicio que su propia parte permitió o  provocó. b) Infracción normativa por inaplicación del  artículo 33 del Texto Único Ordenado del Código  Tributario. El recurrente menciona que del artículo 28 del  Texto Único Ordenado del Código Tributario, se colige que  el interés moratorio tributario es uno de los componentes  de la deuda tributaria. Agrega que a tal efecto, del artículo  33 del mismo cuerpo normativo, modificado por el artículo  6 del Decreto Legislativo Nº 981, se advierte que la  naturaleza de dicho interés es indemnizatoria; pues si el  contribuyente declara una deuda tributaria menor a la que  le corresponde, tiene que asumir tanto la deuda no  cancelada oportunamente como los intereses y multas  pertinentes. Añade que existe un marco legal que obliga al  contribuyente a cumplir con una determinada obligación  hasta una determinada fecha; sin embargo, si no cumple  con esa exigencia legal ni solicita la postergación,  fraccionamiento  o  aplazamiento,  la  Administración  Tributaria tiene el deber de exigirle el pago de los intereses  moratorios. Manifiesta que, por consiguiente, no se trata de  una situación irrazonable por dilación indebida, pues si elcontribuyente tuviera la razón en cuanto a la pretensión  materia de apelación o demanda ante el Poder Judicial, no  se le exigiría el cumplimiento de la deuda principal y, por  consiguiente, no se generarían de los intereses en  discordia. Afirma que la Sala Superior hace mal al inaplicar  el artículo 33 del Texto Único Ordenado del Código  Tributario, pues el hecho de que la Administración Tributaria  y el Tribunal Fiscal se hayan tomado más del plazo previsto  para pronunciarse, no lo convierte automáticamente en un  plazo desproporcionado ni irrazonable, mucho menos, en  inconstitucional. Alega que no se puede considerar que la  aplicación de intereses moratorios constituye la afectación  de derecho constitucional alguno, pues si el contribuyente  desea evitar su pago, debe adecuar su conducta a lo que el  ordenamiento jurídico exige, esto es, cumplir oportuna y  debidamente con sus obligaciones tributarias. Afirma que,  de otro modo, bastaría con que los administrados impugnen  sus deudas tributarias para diferir su pago; ello, a sabiendas  de que, por la complejidad y la elevada carga procesal, la  obtención de un pronunciamiento tomará un plazo mayor al  establecido en las normas de la materia. Finalmente,  señala que se debe considerar el principio del derecho  internacional denominado «restitutio ad integrum»2; es  decir, que el Estado sea resarcido plenamente por la  omisión del contribuyente en el pago correcto del tributo  que le correspondía efectuar. De otro lado, indica que el  doce de julio de dos mil catorce, mediante la Ley Nº 30203,  se modificó el cuarto párrafo del artículo 33 del Texto Único  Ordenado del Código Tributario y se dispuso que la  aplicación  de  los  intereses  moratorios  quedarían  suspendidos a partir del vencimiento de los plazos máximos  establecidos en los artículos 142, 150 y 152 de dicho  cuerpo normativo, hasta la emisión de la resolución que  culmine  el  procedimiento  de  reclamación  ante  la  Administración Tributaria o de apelación ante el Tribunal  Fiscal. Asimismo, menciona que la Cuarta Disposición  Complementaria Transitoria de la prenotada ley, prescribió  que a las deudas tributarias que se encuentren en  procedimientos de apelación en trámite al trece de julio de  dos mil catorce, se les aplicaría la regla sobre no exigibilidad  de intereses moratorios introducida al artículo 33, si en el  plazo de doce meses contados desde la entrada en  vigencia de dicha ley, el Tribunal Fiscal no resolviera las  apelaciones interpuestas. Refiere, que, por consiguiente, la  suspensión de los intereses moratorios de apelaciones  interpuestas antes del trece de julio de dos mil catorce y no  resueltas hasta el trece de julio de dos mil quince, opera  desde el catorce de julio de dos mil quince hasta la fecha  en que el Tribunal Fiscal emita su resolución. En atención a  esto último, y en aplicación del principio de irretroactividad  de las normas previsto en los artículos 51, 103 y 109 de la  Constitución, en concordancia con el Artículo X del Título  Preliminar del Código Tributario; sostiene que los intereses  moratorios,  en  todo  caso,  deberían  suspenderse,  únicamente, desde el catorce de julio de dos mil quince  hasta el dos de febrero de dos mil dieciséis, fecha en que  se emitió la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 01009-3- 2016. Antecedentes del caso sub litis 1. Antecedentes  administrativos d.1. A la empresa Lima Sudameris  Holding S.A. en Liquidación la administración tributaria,  mediante Resolución de Determinación Nº 012-03- 0000407, le efectuó reparos al crédito fiscal del periodo de  enero a diciembre del ejercicio mil novecientos noventa y  ocho, por un monto total de S/ 2’921,512.35 (dos millones  novecientos veintiún mil quinientos doce soles con treinta y  cinco céntimos), al considerar como operaciones no reales  a las compras de oro gravadas con el impuesto general a  las ventas, por lo que se desconoció el saldo a favor  materia del beneficio - SFMB, que estuvo conformado por  el mencionado crédito fiscal reparado. d.2. Como  consecuencia  de  ello,  se  desconoció  también  la  compensación que la empresa había realizado usando  dicho crédito fiscal, al momento de efectuar los pagos a  cuenta del impuesto a la renta de los periodos septiembre  a diciembre del ejercicio mil novecientos noventa y ocho; y  parte del impuesto extraordinario sobre activos netos del  mismo ejercicio. En mérito a esto, la SUNAT también  reparó por esa parte dicho saldo a favor del impuesto a la  renta, y determinó el pago de las deudas tributarias  referidas con Resolución de Determinación Nº 012-03- 0000404 a Nº 012-03-0000406, las mismas que fueron  confirmadas con Resolución de Intendencia Nº 015-4- 11938. Sin embargo, luego que fueron objeto de  impugnación, con Resolución del Tribunal Fiscal Nº 07514- 1-2003, de fecha treinta de diciembre de dos mil tres, se  declaró la nulidad e insubsistencia de la Resolución de  Intendencia Nº 015-4-11938, y se devolvieron los actuados  a la administración tributaria, para que verifique nuevamentesi las adquisiciones cuestionadas fueron no reales y emita  nuevamente pronunciamiento. d.3. La administración  tributaria, para dar cumplimiento a lo dispuesto, emitió la  Resolución de Intendencia Nº 0260150005244/SUNAT, de  fecha treinta y uno de mayo de dos mil doce, y declaró  nuevamente infundados los recursos de reclamación, y  ordenó que prosiga la cobranza actualizada de las deudas  tributarias contenidas en las Resoluciones de Determinación  Nº 012-03-0000405 y Nº 012-03-0000406, y que se  mantenga el saldo a favor del impuesto a la renta del  ejercicio mil novecientos noventa y ocho establecido en la  Resolución de Determinación Nº 012-03- 0000404 y el  saldo a favor materia del beneficio establecido en la  Resolución de Determinación Nº 012- 03-0000407. d.4.  Ello fue objeto de impugnación por la empresa demandante,  que dio mérito a que se emita la Resolución del Tribunal  Fiscal Nº 01009-3- 2016, de fecha dos de febrero de dos  mil dieciséis. Esta revocó la Resolución de Intendencia Nº  0260150005244/SUNAT en el extremo referido a las  Resoluciones de Determinación Nº 012-03-0000404 y Nº  012-03-0000405, a fin de que la SUNAT reliquide los  intereses moratorios derivados del pago a cuenta del  impuesto a la renta (marzo de mil novecientos noventa y  ocho) y, además, el reparo del saldo a favor del impuesto a  la renta por el mismo periodo, y confirmó la resolución de  Intendencia en lo demás. 2. Sede judicial 2.1. Demanda  Agotada la vía administrativa, la empresa Lima Sudameris  Holding  S.A.  en  Liquidación,  interpone  demanda  contencioso administrativa (folios ochenta y uno a  ciento noventa y nueve del expediente judicial físico)  contra la Superintendencia Nacional de Aduanas y de  Administración Tributaria - SUNAT y el Tribunal Fiscal, y  formula las siguientes pretensiones: a) Primera pretensión  principal: Se declare la nulidad de la Resolución del  Tribunal Fiscal Nº 01009-3-2016, de fecha dos de febrero  del dos mil dieciséis, que desestimó el recurso de apelación  contra la Resolución de Intendencia Nº 0260150005244/ SUNAT, del treinta y uno de mayo de dos mil doce. b)  Segunda pretensión principal: De plena jurisdicción, pide  que se revoque la Resolución de Intendencia Nº  0260150005244/SUNAT, y en consecuencia se deje sin  efecto las Resoluciones de Determinación Nº 012-03- 0000404 a Nº 012-03-0000407, emitidas el treinta de  noviembre de mil novecientos noventa y nueve, declarando  que carece de sustento legal el reparo denominado  “operaciones no reales” al crédito fiscal del impuesto  general a las ventas de los periodos agosto a diciembre de  mil novecientos noventa y ocho, y el reparo al saldo a favor  del impuesto a la renta del ejercicio mil novecientos noventa  y ocho, y al impuesto extraordinario a los activos netos, del  ejercicio mil novecientos noventa y ocho. Asimismo, solicita  se dejen sin efecto las Resoluciones de Determinación Nº  012-03-0000405 y Nº 012-03-0000404. Por otro lado, pide  se ordene a la SUNAT respetar: i) La determinación y  declaración del impuesto general a las ventas de los  períodos agosto a diciembre del ejercicio mil novecientos  noventa y ocho, en consecuencia también la cancelación  vía compensación contra dicho saldo a favor materia del  beneficio de los pagos a cuenta del impuesto a la renta de  los periodos septiembre a diciembre del ejercicio mil  novecientos noventa y ocho y del impuesto extraordinario  sobre activos netos del ejercicio mil novecientos noventa y  ocho. ii) La determinación y declaración del saldo a favor  del impuesto a la renta del ejercicio mil novecientos noventa  y ocho, y en consecuencia se respete la cancelación vía  compensación del pago a cuenta del impuesto a la renta  del periodo marzo mil novecientos noventa y ocho con  cargo al saldo a favor del impuesto a la renta del ejercicio  mil novecientos noventa y siete. c) Tercera pretensión  subordinada a la primera y segunda pretensión  principal: Se ordene a la SUNAT que se abstenga de  realizar cualquier gestión o trámite de cobranza en contra  de la empresa por los intereses moratorios devengados por  los periodos de tiempo transcurridos con posterioridad al  plazo legal establecido para que la administración tributaria  resuelva el recurso de reclamación interpuesto contra las  Resoluciones de Determinación Nº 012-03-0000494 a Nº  012-03-0000497, y para que el Tribunal Fiscal resuelva el  recurso de apelación interpuesto contra la Resolución de  Intendencia Nº 0260150005244/SUNAT. Los fundamentos  que sustentaría la demanda, según la cita que hace la  sentencia de primera instancia, son: Por escrito obrante a  folios 81 a 199, subsanado en folios 220 a 222, la parte  demandante señala como fundamento rector de su  demanda que el Tribunal Fiscal no realizó un examen  completo de los aspectos del asunto controvertido; en ese  sentido, se afectó la debida motivación, en tanto considera  que la Administración incurrió también en lo descrito, yaque su actividad probatoria no se circunscribe a realizar las  verificaciones que se establecieron mediante la Resolución  del Tribunal Fiscal Nº 7514-1-2003 y/o se efectuaron las  mismas de manera incorrecta; ello a raíz de que, según la  recurrente, la Administración otorgo mayor valor probatorio  a las manifestaciones obtenidas del cruce de información,  basando su decisión en hechos Imputables a los  proveedores, cuando debió valorar los medios probatorios  de manera conjunta para poder concluir que los  comprobantes de pago no respaldan operaciones reales y  realizar el reparo del crédito fiscal, de corresponder.  