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31616-2019-LIMA
Sumilla: INFUNDADO. SE COLIGE QUE LOS AJUSTES FISCALES POR DIFERENCIA QUE SE CONFIGURARON POR PASIVOS EN MONEDA EXTRANJERA, SE DEBEN CONSIDERAR EN LA DETERMINACIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA QUE DEBA REPONER EL CONTRIBUYENTE, COMO UTILIDAD O PÉRDIDA, EXCLUYÉNDOSE DEL VALOR NETO POR INVENTARIOS Y COSTO DEPRECIABLE DEL ACTIVO PARA LOS EFECTOS DE DICHO AJUSTE.
Fecha de publicación (aaaammdd): 20230104
Fecha del documento: –
Índice fuente: JURISPRUDENCIA JUDICIAL
Repositorio oficial: Datos abiertos – Ministerio de Justicia y Derechos Humanos
SENTENCIA
CASACIÓN Nº 31616-2019 LIMA
Sumilla: Conforme al inciso b) del artículo 1 del Decreto Legislativo Nº 797 la diferencia de cambio debe ser excluida del valor del activo para efectos de ajuste. Asimismo, las reglas del artículo 61 de la Ley del Impuesto a la Renta permiten considerar las diferencias de cambio originadas por pasivos en moneda extranjera relacionadas con activos fijos en la determinación del Impuesto a la Renta, como utilidad o como pérdida, y no debe formar parte del valor neto de los inventarios o del costo depreciable del activo, aumentando o disminuyendo los mismos. Lima, trece de setiembre de dos mil veintidós QUINTA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL TRANSITORIA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA. -VISTOSLa causa número treinta y un mil seiscientos dieciséis guión dos mil diecinueve Lima, en Audiencia Pública llevada a cabo en la fecha, la Sala integrada por los señores Jueces Supremos González Aguilar – presidente, Rueda Fernández, Bustamante del Castillo, Barra Pineda y Dávila Broncano, luego de verificada la votación de acuerdo a ley, emite la siguiente sentencia:I. ASUNTO:Viene a conocimiento de esta Sala Suprema, el recurso de casación interpuesto por el representante legal de la Procuraduría Pública de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – SUNAT, mediante escrito de fecha once de noviembre de dos mil diecinueve (fojas cuatrocientos sesenta a cuatrocientos cuarenta y siete del expediente judicial electrónico – EJE), contra la sentencia de vista emitida por la Sexta Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Lima, mediante resolución número veinticuatro, de fecha veinticuatro de octubre de dos mil diecinueve (fojas cuatrocientos cuarenta y cinco a cuatrocientos cincuenta y dos del EJE), que confirma la sentencia apelada, emitida por resolución número quince, de fecha quince de julio de dos mil diecinueve (fojas trescientos treinta y siete a trescientos cincuenta y tres del EJE), que declaró infundada la demanda.I.1. ANTECEDENTESI.1.1 DEMANDACon fecha dieciocho de abril de dos mil dieciocho (fojas dieciséis a cuarenta y cuatro del EJE), la SUNAT interpone demanda contra el Tribunal Fiscal y contra la empresa Tiendas por Departamentos Ripley S.A., formulando pretensiones de nulidad parcial de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 00208-4-2018, del diez de enero de dos mil dieciocho, que revocó la Resolución de intendencia Nº 0150140009400, del treinta de noviembre de dos mil diez, en el extremo impugnado referido a intereses por préstamo a Colocadora S.A. y diferencia de cambio originada por pasivos en moneda extranjera relacionada y plenamente identificada con existencias y activos fijos.Como pretensión accesoria a la pretensión principal, solicita se confirme la mencionada resolución de Intendencia en el extremo demandado.Fundamentos de la Demanda: La demandante Sunat esencialmente aduce que la RTF N° 00208-4-2018 omitió pronunciarse sobre la diferencia de cambio originada por pasivos en moneda extranjera relacionada con existencias, ya que solo analiza el reparo vinculado a la diferencia decambio por pasivos en moneda extranjera relacionada con activos fijos. Sostiene que la RTF impugnada adolece de nulidad al no aplicar de manera correcta lo dispuesto en los numerales e) y f) del artículo 61 de la Ley del Impuesto a la Renta, así como omitió pronunciarse respecto del reparo vinculado