Asimismo, afirma que el Tribunal Fiscal no realizó actividad  probatoria adicional. En cuanto a la adquisición de oro,  señala que la Administración no habría acreditado la  existencia de simulación. Agrega que no tenía conocimiento  de la irregularidad de las actividades que se le adjudica a  los proveedores, toda vez que indica no tener ninguna  herramienta legal para verificar origen del oro que se le  vendía, además de que no es una obligación suya. Aunado  a lo señalado, señala que SUNAT no habría desvirtuado la  buena fe de la demandante al adquirir el oro. Por otro lado,  en cuanto al valor de la prueba testimonial en los procesos  tributarios, precisa que no correspondería aplicar la  modificación de la Ley Nº 27335 al primer párrafo del  artículo 125 del Código Tributario, pues antes de  modificación de dicho artículo solo eran admisibles como  medios probatorios los documentos, la pericia y la  inspección del órgano encargado de resolver; no siendo  admisibles las manifestaciones de terceros como medio  probatorio. En esa línea, considera que no correspondían  valorar las manifestaciones como medios de prueba o  sucedáneos de los medios de prueba; en relación ello  señala que ni la SUNAT ni el Tribunal Fiscal podían  considerar en su actividad probatoria a las manifestaciones  obtenidas de los representantes legales de los proveedores  de la demandante. En Atención a ello, la Administración  habría pretendido desvirtuar sus operaciones basándose  únicamente en manifestaciones de terceros, sin que exista  medio probatorio que sostenga su conclusión. Por lo tanto,  según sostiene la recurrente, no se encontraría acreditado  que haya participado voluntariamente en una red de  comercialización ilegal de oro en defraudación al Fisco,  conociendo o validando su origen ilícito al momento de ser  adquirido por los proveedores. Asimismo, considera que a  la Administración le correspondía cumplir con lo ordenado  mediante Resolución del Tribunal Fiscal Nº 07514-1-2003  al momento de emitir la Resolución de Intendencia Nº  0260150005244/SUNAT, lo que implicaría no agregar otro  reparo y/o modificar los motivos determinantes, ya que al  hacerlo habría quebrantado el principio de congruencia que  debe primar a lo largo de todo el procedimiento contencioso  tributario. En ese contexto, considera que la Resolución de  Intendencia Nº 0260150005244SUNAT y la Resolución del  Tribunal Fiscal Nº 1009-0-2016 devienen en nulas al haber  afectado su derecho a la defensa y al debido procedimiento,  pues la Administración, al fundamentar su reparo en  manifestaciones de terceros, no se le habría solicitado o  comunicado para que puedan participar de dichas  diligencias y contradecir su actuación. 2.2. Sentencia de  primera  instancia:  El  Décimo  Noveno  Juzgado  Especializado en lo Contencioso Administrativo con  Subespecialidad Tributaria y Aduanera de Lima, mediante  sentencia contenida en la resolución número quince (folios  cuatrocientos veintidós a cuatrocientos cincuenta y siete  del expediente judicial físico), de fecha treinta y uno de  enero del dos mil diecinueve, declaró fundada en parte la  demanda3, e infundada la demanda respecto a la primera  y segunda pretensión principal, y fundada respecto a la  pretensión subordinada a las pretensiones principales  (pago de intereses y cobro). Sus argumentos son: a) El  procedimiento cuestionado en autos reviste las cualidades  de un alto grado de complejidad4, debido a que se aprecia  que proviene de un procedimiento contencioso tributario en  el que se discutió si la demandante incurrió en la realización  de operaciones no reales al realizar actividades de  comercialización de oro, lo cual llevaría a la pérdida del  derecho a crédito fiscal. b) En cuanto al impuesto general a  las ventas, el argumento de la empresa consistente en que  la administración tributaria ha basado su decisión en  hechos  imputables  a  los  proveedores.  Señala  la  demandante que no contaba con herramienta legal para  conocer el origen del oro y que la administración no acredita  que la demandante conocía del origen del oro adquirido, y  que habría basado su decisión en las manifestaciones de  los proveedores, lo que implica una falta de valoración  conjunta de los medios probatorios. El Juzgado señala que  el Tribunal Fiscal ha sustentado que el incumplimiento de  obligaciones formales de los vendedores de oro no essuficiente para desconocer automáticamente el crédito  fiscal de la empresa, ya que no puede atribuírsele las  consecuencias de dicho incumplimiento a la contribuyente,  y que el Tribunal Fiscal ha valorado las manifestaciones  obtenidas durante la fiscalización de la administración  tributaria, en mérito a la modificación dispuesta por la Ley  Nº 27335 en el artículo 125 del Texto Único Ordenado del  Código Tributario, cuya actuación es de aplicación  inmediata, incluso a aquellos procedimientos en trámite, lo  cual ha sido también validado mediante Acta de Reunión  de Sala Plena Nº 2003-05, de fecha siete de marzo del dos  mil cinco. c) Indica que, luego de los requerimientos de  información a la contribuyente, los cuales no fueron  suficientes para determinar que los emisores de los  comprobantes fueron los que vendieron el mineral, la  administración  tributaria  ha  realizado  el  cruce  de  información con las proveedoras del oro, que son las cinco  empresas involucradas: Export e Import Metales Uranio 21  E.I.R.L., Minera La Capitana S.A., Metal Sur Oriente S.R.  LTDA., Minera Yolanda 91 S.R.LTDA. y Minera Kusama  S.A. Esto evidencia que hay actividad probatoria, lo que le  permite concluir al Juez que la administración no se basó  únicamente en manifestaciones a fin de acreditar la  naturaleza de las operaciones de la demandante y que, si  bien se determinó la existencia de oro adquirido, no se ha  logrado determinar que los supuestos proveedores que  transfirieron el mineral lo fueron en realidad, por lo cual el  juzgado considera que se ha realizado operaciones no  reales. d) En cuanto a la pretensión subordinada, señala  que el Tribunal Constitucional en la parte considerativa de  la Sentencia Nº 04082-2012-PA/TC solo analiza el artículo  6 del Decreto Legislativo Nº 981 y dicha sentencia no  constituye un precedente vinculante conforme a lo  establecido por el artículo VII del título preliminar del  Código Procesal Constitucional, pero los principios que la  inspiran pueden ser aplicados vía control difuso. e) Señala  que, sin embargo, dicha jurisprudencia no analiza la  aplicación o no de la tercera disposición complementaria  transitoria del Decreto Legislativo Nº 981, referida a los  procedimientos de reclamación en trámite. Tampoco  analiza que en la Sentencia del Tribunal Constitucional Nº  1003-1998-AA/TC se estableció que los contribuyentes  pueden ejercitar el silencio administrativo negativo para no  esperar un pronunciamiento de forma indefinida de parte  de la administración tributaria o el Tribunal Fiscal, ni el  empleo de la queja administrativa. f) Señala que la  jurisprudencia de la Casación Nº 4823-2009, que dispone  la inaplicación de intereses moratorios (al igual que en la  Sentencia del Tribunal Constitucional Nº 1255- 2003-AA/ TC), no resulta aplicable a la empresa, porque este criterio  fue asumido para casos en los que se cuestiona la  constitucionalidad de la norma tributaria, lo cual no ocurre  en el presente caso. g) Afirma que, al margen de los  señalado, en el caso de las Resoluciones de Determinación  Nº 012-03-000404 y Nº 012-03-0000405, corresponde la  inaplicación  de  intereses  moratorios,  ya  que  las  obligaciones  en ellas  descritas no se encuentran  establecidas de manera definitiva, por lo que aún se  encuentran pendientes de pronunciamiento por parte de la  administración. 2.3. Sentencia de vista: La Sexta Sala  Especializada en lo Contencioso Administrativo con  Subespecialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de  Lima emitió la sentencia de vista el veinticinco de julio de  dos mil diecinueve, la cual confirma la sentencia emitida en  primera instancia en todos sus extremos. Entre sus  argumentos se tienen: a) La Sala señala que se debe  determinar si se efectuaron las verificaciones ordenadas  por el Tribunal Fiscal a la administración tributaria, si se  han valorado los medios probatorios ofrecidos por el  contribuyente y no solo las manifestaciones (testimonios)  obtenidas de los cruces de información para determinar si  las operaciones comerciales realizadas por la empresa  demandante y sus proveedores son ciertas, así como si se  tomó en cuenta lo resuelto por el Tribunal Fiscal con  Resolución Nº 05064-4-2002 al momento de emitirse nuevo  pronunciamiento  respecto  de  las  Resoluciones  de  Determinación Nº 012-03-0000404 y Nº 012-03-0000405.  b) Señala que para otorgarse el crédito fiscal de acuerdo a  la normatividad correspondiente, no basta con tener los  comprobantes de pago de compra de bienes o servicios,  sino que, además, se debe acreditar la realización efectiva  de las operaciones, lo cual puede ser verificado en uso de  la facultad fiscalizadora de la administración tributaria,  requiriendo al contribuyente y a terceros, la información de  libros, registros, documentos, etc. c) Afirma que se ha  determinado que la Resolución de Intendencia Nº  0260150005244/SUNAT dio cumplimiento a lo ordenado  por el Tribunal Fiscal en la Resolución Nº 07514-1-2003, encuanto a las Resoluciones de Determinación Nº 012-03- 0000406 y Nº 012-03-0000407, porque valoró de forma  adecuada los medios probatorios aportados por la  contribuyente durante la fiscalización, y no solo las  manifestaciones obtenidas de los cruces de información  con sus proveedores. En ese sentido, concluye que los  documentos presentados5 no desvirtúan los reparos por  operaciones no reales, en tanto presentan diversas  irregularidades y no acreditan válidamente el ingreso o  salida de los minerales adquiridos durante el ejercicio  fiscalizado, máxime si al consistir mercancía en oro era  necesario contar con un control de las existencias basado  en un kárdex, instrumento que hubiera posibilitado conocer  de manera ordenada el inventario del oro que ingresaba y  salía de las bóvedas de la contribuyente, para su venta al  interior o exterior, y daría consistencia a lo vertido en las  guías de ingreso y salida de bóveda. Todo ello evidencia  que el análisis no se ha centrado en el incumplimiento de  obligaciones tributarias de los presuntos proveedores.  Además, teniendo en cuenta que, como resultado de los  cruces de información realizados a Export e Import de  Metales Uranio 21 E.I.R.L., Minera La Capitana S.A.,  Minera Kusama S.A., Yolanda 91 S.R.LTDA y Metal Sur  Oriente S.R.LTDA, se determinó que las operaciones  realizadas por estos no son fehacientes, no son reales, se  repararon las facturas por compras de insumos, análisis y  refinación, y se habría cometido el delito de defraudación  tributaria por la presunta utilización indebida de crédito  fiscal que no tiene el sustento legal correspondiente. En  ese marco, la administración tributaria procedió a emitir  nuevo pronunciamiento confirmando el reparo al crédito  fiscal por operaciones no reales y manteniendo la cobranza  actualizada de la deuda tributaria contenida en la  Resolución de Determinación Nº 012-03-0000406, y el  saldo a favor materia del beneficio establecido en la  Resolución de Determinación Nº 012-03-0000407. d)  Argumenta que, en lo que respecta a tener en cuenta lo  decidido en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 05064-4- 2002 (que declara la nulidad) para emitir nuevo  pronunciamiento sobre las Resoluciones de Determinación  Nº 012-03-0000404 y Nº 012-03-0000405, la administración  tributaria no ha cumplido de manera estricta lo ordenado,  ya que solo se limitó a indicar que la Resolución de  Determinación Nº 012-003-0002469 (que es producto de  nueva fiscalización del ejercicio mil novecientos noventa y  siete y que determinó impuesto a la renta por pagar), fue  apelada y se encuentra en trámite en el Tribunal Fiscal.  Señala que se han emitido las Resoluciones de  Determinación Nº 012-003-0002467 y Nº 012-003-0002469,  respectivamente, en cumplimiento de la Resolución del  Tribunal Fiscal Nº 05064-4-2002, las cuales han sido  materia de pronunciamiento mediante Resolución del  Tribunal Fiscal Nº 06118-3- 2015, del veintitrés de junio del  dos mil quince. En ellas se dispuso efectuar un nuevo  cálculo de los intereses generados, y, según ello, el  colegiado superior estima que no tendría sustento la  pretensión revocatoria de la accionante. e) Sobre el  argumento consistente en que se ha efectuado una  aplicación retroactiva de la modificación introducida por la  Ley Nº 27335 al primer párrafo del artículo 125 del Texto  Único Ordenado del Código Tributario, señala que el  sustento del reparo es que no se han acreditado las  adquisiciones de oro de las empresas proveedoras, y no el  hecho de darle mayor peso probatorio a las manifestaciones  de los representantes. f) También indica que la Resolución  de Intendencia Nº 260150005244/SUNAT, así como la  Resolución del Tribunal Fiscal Nº 01009-3-2016, han sido  evacuadas para dar cumplimiento al mandato impartido en  la Resolución Nº 07514-1-2003, por lo cual las resoluciones  de cumplimiento antedichas no estaban obligadas a repetir  los fundamentos sobre el reparo al crédito fiscal de los  períodos  agosto  a  diciembre  de  mil  novecientos  noventaiocho. g) En cuanto a los recursos de reclamación,  que fueron presentados el diecinueve de enero del dos mil,  con Resolución Nº 07514-1-2003 del treinta de diciembre  del dos mil tres, se declaró nula e insubsistente la  Resolución de Intendencia Nº 015-4-11938, que a su vez  declaró improcedente la reclamación formulada contra las  Resoluciones de Determinación Nº 012-03-0000404 a Nº  012-03-0000407. Esta resolución del Tribunal Fiscal ordena  a la administración que emita nuevo pronunciamiento sobre  la determinación del saldo a favor del exportador y su  compensación con el impuesto extraordinario sobre activos  netos, así como sobre los pagos a cuenta del impuesto a la  renta. En ese marco se emite la Resolución de Intendencia  Nº 260150005244/SUNAT, de fecha treinta y uno de mayo  del dos mil doce, con la que se declara infundada la  reclamación interpuesta por la empresa contribuyente. Nohay acto procedimental de la empresa contribuyente entre  la fecha de emisión de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº  07514-1-2003, de fecha treinta de diciembre del dos mil  tres, que dispone el cumplimiento, y la Resolución de  Intendencia Nº 260150005244/SUNAT, del treinta y uno de  mayo del dos mil doce, que declara infundada la  reclamación y dispone seguir con la cobranza de los  valores, lo que permite determinar que la demora solo es  atribuible a la administración tributaria, ya que según el  artículo 142 del Texto Único Ordenado del Código  Tributario, la administración tributaria resolverá las  reclamaciones en el plazo de seis meses, plazo que fue  ampliado posteriormente a nueve meses; sin embargo, la  administración tributaria demoró en resolver la reclamación  alrededor de ocho años, con lo cual inobserva el plazo  legal, por lo cual le es aplicable el criterio del Expediente Nº  04082-2012-PA/TC, en que el Tribunal Constitucional  dispone la suspensión de intereses moratorios. h) Sobre  los recursos de apelación, se aprecia que ambos fueron  interpuestos el nueve de agosto de dos mil y el ocho de  agosto del dos mil doce, y dieron mérito a que se evacuen  las Resoluciones del Tribunal Fiscal Nº 07514-1-2003 y Nº  01009-3-2016, del treinta de diciembre del dos mil tres y  del dos de febrero del dos mil dieciséis, respectivamente, y  que la demora es atribuible al órgano resolutor al no haber  mediado actuación del contribuyente ni del Tribunal Fiscal.  i) La Sala confirma la sentencia de primera instancia en el  extremo de los intereses moratorios, por estos argumentos  y no por los que señala el Juez, que corresponden a un  enfoque distinto. 3. Delimitación de la materia a resolver  De la revisión de autos, se colige que la cuestión a resolver  en el recurso de casación, se circunscribe a determinar si  la segunda instancia, en primer lugar, ha incurrido en  vulneración al debido proceso por infracción del derecho a  obtener resolución judicial motivada, contenido en los  incisos 3 y 5 del artículo 139 de la Constitución Política del  Perú y, en su defecto; si incurrió en infracción normativa  por inaplicación del artículo 33 del Texto Único Ordenado  del Código Tributario, vigente al momento de los hechos, y  de dispositivos relacionados a la aplicación de intereses  moratorios luego del vencimiento de los plazos máximos  para resolver los recursos de reclamación y apelación en  instancia administrativa tributaria; y si se verificó el  apartamiento inmotivado de precedente judicial. 4.  FUNDAMENTOS  DE  ESTA  SALA  SUPREMA  CONSIDERANDOS Primero: Análisis del caso El artículo  33 del Texto Único Ordenado del Código Tributario regula  la aplicación de intereses moratorios en caso de  incumplimiento del pago de los tributos en los plazos  establecidos. En este dispositivo, se ha regulado también  los supuestos de inaplicación de los intereses moratorios  en caso del exceso del plazo que tiene la administración  tributaria y el Tribunal Fiscal, ya sea en primera o en  segunda  instancias,  respectivamente,  para  resolver  diversos recursos, siempre que la demora sea imputable a  dichos órganos resolutores. Estos supuestos han sido  introducidos en este artículo a lo largo del tiempo, con  inicio  de  vigencias  temporales  distintas,  como  desarrollaremos  a  continuación.  Mediante  Decreto  Legislativo Nº 981, publicado el quince de marzo de dos mil  siete y vigente a partir del uno de abril de dos mil siete, se  modifica el artículo 33 del Texto Único Ordenado del Código  Tributario, aprobado por Decreto Supremo Nº 135-99-EF, y  se introduce en este artículo el supuesto de la suspensión  de la aplicación de los intereses moratorios al vencimiento  del plazo máximo establecido en el artículo 142 del mismo  código, esto es, vencido el plazo máximo que tiene la  administración tributaria para resolver las reclamaciones  interpuestas, siempre y cuando la demora sea atribuible a  la administración tributaria. Luego, se modifica nuevamente  el artículo 33 del Texto Único Ordenado del Código  Tributario, mediante Ley Nº 30230, el doce de julio de dos  mil catorce, y se introduce en este artículo el supuesto de  la suspensión de la aplicación de los intereses moratorios  al vencimiento del plazo máximo establecido en los  artículos 142, 150 y 152 del referido código, es decir, a la  suspensión de intereses moratorios por exceso de plazos  para resolver las reclamaciones, se agrega ahora el  supuesto de la inaplicación de los intereses moratorios por  el exceso del plazo para resolver los recursos de apelación  por el Tribunal Fiscal. Posteriormente, se vuelve a modificar  el artículo 33 del Texto Único Ordenado del Código  Tributario con el artículo 7 del Decreto Legislativo Nº 1263,  publicado el diez de diciembre del dos mil dieciséis, y se  incorpora un nuevo supuesto de inaplicación de intereses  moratorios, pero ahora por el exceso de plazo por la  administración tributaria para emitir la resolución  cumplimiento, conforme al artículo 156 del Texto ÚnicoOrdenado del Código Tributario. La casuística presentada  durante las modificaciones de la legislación