a la diferencia de cambio originada por pasivos en moneda extranjera relacionada y plenamente identificada con existencias. Evidenciándose con ello que se incumple los requisitos de validez del acto administrativo. En que, mediante Resolución de intendencia N° 0150140009400/SUNAT, la Administración Tributaria confirmó los reparos vinculados a la diferencia de cambio originada por pasivos en moneda extranjera relacionada con activos fijos y diferencia de cambio originada por pasivos en moneda extranjera relacionada y plenamente identificada con existencias correspondiente al ejercicio mil novecientos noventa y siete, al considerar que, ni el Decreto Legislativo Nº 797, ni su reglamento han dispuesto que la diferencia de cambio generado por pasivos en moneda extranjera relacionada y plenamente identificada con existencias y activos fijos, para efectos tributarios, deba recibir tratamiento de gasto deducible, pues dichas normas se han limitado a señalar únicamente que la mencionada diferencia no será reexpresada.I.1.2 SENTENCIA DE PRIMERA INSTANCIAEl Vigésimo Juzgado Especializado en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros, por sentencia emitida mediante resolución número quince, de fecha quince de julio de dos mil diecinueve (fojas trescientos treinta y siete a trescientos cincuenta y tres del EJE), declara infundada la demanda.La sentencia de primera instancia se fundamenta medularmente en lo siguiente: (i) Conforme al artículo 61 de la Ley del Impuesto a la Renta, la diferencia en cambio debe ser activada; sin embargo, el Legislador promulgó el Decreto Legislativo número 797 en la que estableció que los contribuyente de tercera categoría deberán aplicar las normas de ajuste por inflación del balance general mediante las cuales se determinará la base imponible del Impuesto a la Renta, y para ello estableció que al valor de las partidas no monetarias del balance general a reexpresarse o actualizarse deberán excluirse las diferencias de cambio. En ese sentido, el juzgado manifiesta coincidir con lo señalado por el Tribunal Fiscal en la resolución materia de impugnación, cuando señala que de acuerdo a la norma citada, la diferencia de cambio se deben excluir de los costos de los activos fijos para efectos del ajuste por inflación de las partidas no monetarias del balance general con incidencia tributaria, resultando ello necesario a fin de que no se distorsione el resultado con motivo de la aplicación de los factores de ajuste y efectivamente se obtenga el valor de los activos en términos de moneda constante con poder adquisitivo a la fecha de formulación del balance general. (ii) Lo señalado se refuerza aún más con el Informe de Auditoría Nº 102-2003-EF/41.09.8 de fecha veintidós de agosto dos mil tres, emitida por el Ministerio de Economía y Finanzas – MEF, en la que analiza el tratamiento contable y tributario de las diferencias de cambio en la contabilidad sobre bases históricos y en la contabilidad ajustada por inflación, el cual concluye que se puede concluir que si bien, la Ley del Impuesto a la Renta – LIR establece la incorporación de las diferencias de cambio vinculadas a activos del valor de estos últimos, en el caso de contribuyentes obligados a efectuar el ajuste por inflación, al realizar dicho ajuste, estas diferencias deben ser excluidas del valor de los activos, afectando, en ese momento, el resultado del ejercicio, es decir se deben considerar como gastos deducibles, a fin de que no se distorsione el valor del activo. Pues en el presente caso, la diferencia de cambio no se puede desconocer su naturaleza de gastos correspondientes a los ejercicios mil novecientos noventa y siete y mil novecientos noventa y ocho, en aplicación del inciso b) del artículo 1 del Decreto Legislativo Nº 797. (iii) Con respecto a la omisión incurrida por el TF, el juzgado sostiene que el Tribunal Fiscal evaluó las diferencias de cambio generadas por pasivos existentes en moneda extranjera relacionados y plenamente identificados con existencias y activos fijos, al indicar que de acuerdo a diversa jurisprudencia que las diferencias de cambio generadas por pasivos existentes en moneda extranjera vinculados con la adquisición de activos no monetarios, deben ser excluidas del valor de los activos, a fin que no se distorsione su valor, bajo el razonamiento que las existencias son activos no monetarios. En consecuencia, el juzgado señala que la alegada omisión expuesta por la demandante carece de sustento factico y jurídico, por lo cual, lo argumentado por la demandante en este extremo no debe ser amparado.I.1.3 SENTENCIA DE VISTALa Sexta Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Lima, emite la sentencia de vista con resolución número veinticuatro, de fecha veinticuatro de octubre de dos mil diecinueve (fojascuatrocientos cuarenta y cinco a cuatrocientos cincuenta y dos del EJE), que confirma la sentencia apelada, que declaró infundada la demanda.La sentencia de vista se fundamenta, principalmente en lo siguiente: (i) La posición asumida por la Administración Tributaria importa, en rigor, un desconocimiento indebido de los alcances del Decreto Legislativo número 797, en tanto considera que las diferencias de cambio originadas por pasivos en moneda extranjera relacionadas y plenamente identificadas con existencias y activos fijos debieron afectar el valor neto de los inventarios correspondientes y el costo del activo. Al respecto, sostiene que “Las diferencias de cambio son ajustes resultantes de las fluctuaciones de la valoración de la moneda extranjera por causas permanentes o temporales en operaciones gravadas, las que generan resultados positivos o negativos que deben ser incluidas en la determinación del Impuesto a la Renta, como utilidad o como pérdida, no así formar parte del valor neto de los inventarios o del costo del activo, aumentando o disminuyendo los mismos”. (ii) Luego de analizar la normatividad aplicable a la presente controversia, en su considerando octavo sostiene que “las diferencias de cambio originadas por pasivos en moneda extranjera relacionadas y plenamente identificadas con existencias y activos fijos deben incorporarse al valor neto de los inventarios correspondientes y al costo del activo, correspondiendo, en este último caso, depreciar el valor reajustado en cuotas proporcionales al número de años que falten para depreciarlos totalmente, sin embargo, a partir del ejercicio mil novecientos noventiseis, los contribuyentes generadores de renta de tercera categoría que se encontraban obligados a efectuar el ajuste por inflación del balance general debían excluir al valor de las partidas no monetarias a reexpresarse o actualizarse, las diferencias de cambio y las revaluaciones comprendidas en los mencionados valores, lo que genera que tales diferencias de cambio, al haber sido expresamente excluidas del valor neto de los inventarios y del costo depreciable, deban cargarse a resultados del ejercicio como gasto, a fin de no distorsionar el valor de las referidas partidas no monetarias (inventarios y activo fijo);” (..)(iii) en su considerando noveno la sentencia de vista expone que “cabe referir como antecedente que esta Sala Superior, en la sentencia de fecha treinta de enero del dos mil diecisiete, emitida con motivo del proceso contencioso administrativo seguido entre las mismas partes y con similar materia controvertida a que se contrae el expediente número 6992- 2015, ya ha tenido oportunidad de pronunciarse respecto a los alcances del Decreto Legislativo número Nº 797 y las diferencias de cambio originadas por obligaciones destinadas a la adquisición de activos fijos, en igual sentido”. (iv) en su considerando décimo, referido a lo actuado en la fiscalización llevada a cabo a la empresa, concluye que la administración tributaria procedió a efectuar el reparo tributario sosteniendo medularmente que “señaló que de acuerdo al artículo 10 del Reglamento de Ajustes por Inflación aprobado por Decreto Supremo número 006-96-EF, la interpretación del término excluir usado en dicho artículo, significa no tomar en cuenta la diferencia de cambio para el ajuste por inflación de la partida y por lo tanto sólo se ajusta