y el  cuestionamiento sobre el cobro de intereses moratorios por  circunstancias no atribuibles al contribuyente y sí al Estado,  trajeron como consecuencia que la aplicación de estos  dispositivos llegue a fueros del Tribunal Constitucional y  que haya sido sometida a análisis. Tan es así que se han  emitido  pronunciamientos  por  parte  del  colegiado  constitucional que han interpretado la aplicación de los  intereses moratorios conforme lo ha regulado en el tiempo  el artículo 33 del Texto Único Ordenado del Código  Tributario. El Tribunal Constitucional en los fundamentos  jurídicos 68 a 71 de la Sentencia del Expediente Nº 4082- 2012-PA/TC, del diez de mayo del dos mil dieciséis (caso  Medina de Baca), sostuvo que no puede presumirse la  mala fe del contribuyente ni reprimirse con una sanción el  ejercicio legítimo de sus derechos constitucionales, máxime  cuando el trámite del procedimiento se extendió por un  largo periodo de tiempo por razones ajenas a él. Por ello, el  cómputo de intereses moratorios durante el trámite del  procedimiento contencioso tributario lesiona el derecho a  recurrir en sede administrativa, así como el principio de  razonabilidad de las sanciones, por lo que debe  suspenderse el cómputo de los intereses moratorios en el  tiempo de exceso frente al plazo de ley para resolver. Esto  ha sido corroborado por la Sentencia del Expediente Nº  4532-2013-PA/TC, de fecha dieciséis de agosto del dos mil  dieciocho (caso Icatom), que señala en la parte del fallo6:  Fundamento 51 […] Ordenar que la entidad emplazada y  demás entidades competentes en el conocimiento de casos  similares, tomen en cuenta, en lo sucesivo, los criterios  establecidos en los fundamentos 51 a 53 de la presente  sentencia”, Estos fundamentos indican: “Finalmente,  advertida la existencia de controversias similares a la  dilucidada en el Expediente Nº 04082-2012-PA/TC, este  Tribunal considera necesario, en aplicación del principio de  previsión de consecuencias, precisar los alcances de la  aplicación de esta decisión a casos sustancialmente  iguales. Con el criterio allí establecido no se ha pretendido  revivir procedimientos fenecidos ni mucho menos premiar a  los contribuyentes que mantienen obligaciones antiguas  con la Sunat. Ello en mérito a dos razones fundamentales:  i) al tratarse de un proceso de control concreto, los efectos  de lo resuelto sólo vinculan a las partes del mismo, y ii) el  razonamiento allí desarrollado no puede ser aplicado  retroactivamente, sino sólo a partir de la publicación de la  aludida sentencia. Fundamento 52 En ese sentido, dicho  criterio no resulta aplicable a aquellos procedimientos  contencioso-tributarios que se encuentren concluidos, esto  es aquellos en los que los mecanismos de cobro de la  deuda tributaria se hayan agotado en sede administrativa  sin que haya existido de por medio recurso administrativo  alguno que fuera ejercido por el contribuyente en contra de  estos actos de cobranza, o que habiendo existido algún  recurso, este haya sido denegado sin que posteriormente  el contribuyente haya judicializado su cuestionamiento.  Asimismo, tampoco aplicable a aquellos procesos judiciales  (contencioso administrativos o procesos constitucionales)  que, con anterioridad a la publicación de dicha sentencia,  cuenten con resolución judicial firme respecto al cálculo de  intereses moratorios. Fundamento 53 Sí corresponderá,  en cambio, la aplicación de estos criterios en aquellos  casos en los que, luego de publicada la sentencia, ya  sea que se trate de procedimientos contencioso  tributarios o procesos judiciales, aún se encuentren en  trámite o pendientes de resolución firme, incluyendo  para tal efecto la fase de ejecución del procedimiento o  proceso en la que se suele proceder a la liquidación de los  intereses moratorios. Esto permite concluir que el criterio  vertido en la Sentencia del Tribunal Constitucional Nº 4082- 2012-PA/TC, revalidado por la Sentencia del Expediente Nº  4532-2013-PA/TC, es doctrina jurisprudencial aplicable a  los casos que traten similar materia controvertida sobre la  suspensión de los intereses moratorios una vez vencido el  plazo para que las entidades codemandadas resuelvan los  recursos de reclamación y apelación; suspensión válida  por transgredir el derecho a recurrir de los contribuyentes  así como el principio de razonabilidad7. Asimismo, el  Tribunal Constitucional en los fundamentos 30 a 50 de la  Sentencia del Expediente Nº 4532-2013-PA/TC analiza la  figura jurídica del plazo razonable. Señala que la  prolongación del periodo en la emisión de la resolución no  supone automáticamente su vulneración, y que deben  evaluarse otros criterios para calificar la misma, tales como  la complejidad del asunto, actividad o conducta del  interesado, la conducta de las autoridades administrativas  y las consecuencias que la demora produce en la situación  jurídica del interesado. Dicha sentencia también concluye:Este Tribunal, considera necesario instar a que las  entidades emplazadas no vuelvan a incurrir en las acciones  u omisiones que motivaron la interposición de la presente  demanda. Más aun cuando, […], los procedimientos  administrativos se deben sustentar en virtud del principio  de celeridad, según el cual se debe alcanzar una decisión  en tiempo razonable. Dicho esto, según el artículo VI8 del  título preliminar del Código Procesal Constitucional, se  entiende sobre la doctrina jurisprudencial vinculante que:  […] Los Jueces interpretan y aplican las leyes o toda norma  con rango de ley y los reglamentos según los preceptos y  principios constitucionales, conforme a la interpretación de  los mismos que resulte de las resoluciones dictadas por el  Tribunal Constitucional. Esto concuerda con la primera  disposición final de la Ley Nº 28301 - Ley Orgánica del  Tribunal Constitucional, que dice: Los Jueces y Tribunales  interpretan y aplican las leyes y toda norma con rango  de ley y los reglamentos respectivos según los  preceptos y principios constitucionales, conforme a la  interpretación de los mismos que resulte de las  resoluciones dictadas por el Tribunal Constitucional en  todo tipo de procesos, bajo responsabilidad. Al  respecto, Adrián Coripuna9 afirma: […] la doctrina  jurisprudencial vinculante resalta de modo especial una de  las más importantes funciones que tiene la jurisprudencia  como es la función institucional. En efecto, los altos  tribunales de justicia tienen como una de las principales  funciones la de proveer a la sociedad de criterios,  orientaciones y principios que sirvan para crear la regla que  lleva a la solución de casos, de manera que en el futuro los  poderes públicos y ciudadanos puedan contar con tales  elementos  que  no  hacen  sino  complementar  el  ordenamiento jurídico. En igual sentido, el Tribunal  Constitucional en el fundamento 15 de la Sentencia del  Expediente Nº 04853-2004-PA/TC, entiende como doctrina  constitucional: a) las interpretaciones de la Constitución  realizadas por este Colegiado, en el marco de su actuación  a través de los procesos, sea de control normativo o de  tutela de los derechos fundamentales; b) las interpretaciones  constitucionales de la ley realizadas en el marco de su  labor de control de constitucionalidad. En este caso,  conforme lo establece el artículo VI del título preliminar del  Código  Procesal  Constitucional,  una  ley  cuya  constitucionalidad ha sido confirmada por el Tribunal, no  puede ser inaplicada por los jueces en ejercicio del control  difuso, a menos, claro está, que el Tribunal sólo se haya  pronunciado por su constitucionalidad formal; c) las  proscripciones interpretativas, esto es, las “anulaciones”  de determinado sentido interpretativo de la ley realizadas  en aplicación del principio interpretativo conforme a la  Constitución. Se trata en este supuesto, de las sentencias  interpretativas, es decir las que establecen que determinado  sentido interpretativo de una disposición legislativa resulta  contrario a la Constitución, por lo que no debe ser usado  por los jueces en el ejercicio de la función jurisdiccional que  les corresponde. [Énfasis nuestro] Entonces, se colige que  es un mandato obligatorio para los Jueces y Tribunales  acatar  las  resoluciones  que  constituyan  doctrina  jurisprudencial vinculante, a efectos de resolver las  controversias  planteadas,  y  que  pese  a  que  el  pronunciamiento  pueda  no  constituir  precedente  vinculante10, sí corresponde considerarse como doctrina  jurisprudencial, conforme a lo dispuesto en el artículo VII  (VI el anterior) del título preliminar del Código Procesal  Constitucional, porque en cuanto a tal doctrina se sostiene  que existen dos tipos: la denominada vinculante y la  ordinaria11. Segundo: Análisis de las infracciones  normativas Según lo establecido en el artículo 384 del  Código Procesal Civil, modificado por el artículo 1 de la Ley  Nº 29364, el recurso de casación tiene por fines esenciales  la adecuada aplicación del derecho objetivo al caso  concreto y la uniformidad de la jurisprudencia nacional por  la Corte Suprema de Justicia (finalidad nomofiláctica y  uniformizadora, respectivamente). Esto ha sido precisado  en las Casaciones Nº 4197- 2007/La Libertad y 615-2008/ Arequipa12. Por tanto, esta Sala Suprema, sin constituirse  en una tercera instancia procesal, debe cumplir su deber  de pronunciarse acerca de los fundamentos del recurso,  por las causales declaradas procedentes. Asimismo,  considerando que en el recurso de casación objeto de  análisis se han formulado infracciones normativas contra  normas de carácter procesal (error in procedendo) y  normas de carácter material (error in iudicando), y que  todas fueron declaradas procedentes; corresponde, en  primer  término,  que  esta  Sala  Suprema  emita  pronunciamiento respecto a la denuncia de carácter  procesal, toda vez que, de ser estimada, carecería de  objeto pronunciarse sobre las demás causales, alencontrarse perjudicada la validez de los actos procesales.  Posteriormente, de ser el caso, se analizarán las  infracciones dirigidas a cuestionar normas de carácter  material. 