el monto histórico, sin que esto signifique que la diferencia de cambio deba ser enviada a resultados, por lo que las diferencias de cambio deberán permanecer integrando el costo del correspondiente bien del activo sin posibilidad de transferir dicho importe al resultado del ejercicio como un mayor gasto, razón por la que de acuerdo a los artículos 37 y 61, incisos f) y e), de la Ley del Impuesto a la Renta, procedió a reparar tanto la diferencia de cambio no activada, relacionada con la compra de activos fijos existentes a la fecha del balance general del ejercicio fiscalizado por quinientos treinta y nueve mil trescientos setenta y siete soles con cincuenta y ocho céntimos (S/ 539,377.58) (reparo neto de depreciación), como la diferencia de cambio no afectada al valor neto de los inventarios correspondientes, por el importe de cuatrocientos cincuenta y ocho mil quinientos treinta y tres soles con cero céntimos (S/ 458,533.00), originada por pasivos en moneda extranjera relacionados y plenamente identificables con la compra de existencias importadas que se encuentran en existencia o en tránsito al treintiuno de diciembre de mil novecientos noventisiete, ambas contabilizadas en la Cuenta 67600101”. (v) en el considerando undécimo, la sentencia de vista señala que la Administración Tributaria desconoce indebidamente los alcances del Decreto Legislativo número 797, considerando que las diferencias de cambio originadas por pasivos en moneda extranjera relacionadas y plenamente identificadas con existencias y activos fijos debieron afectar el valor neto de los inventarios correspondientes y el costo del activo, empero, esta postura difiere ostensiblemente de lo expresado en el Considerando Octavo precedente sobre la base de la normatividad pertinente invocada, más aun si se tiene en cuenta que las diferencias de cambio son ajustes resultantesde las fluctuaciones de la valoración de la moneda extranjera por causas permanentes o temporales en operaciones gravadas, las que generan resultados positivos o negativos que deben ser incluidas en la determinación del Impuesto a la Renta, como utilidad o como pérdida, no así formar parte del valor neto de los inventarios o del costo depreciable del activo, aumentando o disminuyendo los mismos; ergo, la decisión del A-quo que importa, en rigor, confirmar lo resuelto por el Tribunal Fiscal, se ajusta a derecho. (vi) En el considerando undécimo de la sentencia de vista se señala que el Tribunal Fiscal sí se pronunció respecto del reparo vinculado a la diferencia de cambio originada por pasivos en moneda extranjera relacionada y plenamente identificada con existencias, pues lo ha analizado juntamente con el reparo vinculado a la diferencia de cambio originada por pasivos en moneda extranjera relacionada con activos fijos, tal como se advierte del primer párrafo de la página cuatro de la resolución administrativa impugnada, en la que se hace referencia a ambos reparos, así como del análisis de la normatividad y los criterios jurisprudenciales del mismo Tribunal que estimó aplicables al caso concreto, tratándolos bajo la denominación de “partidas o activos no monetarios”; ii) contrariamente a lo alegado, si bien es cierto, en principio, conforme a lo previsto en el artículo 61, inciso f), de la Ley del Impuesto a la Renta y el artículo 34, incisos b) y c), de su Reglamento, las diferencias de cambio originadas por pasivos en moneda extranjera relacionadas con activos fijos deben afectar el costo del activo y deducirse vía depreciación, no menos verdad es que con la dación del Decreto Legislativo número 797, específicamente en su artículo 1, literal b), se establece la exclusión de las diferencias de cambio del valor de las partidas no monetarias del balance general a reexpresarse o actualizarse (ajuste por inflación), para los contribuyentes generadores de renta de tercera categoría, a partir del ejercicio mil novecientos noventiséis, lo que implica como lógica consecuencia que tal diferencia de cambio, excluida del valor del activo, debe ser cargada a resultados a fin de no distorsionar