4.1. Respecto de las infracciones normativas  de carácter procesal denunciadas por el codemandado  Tribunal Fiscal13 Sobre las infracciones de carácter  procesal denunciadas por el codemandado Tribunal Fiscal,  se puede apreciar que las sustenta de la siguiente manera:  a) El recurrente sostiene que en la sentencia dictada en el  Expediente Nº 04082-2012-PA/TC el Tribunal Constitucional  no establece ningún precedente vinculante, conforme a los  términos del artículo VII del título preliminar del Código  Procesal Constitucional. Solo inaplicó sus efectos para  determinados casos y no dispuso la inconstitucionalidad  del artículo 33 del Texto Único Ordenado del Código  Tributario, por lo cual no es correcto pretender desconocer  las normas vigentes por causa de una interpretación  extensiva de sentencias que no tienen la condición de  precedentes vinculantes. Agrega que la citada sentencia no  realizó ningún análisis acerca de la aplicación de la tercera  disposición  complementaria  transitoria  del  Decreto  Legislativo Nº 981, referido a los procedimientos de  reclamación en trámite. Tampoco examinó el contenido de  la sentencia dictada en el Expediente Nº 01003-1998-AA/ TC. b) Manifiesta que si la empresa demandante consideró  que la administración tributaria no respetó el plazo previsto  para resolver el recurso de reclamación, pudo interponer  una queja, que es un remedio procesal regulado en el  artículo 155 del Texto Único Ordenado del Código  Tributario; sin embargo, no lo hizo. Indica que también no  hizo uso del silencio administrativo negativo, para accionar  el proceso contencioso administrativo. Concluye entonces  que “nadie puede alegar a su favor, su propia torpeza o  culpa”. Esto es de aplicación y pertinencia reconocida por  el Tribunal Constitucional a través de diversas sentencias,  como, por ejemplo, la dictada en el Expediente Nº 00394- 2013-PA/TC. c) Señala que la tercera disposición  complementaria transitoria del Decreto Legislativo Nº 981  dispuso que para las deudas tributarias que se encontraban  en procedimientos de reclamación en trámite al uno de abril  de dos mil siete, la suspensión de los intereses moratorios  se generaba una vez vencido el plazo de nueve meses que  la SUNAT tenía para resolver; esto es, a partir del primero  de enero de dos mil ocho. Del mismo modo, el referido  cuerpo normativo modificó el plazo para resolver las  reclamaciones, de seis a nueve meses. d) Agrega que no  basta considerar el transcurso del tiempo, sino que se  deben tener en cuenta otros aspectos, como, por ejemplo,  la complejidad del asunto, la actividad o conducta  procedimental del administrado, la conducta de la  administración pública, las consecuencias que la demora  produce en la situación jurídica. e) Afirma que, de acuerdo  con lo establecido en el artículo 103 de la Constitución  Política del Perú, corresponde que se apliquen al caso  concreto las normas que se encontraban vigentes al  momento en que ocurrieron los hechos. En ese sentido, no  pueden suspenderse los efectos relacionados con la  aplicación de los intereses moratorios regulados en el  artículo 33 del Texto Único Ordenado del Código Tributario.  Sobre estas infracciones, este colegiado precisa lo  siguiente: a) Se aprecia que las infracciones están dirigidas  a cuestionar los criterios desplegados por las instancias de  mérito a fin de que se asuma por válida la tesis postulada  en el presente proceso, ya que sus alegaciones están  referidas  a  aspectos  fácticos,  requeridos  como  presupuestos para evaluar el plazo razonable, el silencio  administrativo o la queja en materia tributaria etc., sin tener  en cuenta que “[…] no corresponde a la Sala [Suprema]  analizar las conclusiones a que llegan las instancias de  mérito sobre las cuestiones de hecho, ni las relativas a la  valoración de la prueba examinada en instancia”14. b)  Asimismo, debe tenerse presente que, habiéndose  denunciado la infracción de carácter procesal, por  vulneración del inciso 5 del artículo 139 de la Constitución  Política del Perú, referida al deber de motivación de  resoluciones  judiciales,  el  examen  debe  partir  necesariamente de los argumentos de la sentencia de  vista, para corroborar la infracción que denuncia, ya que  esta infracción existe: “[…] cuando la resolución impugnada  padece de anomalía, exceso, error o vicio de derecho en el  razonamiento judicial decisorio, en el que incurrió el  juzgador, perjudicial para la resolución de la controversia y  nocivo para el sistema jurídico, que se debe subsanar  mediante funciones del recurso de casación”15. Sin  embargo, se advierte que el Tribunal fiscal sustenta esta  infracción, con argumentos de fondo que buscan cuestionar  el criterio de la Sala Superior, y que no puede servir para  sustentar vulneración al deber de motivación denunciado, yque en todo caso correspondería a un análisis de infracción  normativa de carácter material. Sin perjuicio de ello, es  pertinente precisar que el artículo 103 de la Constitución  Política del Perú está ubicado en el capítulo II del título IV,  referido a la función legislativa, y establece las normas  generales de validez y organización del sistema legislativo,  tal como indica la doctrina: El capítulo referido a la función  legislativa pretende establecer las normas generales de  validez y de organización del sistema legislativo con rango  de ley. Las normas principales son las siguientes: - La  validez de la ley en cuanto a extensión ley general no por la  diferencia de las personas ley no retroactiva salvo en  materia penal cuando es más favorable al reo y ley que  sólo puede ser derogada por decisiones pares a ella según  la Constitución artículo 103. - La atribución del Congreso  de delegarla potestad legislativa para que el Ejecutivo  legisle por Decretos Legislativos en la Constitución se  establecen los requisitos que debe cumplir al delegación  artículo 104. - La definición de las leyes orgánicas y su  procesamiento16. De ello, se puede colegir que este  dispositivo constitucional regula la función legislativa; por  tanto, estaría dirigido a los entes competentes de dicha  función, y no podría un órgano jurisdiccional infringir tal  dispositivo, toda vez que su aplicación no estaría dirigida a  resolver  controversias  donde  intervengan  personas  naturales o jurídicas, sino que está relacionada a funciones  propiamente legislativas, sobre las cuales en el presente  caso las instancias judiciales no poseen competencia para  pronunciarse. Por otro lado, es conveniente precisar que,  según el literal h) del artículo 92 del Texto Único Ordenado  del Código Tributario, la queja está regulada como un  derecho del administrado por la omisión o demora en  resolverse los procedimientos tributarios y otros; es decir,  para corregir los defectos de trámite o anormalidades y  encausarlos dentro del marco legal. Asimismo, de manera  similar, el silencio administrativo negativo en materia  tributaria  ha  sido  reconocido  como  un  privilegio  expresamente por el Tribunal Constitucional en la sentencia  interlocutoria17, del veintiséis de noviembre del dos mil  veinte, por el recurso de agravio constitucional interpuesto  por Banco Internacional del Perú S.A.A. (Interbank), en  cuyo fundamento jurídico 7 se señala: El silencio  administrativo constituye un privilegio del administrado  ante la Administración, para protegerlo ante la eventual  demora de esta en la resolución de su petición o su recurso  administrativo. […]. Esto significa que el uso de dicho  mecanismo procesal es una facultad —no obligación— que  otorga la ley al administrado frente a omisiones de la  administración pública. En todo caso, se estaría privando al  administrado  de  la  posibilidad  de  obtener  de  la  administración una respuesta favorable. Por ello, el no  ejercicio de estos derechos que la ley reconoce al  administrado, de ninguna manera puede justificar la  demora de la administración pública para cumplir sus  obligaciones, tanto más si conforme al principio de  legalidad, en sentido general, este: […] se entiende como  la subordinación de todos los poderes públicos a leyes  generales y abstractas que disciplinan su forma de ejercicio  y cuya observancia se halla sometida a un control de  legitimidad por jueces independientes […].18 Esto último ha  sido desarrollado por el Tribunal Constitucional. Como tal,  no es admisible tratar de imputar al contribuyente las  consecuencias de actos cuya responsabilidad recae en el  Estado, ya que resulta totalmente lícito el comportamiento  del contribuyente al esperar respuesta del órgano  administrativo, pues el administrado no tenía la obligación  de interponer queja o recurrir al silencio administrativo, y la  administración tributaria y el Tribunal Fiscal, por el  contrario, sí tenían la obligación de ajustar su conducta a la  ley y a la Constitución respetando el plazo razonable. Ergo,  se puede concluir que las infracciones de carácter procesal  denunciadas por la codemandada no han podido ser  corroboradas, en tanto que, en su mayoría, están referidas  a cuestionamiento de aspectos fácticos y de criterio de la  Sala, lo cual no podría sustentar vulneración al deber de  motivación, establecido en el inciso 5 del artículo 139 de la  Constitución Política del Perú y del artículo 103 del mismo  cuerpo constitucional. 4.2. Respecto de las infracciones  normativas de carácter material denunciadas por el  codemandado Tribunal Fiscal19: Las infracciones de  carácter material en esencia se sustentan por la parte  recurrente en los siguientes términos: a) El recurrente  señala que, del artículo 28 del Texto Único Ordenado del  Código Tributario, se colige que el interés moratorio  tributario es uno de los componentes de la deuda tributaria,  y  que  los  intereses  moratorios  tienen  naturaleza  indemnizatoria. Entonces, si el contribuyente declara una  deuda tributaria menor a la que le corresponde y no lacancela en su oportunidad, debe asumir tanto la deuda no  cancelada oportunamente como los intereses y multas  pertinentes,  salvo  haya  solicitado  la  postergación,  fraccionamiento o aplazamiento. Por consiguiente, no se  trata de una situación irrazonable por dilación indebida,  pues si el contribuyente tuviera la razón en cuanto a la  pretensión materia de apelación o demanda ante el Poder  Judicial, no se le exigiría el cumplimiento de la deuda  principal y, por consiguiente, no se generarían de los  intereses en discordia. b) El transcurso de días no podría  percibirse como excesivo, si la finalidad es que el  contribuyente obtenga una decisión fundada en derecho,  porque el Estado cumple su labor, garantizando el debido  proceso, el derecho a la defensa y a la tutela jurisdiccional  efectiva, y desarrolla un conjunto de actuaciones en  atención a circunstancias como: i) la complejidad del  asunto, ii) el comportamiento de las partes involucradas en  el proceso, y iii) otras situaciones que requieren ser  actuadas para alcanzar la protección del interés público y  la finalidad de justicia. Entonces, afirma que no es correcto  inaplicar el artículo 33 del Texto Único Ordenado del Código  Tributario, pues el hecho de que la administración tributaria  y el Tribunal Fiscal se hayan tomado más del plazo previsto  para pronunciarse, no lo convierte automáticamente en un  plazo desproporcionado ni irrazonable, mucho menos en  inconstitucional. Por otro lado, el Tribunal Constitucional en  la Sentencia Nº 03184-2012-PA/TC, del veintinueve de  enero del dos mil catorce, con relación a la aplicación de  los intereses moratorios, señala que la carga de determinar  y declarar correctamente las deudas tributarias, así como  cancelarlas oportunamente, corresponde al contribuyente y  que si, luego de una fiscalización posterior, la SUNAT  detecta inconsistencias, el contribuyente debe asumir no  solo la deuda no cancelada en su oportunidad, sino también  las sanciones y los intereses. Dicho razonamiento —afirma  el recurrente— ha sido corroborado con la Sentencia Nº  3769-2010-PA/TC, en que se señala que las situaciones  derivadas del incumplimiento de normas de observancia  obligatoria y formalidades prescritas no se constituyen en  atentatorias de las libertades económicas en sí mismas  cuando provienen precisamente de la inobservancia. c)  Alega que no se puede considerar que la aplicación de  intereses moratorios constituya la afectación de derecho  constitucional alguno, pues, si el contribuyente desea  evitar su pago, debe adecuar su conducta a lo que el  ordenamiento jurídico exige, esto es, cumplir oportuna y  debidamente con sus obligaciones tributarias. Afirma que,  de otro modo, bastaría con que los administrados impugnen  sus deudas tributarias para diferir su pago, ello a sabiendas  de que, por la complejidad y la elevada carga procesal, la  obtención de un pronunciamiento tomará un plazo mayor al  establecido en las normas de la materia. Finalmente,  señala que se debe considerar el principio del derecho  internacional denominado restitutio ad integrum20; es decir,  que el Estado sea resarcido plenamente por la omisión del  contribuyente en el pago correcto del tributo que le  correspondía efectuar. d) Agrega que el doce de julio de  dos mil catorce, con la Ley Nº 30230, se modificó el cuarto  párrafo del artículo 33 del Texto Único Ordenado del Código  Tributario y se dispuso que la suspensión de la aplicación  de los intereses moratorios a partir del vencimiento de los  plazos máximos establecidos en los artículos 142, 150 y  152 de dicho cuerpo normativo, hasta la emisión de la  resolución que culmine el procedimiento de reclamación  ante la administración tributaria o de apelación ante el  Tribunal Fiscal. Asimismo, menciona que la cuarta  disposición complementaria transitoria de la prenotada ley,  prescribió que, a las deudas tributarias que se encuentren  en procedimientos de apelación en trámite al trece de julio  de dos mil catorce, se les aplicaría la regla sobre no  exigibilidad de intereses moratorios introducida al artículo  33, si en el plazo de doce meses contados desde la entrada  en vigencia de dicha ley, el Tribunal Fiscal no resolviera las  apelaciones interpuestas. Refiere que, por consiguiente, la  suspensión de los intereses moratorios de apelaciones  interpuestas antes del trece de julio de dos mil catorce y no  resueltas hasta el trece de julio de dos mil quince, opera  desde el catorce de julio de dos mil quince hasta la fecha  en que el Tribunal Fiscal emita su resolución. Por ello y en  aplicación del principio de irretroactividad de las normas  previsto en los artículos 51, 103 y 109 de la Constitución,  en concordancia con el artículo X del título preliminar del  Código Tributario; sostiene que los intereses moratorios,  en todo caso, deberían suspenderse, únicamente, desde el  catorce de julio de dos mil quince hasta el dos de febrero  de dos mil dieciséis, fecha en que se emitió la Resolución  del Tribunal Fiscal Nº 01009-3-2016. 4.2.1. Previamente es  pertinente señalar que la doctrina jurisprudencial seencuentra en constante desarrollo para responder de  manera dinámica a las necesidades de los tiempos y velar  por la defensa de derechos involucrados, siendo los de  contenido constitucional los que prevalecen por su  naturaleza. Tan es así que el mismo Tribunal Constitucional  señaló21: La decisión de cambiar el rumbo de la  jurisprudencia en un tema puntual no es una práctica  infrecuente tanto en los sistemas del civil law, como en los  sistemas que organizan su sistema de fuentes a partir de  pautas jurisprudenciales como es el caso del common law.  En ambos, el argumento que respalda las mudanzas es el  mismo: La necesidad de que la jurisprudencia responda de  modo dinámico a las necesidades de cada tiempo y, por  virtud de ello, que el Derecho no se petrifique. 5.- De este  modo, aun en los sistemas donde el precedente es la  fuente principal de organización de su sistema jurídico, se  han previsto mecanismos no sólo para ‘evadir’ sus efectos  mediante la técnica del distinguishing en el caso de los  tribunales inferiores; sino incluso para ‘cambiarlo’ por un  nuevo precedente, en el caso del propio Tribunal que lo ha  establecido con efecto vinculante. Con relación al  overruling,  dentro  del  sistema  del  common  law  norteamericano (Juez Kennedy, en la sentencia Patterson  v. Malean Credit Union, 1989, 172), se ha sostenido lo  siguiente: Nuestros precedentes no son sacrosantos,  porque  nosotros  hacemos  Overruling  respecto  de  decisiones previas cuando la necesidad y prioridad así lo  establecen. No obstante, hemos sostenido que, «cualquier  salida de la doctrina de stare decisis demanda una especial  justificación». En este sentido, la técnica del overruling  permite cambiar un precedente en su ‘núcleo normativo’  aplicando el nuevo precedente, ya sea al caso en análisis  (eficacia retrospetiva) o, en la mayoría de los supuestos, a  casos del futuro (prospective overruling). Precisamente, la  técnica del prospective overruling se utiliza cuando un  juzgador advierte a la población del inminente cambio que  va a realizar de sus fallos, sin cometer la injusticia ínsita en  una modificación repentina de las reglas que se  consideraban como válidas. El cambio de precedente es  también  una  práctica  habitual  en  los  Tribunales  Constitucionales de los sistemas del civil law. 4.2.2. Eso es  relevante si se tiene en cuenta que se viene sosteniendo  que debía de aplicarse el criterio jurisprudencial contenido  en las sentencias del Tribunal Constitucional recaídas en  los Expedientes Nº 3184-2012-PA/TC y Nº 3373-2012-PA/ TC, y no la jurisprudencia de la Sentencia del Tribunal  Constitucional Nº 4082-2012-PA/TC. Sin embargo, no se  tiene en cuenta que la jurisprudencia propuesta es de  fechas treinta y uno de octubre de dos mil trece en el caso  del Expediente Nº 3373-2012-PA/TC y veintinueve de  enero de dos mil catorce en el Expediente Nº 3184-2012- PA/TC, y que, por tanto, han sido superadas por el cambio  de criterio expedido por el Tribunal Constitucional en la  Sentencia del Tribunal Constitucional Nº 4082-2012-PA/ TC. Es decir, no tiene asidero lo sustentado por la parte  recurrente sobre la aplicación del criterio de las Sentencias  del Tribunal Constitucional de los Expedientes Nº 3184- 2012-PA/TC y Nº 3373-2012-PA/TC, por haber quedado  superadas por el nuevo criterio del Tribunal Constitucional.  4.2.3. Precisado ello, se analizarán estas infracciones  conjuntamente, porque se refieren al dispositivo del artículo  33 del Texto Único Ordenado del Código Tributario y sus  modificatorias, sobre la suspensión de la aplicación de los  intereses moratorios por el vencimiento del plazo máximo  de la ley para resolver por la administración tributaria. 4.3.  Intereses moratorios durante el trámite del proceso  contencioso tributario 4.3.1. Los intereses moratorios  devengados  por  circunstancias  no  atribuibles  al  contribuyente  han  sido  analizados  en  el  Tribunal  Constitucional,  lo  cual  ameritó  pronunciamientos  sustentados en el principio de razonabilidad de las  sanciones y el derecho a recurrir en sede administrativa,  que  constituyen  doctrina  jurisprudencial  vinculante,  conforme al artículo VII del título preliminar del Código  Procesal Constitucional (artículo VI del anterior), que  establece que: [...] Los Jueces interpretan y aplican las  leyes o toda norma con rango de ley y los reglamentos  según los preceptos y principios constitucionales,  conforme a la interpretación de los mismos que resulte  de  las  resoluciones  dictadas  por  el  Tribunal  Constitucional. Ahora, conforme a la primera disposición  final de la Ley Nº 28301 - Ley Orgánica del Tribunal  Constitucional: Los Jueces y Tribunales interpretan y  aplican las leyes y toda norma con rango de ley y los  reglamentos respectivos según los preceptos y principios  constitucionales, conforme a la interpretación de los  mismos que resulte de las resoluciones dictadas por el  Tribunal Constitucional en todo tipo de procesos, bajoresponsabilidad. Por tanto, la aplicación de la doctrina  jurisprudencial es un mandato obligatorio para los jueces y  tribunales, aunque el pronunciamiento pueda no constituir  precedente vinculante (con carácter general y efecto  normativo), esto conforme a lo señalado en las normas  indicadas), ya que la doctrina puede ser de dos tipos:  vinculante y ordinaria22. 4.3.2. En tal sentido, habiendo el  Tribunal Constitucional emitido la sentencia del Expediente  Nº 4082-2012-PA/TC el diez de mayo de dos mil dieciséis  (caso Medina de Baca), estableciendo la suspensión del  cómputo de los intereses moratorios por el tiempo  transcurrido en exceso respecto al plazo de ley para  resolver, cuando el trámite del procedimiento se extendió  por un largo periodo de tiempo por razones ajenas al  contribuyente. Asimismo, se sustenta en el razonamiento  de que no puede reprimirse con sanción el ejercicio legítimo  de los derechos constitucionales del contribuyente, como el  derecho a recurrir en sede administrativa, porque ello  lesiona el derecho a recurrir y el principio de razonabilidad  de las sanciones. Este criterio ha sido ratificado por la  sentencia del Expediente Nº 4532-2013-PA/TC, del  dieciséis de agosto de dos mil dieciocho (caso Icatom). El  colegiado constitucional dispuso en ese caso que la SUNAT  aplique los criterios del caso Medina Baca (Expediente Nº  4082-2012-PA/TC), y ha establecido que dichos criterios  son aplicables a los procesos judiciales “aun cuando se  encuentren en trámite o pendientes de resolución firme”.  