dicho valor; y iii) la sentencia recurrida se encuentra debidamente motivada, toda vez que el A-quo, analizando lo previsto en el artículo 1, inciso b), del Decreto Legislativo número 797, concluyó que la diferencia de cambio excluida del valor del activo afecta a resultados del ejercicio como gasto, a fin de no ver distorsionado el valor del activo.I.2 RECURSO DE CASACIÓNEl representante de la Procuraduría Pública de la SUNAT, mediante escrito de fecha once de noviembre de dos mil diecinueve (fojas cuatrocientos sesenta a cuatrocientos setenta y siete del EJE), formula recurso de casación respecto de las siguientes infracciones normativas sustantivas y procesales:a) Inaplicación del inciso f) del artículo 61° de la Ley del Impuesto a la Renta; los incisos b) y c) del artículo 34° del Reglamento de dicha Ley; e inciso b) del artículo 1° del Decreto Legislativo N° 797Sustenta que, de conformidad con el inciso f) del artículo 61° de la Ley del impuesto a la Renta, las diferencias de cambio originadas por pasivos en moneda extranjera relacionados con activos fijos existentes o en tránsito u otros activos permanentes a la fecha del balance general que la depreciación de los activos así reajustados por diferencia de cambio se hará en cuotas proporcionadas al número de años que falten para depreciarlos totalmente.Por otra parte, conforme a los incisos b) y c) del artículo 34° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, no es de aplicación lo establecido en los incisos c) y d) del artículo 61° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta al caso de pasivos en moneda extranjera relacionados con activos fijos existentes o en tránsito u otros activos permanentes a la fecha del Balance General, es decir, se prohíbe la posibilidad de que en este caso la referida diferencia de cambio pueda ser cargada a los resultados. En conclusión, las diferencias de cambio generadas en pasivos vinculados a la adquisición de activos fijos o permanentes debiendo activarse y no afectarán directamente los resultados del ejercicio gravable sino por la vía de la depreciación de los activos así reajustados. Ahora bien, para efectos del ajuste por inflación, el inciso b) del artículo 1° del Decreto Legislativo N° 797, indica que al valor de las partidas no monetarias del Balance General a reexpresarse o actualizarse deberá excluírsele las diferencias de cambio y las revaluaciones comprendidas en dicho valor. Al respecto, el artículo 10° del Reglamento de Normas de Ajuste por Inflación del Balance General con Incidencia Tributaria, referido a la metodología de ajuste por inflación de las partidas de inmuebles, maquinaria y equipo, plantaciones, ganado reproductor y de tiro, señala en su inciso a) que se excluye de la actualización de dichas partidas las diferencias de cambio. En ese sentido, para efectos de interpretar debidamente los referidos artículos de ajuste por inflación, es necesario determinar qué se entiende por el término “excluir”. Según el Diccionario de la Lengua Española excluir es “quitar a alguien o algo del lugarque ocupaba” y “descartar, rechazar o negar la posibilidad de algo”, respectivamente. Con fundamento en los anterior, se colige que cuando las normas que regulan el ajuste por inflación establecen la exclusión de la mencionada diferencia del ajuste de la partida correspondiente, gramaticalmente ello quiere decir que la diferencia de cambio no deberá ser materia de reexpresión, pero no implica que dicha diferencia, al no ajustarse por inflación, deba constituir un gasto del ejercicio gravable. Luego del Ajuste por Inflación, la diferencia de cambio excluida deberá afectar el costo del activo para efectos de la depreciación tal como lo dispone el inciso f) del artículo 61° de la Ley del Impuesto a la Renta y no podrá ser considerada como gasto ya que ni el Decreto Legislativo N° 797 ni su Reglamento han dispuesto que la diferencia de cambio para efectos tributarios, deba recibir tratamiento de gasto deducible, pues dichas normas se han limitado a señalar solamente que la mencionada diferencia no será reexpresada. Agrega