Este criterio ha sido posteriormente ratificado en la  sentencia del Tribunal Constitucional en el Expediente Nº  2051-2016-PA/TC, del doce de noviembre de dos mil veinte  (caso Paramonga), y la sentencia del Expediente Nº 225- 2017-PA/TC, del veintiocho de enero de dos mil veintiuno  (caso Telefónica). 4.3.3. Por lo tanto, podemos destacar  que: El artículo 33 del Texto Único Ordenado del Código  Tributario, aprobado por Decreto Supremo Nº 135-99-EF,  modificado por el artículo 6 del Decreto Legislativo Nº 981,  publicado el quince de marzo de dos mil siete y vigente a  partir del uno de abril del dos mil siete, señalaba: […] La  aplicación de los intereses moratorios se suspenderá a  partir del vencimiento de los plazos máximos establecidos  en el artículo 142 hasta la emisión de la resolución que  culmine  el  procedimiento  de  reclamación  ante  la  Administración Tributaria, siempre y cuando el vencimiento  del plazo sin que se haya resuelto la reclamación fuera por  causa imputable a ésta. Durante el periodo de suspensión  la deuda será actualizada en función del Índice de Precios  al Consumidor. […] La suspensión de intereses no es  aplicable a la etapa de apelación ante el Tribunal Fiscal ni  durante la tramitación de la demanda contencioso- administrativa […]. 4.3.4. Posteriormente, esta disposición  normativa fue modificada también por la Ley Nº 30230,  publicada el doce de julio de dos mil catorce, que señala:  […] La aplicación de los intereses moratorios se suspenderá  a partir del vencimiento de los plazos máximos establecidos  en los artículos 142, 150 y 152 hasta la emisión de la  resolución que culmine el procedimiento de reclamación  ante la Administración Tributaria o de apelación ante el  Tribunal Fiscal, siempre y cuando el vencimiento del plazo  sin que se haya resuelto la reclamación o apelación fuera  por causa imputable a dichos órganos resolutores. 4.3.5. Si  se aplicara el artículo 33 del Texto Único Ordenado del  Código Tributario, modificado por el Decreto Legislativo Nº  981 y por la Ley Nº 30230, referidos a la suspensión de la  aplicación de los intereses moratorios por haberse excedido  los plazos máximos para resolver los medios impugnatorios  formulados en el procedimiento administrativo, conforme a  las modificaciones y su vigencia en el tiempo, los intereses  moratorios no serían aplicables a la empresa demandante  por el principio de temporalidad resguardado en el artículo  109 de nuestra Constitución Política —la ley es obligatoria  desde el día siguiente de su publicación— y por la  prohibición constitucional de aplicación retroactiva de la  ley, establecida en el artículo 103 de la Carta Magna, pues  la formulación de los medios impugnatorios y la omisión de  emitir la resolución de cumplimiento se produjeron con  anterioridad a la entrada en vigencia de la anotada norma  tributaria. 4.3.6. De ocurrir lo indicado en el párrafo anterior,  la aplicación de los intereses moratorios durante el plazo  de impugnación administrativa sería susceptible de afectar  derechos o intereses legítimos de los administrados,  porque podría impedir o restringir la posibilidad de impugnar  en sede administrativa dichas resoluciones, y no se puede  presumir dolo o mala fe en el legítimo ejercicio del derecho  de impugnar, más aún si la tramitación del procedimiento  administrativo se extendió por un largo periodo por razones  ajenas al administrado, como ocurrió en el presente caso.  Entonces, se puede concluir que el cómputo de los  intereses moratorios durante el procedimiento contenciosotributario  lesiona  el  derecho  a  recurrir  en  sede  administrativa, y por ende también la razonabilidad de su  aplicación. 4.3.7. Este razonamiento, como hemos  señalado, surge del efectuado por el Tribunal Constitucional  en las sentencias del Expediente Nº 4082-2012-PA/TC  (caso Medina Baca), ratificado en el Expediente Nº 4532- 2013-PA/TC (caso Icatom), y otros ya mencionados,  sentencias que concluyen que corresponde la suspensión  de los intereses moratorios en los casos en que la demora  en resolver el procedimiento contencioso administrativo no  sea atribuible al administrado. 4.3.8. Ahora, al no haberse  respetado el plazo razonable, resulta relevante citar ideas  del profesor argentino Ricardo Daniel Palermo23, en un  artículo relacionado al plazo razonable en el derecho  aduanero: a) La garantía del plazo razonable, entendido  como herramienta básica para evitar la prolongación  indefinida  e  injustificada  de  causas  judiciales  o  administrativas, tiene en el ordenamiento argentino  carácter constitucional, y por ello debe ser aplicado, de  corresponder, por cualquier autoridad estatal, perteneciente  a cualquiera de los tres poderes del Estado, con  independencia del término de prescripción de las acciones.  b) De acuerdo al texto constitucional, la incorporación de  las normas convencionales se considera con carácter  complementario a las declaraciones, derechos y garantías  de la primera parte de la Constitución, a las que no  modifican ni derogan en modo alguno, por la cual en el  derecho argentino es posible aplicar la garantía del plazo  razonable a las personas de existencia ideal, sin perjuicio  del art. 1 inc. 2 de la Convención Interamericana de San  José. […] f) Reviste fundamental interés, para determinar  cuándo un plazo ha dejado de entenderse como racional o  razonable, computar la complejidad del caso a decidir, y la  actividad que en el proceso haya desempeñado la parte  que lo alega. En el primer supuesto, la relación es inversa,  es  decir  a  menor  complejidad  del  caso,  mayor  irrazonabilidad de la eventual demora; en el segundo, se  trata de una relación directa, es decir que a mayor actividad  de la parte interesada en el proceso, mayor será la  irrazonabilidad de la tardanza injustificada. g) En el derecho  aduanero la garantía adquiere plena vigencia, y de acuerdo  a lo expresado en b), resulta aplicable a personas de  existencia ideal que actúen como agentes del comercio  exterior (agente de transporte aduanero, transportista,  importador, exportador, etc.). 4.3.9. En el caso sub judice,  el Tribunal Fiscal, si bien alega que deben tenerse en  cuenta circunstancias tales como i) la complejidad del  asunto, ii) el comportamiento de las partes involucradas en  el proceso, y iii) otras situaciones que requieran ser  actuadas para alcanzar la protección del intereses público  y la justicia; de los actuados no se advierte que el recurrente  haya sustentado en concreto y descrito en qué consiste la  complejidad que denuncia. Asimismo, no desarrolló si el  demandante tuvo conducta obstruccionista u otra que haya  incidido en la duración del procedimiento, ni tampoco  detalló en qué consisten las situaciones necesarias que  señala para la protección del intereses público que dice.  Asimismo, estos supuestos que señala el Tribunal Fiscal  coinciden parcialmente con los que se han establecido  jurisprudencialmente por el Tribunal Constitucional para  analizar el plazo razonable en procedimientos donde  también se ha solicitado la suspensión de la aplicación de  intereses moratorios por el vencimiento de los plazos  máximos en resolver por la administración pública, como a  continuación se transcribe24: 13. En ese mismo sentido,  para determinar si en el ámbito de un procedimiento  administrativo se ha producido o no la violación del derecho  al plazo razonable se deberán evaluar criterios tales como  la complejidad del asunto, la actividad o conducta  procedimental del administrado, la conducta de la  administración pública, así como las consecuencias que la  demora produce en las partes, conforme a la doctrina  jurisprudencial establecida en el expediente 3778-2004- AA/TC, y lo resuelto en el expediente 04532-2013-PA/TC.  Sin embargo, durante el proceso y en el presente recurso,  no se han descrito o detallado en concreto los supuestos  alegados, y por el contrario está objetivamente demostrado  que la instancia administrativa demoró más de lo debido  para resolver el tema objeto de conflicto, con lo que se  afectó el debido proceso y su vertiente implícita del plazo  razonable previsto en el inciso 3 del artículo 139 de la  Constitución Política del Perú, también reconocido en  artículo 8.1 de la Convención Americana sobre Derechos  Humanos o Pacto de San José de Costa Rica, y ello tiene  prevalencia sobre cualquier otra norma de menor jerarquía.  4.4. Diferencia de trato entre el recurso de apelación y  reclamación en el trámite administrativo tributario  4.4.1. La diferencia de trato que se dio al plazo transcurridoen instancia de reclamación y apelación administrativa  (solo procedía suspender en el caso de la reclamación)  ha merecido pronunciamiento del Tribunal Constitucional  en la sentencia recaída en el Expediente Nº 04532-2013- PA/TC: […] 28. […] este Tribunal no advierte una causa  objetiva que justifique un tratamiento legislativo  diferenciado entre los recursos de reclamación y  apelación en lo que respecta a la suspensión en el  cobro de intereses moratorios luego de vencido el  plazo legal establecido para que la autoridad administrativa  resuelva tales recursos. […] en ambos casos nos  encontramos ante recursos administrativos que pretenden  garantizar el derecho al debido procedimiento en su  manifestación de facultad para recurrir las decisiones  administrativas. Por lo tanto, la disposición que establece  la suspensión en el cobro de intereses moratorios durante  el tiempo en exceso que, respecto del plazo legal  establecido, tomara la administración tributaria para  resolver, resulta aplicable durante la tramitación de  ambos recursos (reclamación y apelación). [Énfasis  nuestros] 4.4.2. A mayor detalle, esto ha sido desarrollado  en el “Pleno. Sentencia 42/2022” (Expediente Nº 3438- 2019-PA/TC), de la siguiente manera: Por otro lado, no se  advierte una razón que justifique un tratamiento legislativo  diferenciado entre los recursos de reclamación y apelación  en lo que respecta a la suspensión en el cobro de intereses  moratorios, luego de vencido el plazo legal establecido  para que la autoridad administrativa resuelva tales  recursos. Si bien cada uno de ellos es resuelto por  distintas entidades administrativas (Sunat y Tribunal  Fiscal, respectivamente), ello no determina naturaleza  disímil a estos mecanismos impugnatorios. Por el contrario,  en ambos casos nos encontramos ante recursos  administrativos que pretenden garantizar el derecho al  debido procedimiento en su manifestación de facultad  para recurrir las decisiones administrativas. Por lo tanto, la  disposición que establece la suspensión en el cobro de  intereses moratorios durante el tiempo en exceso que,  respecto  del  plazo  legal  establecido,  tomase  la  administración tributaria para resolver, resulta aplicable  durante la tramitación de ambos recursos (reclamación  y apelación). Así, en el presente caso corresponde que, en  el cobro de la deuda tributaria del demandante, la Sunat  suspenda el cómputo de los intereses moratorios  durante el tiempo en exceso que, respecto del plazo legal  establecido, tomó la administración tributaria para  resolver los recursos planteados por la recurrente.  Concretamente, corresponde que, respecto al período  transcurrido desde que se cumplió un año para resolver  el recurso de apelación ingresado al Tribunal Fiscal, no  se cobren intereses moratorios. Por lo demás, el cálculo  de los intereses moratorios debe seguir lo establecido en el  citado artículo 33 del TUO del Código Tributario. En caso  de que haya valores que hayan sido cancelados por la  contribuyente,  incluyendo  intereses  moratorios  excesivos (respecto al plazo que tenía la administración  para resolver los recursos de la actora), esos montos  (respecto al exceso) deben ser devueltos a la  contribuyente. [Énfasis nuestros] 4.4.3. Así las cosas,  indistintamente de que la demora se haya dado en instancia  de reclamación o de apelación, la ratio legis del artículo 33  del Texto Único Ordenado del Código Tributario es la  prevalencia del derecho al debido procedimiento, que a  su vez implica que la resolución de los recursos  impugnatorios interpuestos en vía administrativa se realice  dentro del plazo previsto por ley, a fin de respetar el  principio de razonabilidad y salvaguardar el derecho a  obtener un pronunciamiento dentro de un plazo razonable,  tal como ha sido ahondado en las Sentencias del Tribunal  Constitucional Nº 4082-2012-PA/TC y Nº 4532-2013-PA/ TC. 4.4.4. El plazo razonable de acuerdo al Pacto  Internacional de Derechos Civiles y Políticos de la  Convención  Americana  sobre  Derechos  Humanos  despliega sus efectos jurídicos a todo tipo de procedimiento  o proceso —lo cual significa que su vulneración también  contraviene normas de carácter internacional. Su aplicación  implica un control de convencionalidad, a fin de  salvaguardar dicho derecho. Sobre el tema, en el mismo  sentido señalado, el Tribunal Constitucional dice: Este  derecho se encuentra expresamente reconocido en el  artículo 3, literal c, del Pacto Internacional de Derechos  Civiles y Políticos y en el artículo 8, inciso 1, de la  Convención Americana sobre Derechos Humanos. Este  último instrumento internacional establece que “toda  persona tiene derecho a ser oída, con las debidas garantías  y dentro de un plazo razonable, por un juez o tribunal  competente, independiente e imparcial, establecido con  anterioridad por la ley, en la sustanciación de cualquieracusación penal formulada contra ella, o para la  determinación de sus derechos y obligaciones de orden  civil, laboral, fiscal o de cualquier otro carácter”. En ese  sentido, está fuera de toda duda que el contenido del  derecho al plazo razonable del proceso despliega sus  efectos jurídicos a todo tipo de procedimiento o  proceso ya sea este de carácter penal, civil, laboral,  administrativo, corporativo, etc.25 [Énfasis nuestro].  4.4.5. Así pues, los argumentos desarrollados en la  sentencia de vista son consecuentes con la jurisprudencia  vinculante establecida por el Tribunal Constitucional y la  normativa  internacional  establecida  por  la  Corte  Interamericana de Derechos Humano, por lo cual deviene  en infundado el recurso de casación interpuesto por el  Tribunal Fiscal en estos extremos. DECISIÓN Por tales  consideraciones y de conformidad con lo dispuesto en el  artículo 397 del Código Procesal Civil, DECLARARON  INFUNDADO el recurso de casación interpuesto por el  codemandado Tribunal Fiscal, mediante el Procurador del  Ministerio de Economía y Finanzas, el doce de agosto del  dos mil diecinueve (fojas seiscientos ochenta y uno a  setecientos uno del expediente judicial físico). En  consecuencia, NO CASARON la sentencia de segunda  instancia, expedida el veinticinco de julio del dos mil  diecinueve (fojas seiscientos veintiuno a seiscientos  cuarenta y cinco del expediente judicial físico), emitida por  el colegiado de la Sexta Sala Especializada en lo  Contencioso Administrativo con Subespecialidad en Temas  Tributarios y Aduaneros de Lima, que confirmó la sentencia  de primera instancia apelada, que declaró infundada la  demanda respecto a la primera y segunda pretensiones  principales, y fundada en parte respecto a la pretensión  subordinada. Por último, DISPUSIERON la publicación de  la presente resolución en el diario oficial El Peruano  conforme a ley, en los seguidos por Lima Sudameris  Holding S.A. en Liquidación contra la Superintendencia  Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria y el  Tribunal  Fiscal,  sobre  impugnación  de  resolución  administrativa. Notifíquese por Secretaría y devuélvanse  los actuados. Interviene como ponente el señor Juez  Supremo (P) Wilbert González Aguilar. SS. GONZÁLEZ  AGUILAR, RUEDA FERNÁNDEZ, BUSTAMANTE DEL  CASTILLO, BARRA PINEDA, DÁVILA BRONCANO. 1  La transcripción incluye las negritas, salvo las cursivas, que son para enfatizar que  se trata de una cita directa o textual. 2  Visto así a fojas 699 del expediente principal. 3  En consecuencia, declaró nula la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 01009-3- 2016, de fecha dos de febrero de dos mil dieciséis, en el extremo de los intereses  moratorios y ordena al Tribunal Fiscal emitir una nueva resolución administrativa  de recálculo de los mismos. 4  Señala que el proceso se ve complejizado por el número de investigados en el  procedimiento. 5  Tales como facturas, guías de ingreso y salida de bóveda, medios de pago,  liquidación de compra, documentos de exportación, entre otros. 6  Esto también ha sido corroborado con la Sentencia del Expediente N° 2051-2016- PA/TC, del doce de noviembre de dos mil veinte (caso Paramonga), y la Sentencia  del Expediente Nº 225-2017-PA/TC, del veintiocho de enero de dos mil veintiuno  (caso Telefónica). 7  Se podría aplicar también en el razonamiento, el argumento a pari cuyo significado  es “donde hay la misma razón hay el mismo derecho”. Sobre ello, el Tribunal  Constitucional en el fundamento 9 de la Sentencia del Expediente Nº 1458- 2007-PA/TC, razona: “Se precisa que el reclamo de la recurrente es idéntico al  solicitado por los recurrentes ante la Corte Interamericana de Derechos Humanos,  y siendo que el Perú es un miembro integrante del tratado, se debe amparar la  solicitud”. De igual manera, en la Sentencia del Expediente Nº 4993-2007-PA/TC,  señala: “Sostiene que la configuración de una violación del derecho de igualdad  en la aplicación de la ley, aparte de la necesidad de que se trate de un mismo  órgano administrativo que los haya expedido, es preciso que exista una sustancial  identidad entre los supuestos de hechos resueltos en forma contradictoria, cuya  identidad no tiene por qué ser plena, basta que existan suficientes elementos  comunes como para considerar que los supuestos de hecho enjuiciados son  jurídicamente iguales y que, por tanto, debieron merecer una misma aplicación de  la norma”. 8  Artículo VII del actual Código Procesal Constitucional 9  CORIPUNA, Adrián J. (2007). “La jurisprudencia vinculante de los Altos Tribunales  como límite al principio de independencia judicial”. En CARPIO MARCOS, Edgar  y GRANDEZ CASTRO, Pedro (coord.). Estudios del precedente constitucional,  Lima, Editorial Palestra; p. 120. 10  Con carácter general y efecto normativo 11  Cfr. SALAS VÁSQUEZ, Pedro (2017). Doctrina jurisprudencial vinculante del  Tribunal Constitucional. Análisis y Comentarios. Lima, Gaceta Jurídica; p. 34. 12  Publicadas en el diario oficial El Peruano, el treinta y uno de marzo de dos mil ocho 13  Infracción normativa del artículo 103 y del inciso 5 del artículo 139 de la  Constitución Política del Perú, así como del artículo VII del título preliminar del  Código Procesal Constitucional 14  Casación Nº 487-2008 Callao, publicada en el diario oficial El Peruano el cuatro de  septiembre del dos mil ocho15  Casación Nº 1805-2014 Madre de Dios, publicada en el diario oficial El Peruano el  dos de mayo del dos mil dieciséis 16  RUBIO CORREA, Marcial (1999). Estudio de la Constitución Política de 1993.  Lima, Fondo Editorial Pontificia Universidad Católica del Perú, 1999; p. 185 17  Sentencia interlocutoria del Tribunal Constitucional N° 3129-2019-PA/TC, (recurso  de agravio constitucional interpuesto por Banco Internacional del Perú SAA -  Interbank), del veintiséis de noviembre de dos mil veinte. https://www.tc.gob. pe/jurisprudencia/2020/03129-2019-AA%20Interlocutoria.htm#:~:text=El%20 silencio%20administrativo%20constituye%20un,petici%C3%B3n%20o%20su%20 recurso%20administrativo. 18  Sentencia del Tribunal Constitucional de Expediente Nº 2302-2003-AA/TC, de  fecha trece de abril del dos mil cinco, fundamento jurídico treinta y dos. 19  Infracción normativa por inaplicación del artículo 33 del Texto Único Ordenado del  Código Tributario. 20  Visto así a fojas 699 del expediente principal. 21  Sentencia del Tribunal Constitucional N° 3361-2004-AA/TC, del doce de agosto del  dos mil cinco 22  Cfr. SALAS VÁSQUEZ, op. cit., p. 34. 23  PALERMO, Ricardo Daniel (2021). “El plazo razonable en el derecho aduanero”.  https://www.mercojuris.com/39937/el-%e2%80%9cplazo-razonable%e2%80%9d- en-el-derecho-aduanero-%e2%80%93-dr-ricardo-daniel-palermo/ 24  Sentencia del Tribunal Constitucional Nº 225-2017-PA/TC (caso Telefónica del  Perú), de fecha veintiocho de enero del dos mil veintiuno 25  Sentencia del Tribunal Constitucional en el Expediente Nº 01006-2016 PHC/TC  Caso Vásquez Pérez y Otros, de fecha veinticuatro de enero del dos mil dieciocho,  Fundamento Jurídico 10 C-2136203-27