que se debe tener en cuenta que el primer párrafo del artículo 41° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta indica que las depreciaciones se calcularán sobre el valor de adquisición o producción de los bienes o sobre los valores que resulten del ajuste por inflación del balance efectuado conforme a las disposiciones legales vigentes; en consecuencia, al señalar erróneamente en la sentencia de vista que las diferencias de cambio originadas por pasivos en moneda extranjera relacionados con activos fijos existentes o en tránsito u otros, en un contexto de ajuste por inflación, debe afectar directamente el resultado como un gasto, resulta arbitrario e ilegal por vulnerar la Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario. En atención a lo expuesto, se tiene que la legislación del Impuesto a la Renta y del ajuste por inflación prevén que tanto la diferencia de cambio como la reexpresión en función al Índice de Precios al Por Mayor a Nivel Nacional forman parte del costo de los activos fijos a los que se refiere el inciso f) del artículo 61 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta.b) Infracción del derecho a la motivación de las resoluciones judiciales previsto en el inciso 5 del artículo 139° de la Constitución Política, concordante con el artículo 12° del Texto Único Ordenado de la Ley Orgánica del Poder JudicialSustenta que toda resolución emitida por cualquier instancia judicial debe encontrarse debidamente motivada, y manifestarse en los considerandos la ratio decidendi que fundamenta la decisión, la cual debe contar con los fundamentos de hecho y derecho que expliquen por qué se ha resuelto de tal o cual manera. Agrega que la motivación de las sentencias se apoya en la necesidad que el juez haga públicas las razones que lo han conducido a fallar en uno u otro sentido, demostrando así que su decisión no es producto de la arbitrariedad, sino del correcto ejercicio de la función jurisdiccional que le ha sido encomendada, es decir, dirimiendo la controversia sometida a su conocimiento, precisamente en aplicación del Derecho; por lo tanto, la motivación, además de ser un deber para el poder público, es un derecho exigible jurisdiccionalmente conforme a un Estado Constitucional de Derecho. En el presente caso, señala que el Juez no ha aplicado de manera correcta lo dispuesto en la Ley del Impuesto a la Renta, su reglamento y el Decreto Legislativo N° 797, sobre el extremo que regula los gastos por diferencia de cambio de moneda extranjera y su tratamiento respecto al ajuste por inflación, pues no motivó de manera suficiente las consideraciones por las cuales confirmó la sentencia apelada, pues al efectuar un análisis carente de una fundamentación lógica entre los hechos y la norma, sin observancia del principio de legalidad, ha vulnerado el derecho a la motivación de las resoluciones de actos administrativos, conforme a lo dispuesto en el numeral 4 del artículo 3 de la Ley del Procedimiento Administrativo General.I.2.3 AUTO CALIFICATORIOI.2.3.1 Mediante el auto calificatorio de fecha veintisiete de mayo de dos mil veinte, emitido por la Tercera Sala de Derecho Constitucional y Social Transitoria, se declara PROCEDENTE el recurso de casación interpuesto por las causales mencionadas en el acápite anterior (fojas ciento sesenta y tres a ciento sesenta y ocho del cuaderno de casación).II. CONSIDERANDO:PRIMERO.- Delimitación del petitorio1.1 Es objeto de pronunciamiento en sede casatoria el recurso formulado por la Procuraduría Pública de la SUNAT contra la sentencia de vista que declaró infundada la demanda contencioso administrativa sobre nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 00208-4-2018, conforme a los detalles señalados en la parte expositiva de esta ponencia.1.2 La recurrente ha formulado el recurso de casación básicamente en dos causales: una respecto de normas sustantivas vinculadas al tema de fondo sobre las diferencias de cambio, y la segunda sobre normas que protegen y regulan el derecho a la debida motivación de las decisiones judiciales:a) Inaplicación del inciso f) del artículo 61 de la Ley del Impuesto a la Renta; los incisos b) y c) delartículo 34 del Reglamento de dicha Ley; e inciso b) del artículo 1 del Decreto Legislativo N° 797b) Infracción del derecho a la motivación de las resoluciones judiciales previsto en el inciso 5 del artículo 139 de la Constitución Política, concordante con el artículo 12 del Texto Único Ordenado de la Ley Orgánica del Poder Judicial1.3 La línea argumentativa a desarrollar en este caso inicia con absolver la denuncia procesal presentada mediante el recurso interpuesto por la Procuraduría Pública de la SUNAT, examinando si mediante la sentencia impugnada la Sala Superior incurrió en infracción del derecho a la motivación de las decisiones judiciales. En el supuesto de no establecerse la citada infracción procesal, en segundo orden se procederá a analizar si mediante el pronunciamiento de la Sala Superior emitido en la sentencia de vista, se incurrió en las infracciones de normas sustantivas denunciadas por la recurrente.SEGUNDO.- Sobre la infracción del inciso 5 del artículo 139 de la Constitución, concordante con el artículo 12 del Texto Único Ordenado de la Ley Orgánica del Poder Judicial2.1 El derecho fundamental a la debida motivación de las resoluciones judiciales se encuentra recogido gozando de protección en el numeral 5 del artículo 139 de la Constitución1, derecho que también encuentra amparo en los Tratados Internacionales sobre Derechos Humanos, y está incluido como garantía procesal en el artículo 8 de la Convención Americana de Derechos Humanos, y en el artículo 14 del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos.El derecho fundamental a la debida motivación de las resoluciones ha obtenido interpretación de la Corte Interamericana de Derechos Humanos (vinculante para el Perú en atención a la cuarta disposición final transitoria de la Constitución), estableciendo que es un derecho que permite verificar la materialización del derecho a ser oído, y que la argumentación de un fallo demuestra que los alegatos y pruebas han sido debidamente tomados en cuenta, analizados y resueltos2, y que:“(…) la motivación es la exteriorización de la justificación razonada que permite llegar a una conclusión. El deber de motivar las resoluciones es una garantía vinculada con la correcta administración de justicia, que protege el derecho de los ciudadanos a ser juzgados por las razones que el Derecho suministra, y otorga credibilidad de las decisiones jurídicas en el marco de una sociedad democrática (…)”3.En el desarrollo legal del derecho fundamental a la motivación, el artículo 12 del Texto Único Ordenado de la Ley Orgánica del Poder Judicial establece como exigencia la motivación de las resoluciones judiciales, con expresión de los fundamentos en que se sustentan, obligación que alcanza a los jueces de segunda instancia al absolver el grado; precisando la norma legal que la reproducción de los fundamentos de la resolución recurrida no constituye motivación suficiente.2.3 Conforme se tiene señalado en la parte expositiva de esta ejecutoria, la recurrente (Sunat), sustenta la infracción del derecho constitucional a la motivación de las decisiones judiciales efectuando referencias en forma genérica y en abstracto al contenido protegido y a las deficiencias que pueden vulnerar el derecho fundamental. Con relación al caso concreto, en específico sustenta supuesta deficiencia de motivación incurrida por el Juez de primera instancia, y en la sentencia de vista la cual no habría motivado de manera suficiente y lógica las consideraciones por las cuales confirmó la sentencia apelada sin observancia del principio de legalidad:“En el presente caso, el A quo, no ha aplicado de manera correcta lo dispuesto en la Ley del Impuesto a la Renta, su reglamento y el Decreto Legislativo N° 797, respecto al extremo que regula los gastos por diferencia de cambio de moneda extranjera y su tratamiento respecto al ajuste por inflación, no motivo de manera suficiente las consideraciones por las cuales confirmó la sentencia apelada, pues al efectuar un análisis carente de una fundamentación lógica entre los hechos y la norma, sin observancia del principio de legalidad, ha vulnerado el derecho a la motivación de las resoluciones de actos administrativos conforme a lo dispuesto en el numeral 4 del artículo 3° de la Ley del Procedimiento Administrativo General”.2.4 Resultando necesario iniciar con señalar que no es objeto de la función casatoria, el control de derecho de la sentencia de primera instancia ni de los fundamentos expresados por el a quo.En lo que se refiere a la sentencia de vista, no pasa por desapercibido que lo sostenido por la recurrente es genérico y, en concreto, no precisa en qué consiste el análisis que califica como de “carente de fundamentación lógica entre los hechos y la norma sin observancia del principio de legalidad”.Sin perjuicio de lo antes señalado, y procediendo a efectuar el control de motivación de la sentencia de vista, corresponde acudir a los propios fundamentos o razones que le sirvieron de sustento.2.5 Examinando el desarrollo argumentativo expuesto en la sentencia de vista, se observa que:2.5.1 En el considerando segundo, precisa los agravios del recurso deapelación; en el considerando tercero, se exponen las pretensiones de la demandante; en el considerando cuarto, precisa las pretensiones de la demanda, de que el acto administrativo impugnado es, la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 00208-4-2018, que resolvió revocar la Resolución de Intendencia Nº 0150140009400, del treinta de noviembre del dos mil diez, en el extremo referido a diferencia de cambio originada por pasivos en moneda extranjera relacionada y plenamente identificada con existencias y activos fijos, debiendo la administración proceder conforme lo expuesto en la misma resolución; en el considerando quinto, delimita la controversia, indicando que la misma se encuentra referida a determinar “si el reparo formulado por la Administración Tributaria al Impuesto a la Renta del ejercicio mil novecientos noventisiete por concepto de diferencia de cambio originada por pasivos en moneda extranjera relacionada y plenamente identificada con existencias y activos fijos, con motivo de la fiscalización efectuada a la empresa Tiendas por Departamento Ripley S.A. a fin de verificar el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, se halla debidamente justificado y ajustado a derecho, para lo cual es necesario determinar si las diferencias de cambio afectan el valor de los activos”.2.5.2 En el considerando sexto, se expone la base legal aplicable a la presente controversia los incisos e y f del artículo 61 de la Ley del Impuesto a la Renta aprobado con el Decreto Legislativo Nº 774; en el considerando séptimo se sustenta en las normas del Decreto Legislativo Nº 797, que aprobó normas de ajuste por inflación del balance general con incidencia tributaria, el inciso b del artículo 1, aplicables a la presente controversia y su reglamento aprobado con el Decreto Supremo Nº 006-96-EF; en el considerando octavo, concluye luego de analizar las normas antes indicadas que “a partir del ejercicio mil novecientos noventiséis, los contribuyentes generadores de renta de tercera categoría que se encontraban obligados a efectuar el ajuste por inflación del balance general debían excluir al valor de las partidas no monetarias a reexpresarse o actualizarse, las diferencias de cambio y las revaluaciones comprendidas en los mencionados valores, lo que genera que tales diferencias de cambio, al haber sido expresamente excluidas del valor neto de los inventarios y del costo depreciable, deban cargarse a resultados del ejercicio como gasto, a fin de no distorsionar el valor de las referidas partidas no monetarias (inventarios y activo fijo)”.2.5.3 En el considerando noveno, el colegiado superior da cuenta de que, con anterioridad, ha emitido sentencia respecto de un caso similar al de autos, en el Expediente Nº 6992-2015, respecto a los alcances del Decreto Legislativo Nº 797 y las diferencias de cambio originadas por obligaciones destinadas a
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