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07729-2020-LIMA
Sumilla: FUNDADO. EL PRONUNCIAMIENTO DE LA SENTENCIA DE VISTA EVIDENCIA QUE HA INCURRIDO EN LA INFRACCIÓN DENUNCIADA AL DERECHO AL DEBIDO PROCESO EN SU EXPRESIÓN DE DERECHO AL PLAZO RAZONABLE, EL CUAL DEBIÓ SER CAUTELADO INCLUSO EN CASO DE DEMORA POR LA ADMINISTRACIÓN Y EL TRIBUNAL FISCAL AL DAR CUMPLIMIENTO A LA RESOLUCIÓN DEL TRIBUNAL FISCAL Nº 09436-8-2015.
Fecha de publicación (aaaammdd): 20230220
Fecha del documento: –
Índice fuente: JURISPRUDENCIA JUDICIAL
Repositorio oficial: Datos abiertos – Ministerio de Justicia y Derechos Humanos
SENTENCIA
CASACIÓN Nº 07729-2020 LIMA
Sumilla: Las exigencias y garantías del debido proceso se extienden al procedimiento administrativo, brindando salvaguardas a todo procedimiento, en que potencialmente se afectan los derechos de los particulares, y que, en la multiplicidad de funciones estatales, aspectos del patrimonio jurídico de los particulares puede ser afectado por la acción administrativa del Estado. Lima, once de octubre de dos mil veintidós. QUINTA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL TRANSITORIA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA. VISTOS La causa número siete mil setecientos veintinueve guión dos mil veinte Lima, en audiencia pública llevada a cabo en la fecha, la Sala integrada por los señores Jueces Supremos Yaya Zumaeta (Presidente), González Aguilar, Rueda Fernández, Bustamante del Castillo, y Dávila Broncano, luego de verificada la votación de acuerdo a ley, emite la siguiente sentencia: I. ASUNTO: Viene a conocimiento de esta Sala Suprema el recurso de casación interpuesto por el representante legal de la empresa MONDELEZ PERÚ S.A., mediante escrito de fecha veintiuno de febrero de dos mil veinte (fojas mil veintitrés del expediente judicial electrónico – EJE), contra la sentencia de vista emitida por la Sexta Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Lima, mediante resolución número diecinueve, de fecha treinta de enero de dos mil veinte (fojas novecientos noventa y siete del EJE), que confirma la sentencia apelada, emitida mediante resolución número once, de fecha veintinueve de noviembre de dos mil diecinueve (fojas quinientos once del EJE), que declaró fundada en parte la demanda. I.1. ANTECEDENTES. I.1.1 DEMANDA Con fecha treinta y uno de mayo de dos mil dieciocho, la empresa MONDELEZ PERÚ SOCIEDAD ANÓNIMA interpone demanda contencioso administrativa (fojas sesenta y cinco del EJE) contra el Ministerio de Economía y Finanzas, en representación del Tribunal Fiscal, y la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria (SUNAT), formulando pretensiones de nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 02498-8-2018, de la Resolución de Intendencia Nº 0150150001414, de la Resolución de Determinación Nº 012-003-0004186, relativa al impuesto a la renta del ejercicio dos mil uno, y de la Resolución de Multa Nº 012-002-0004177, emitida por concepto de la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario y relativa al impuesto a la renta del ejercicio dos mil uno; en el extremo que confirmó la resolución de Intendencia, respecto a la reliquidación del Impuesto a la Renta del ejercicio dos mil uno. Solicita, como segunda pretensión principal, que se declare la nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 02498-8-2018, de la Resolución de Intendencia Nº 0150150001414, de la Resolución de Determinación Nº 012-003-0004186, relativa al impuesto a la renta del ejercicio dos mil uno, y de la Resolución de Multa Nº 012-002-0004177, emitida por concepto de la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario y relativa al impuesto a la renta del ejercicio dos mil uno; en el extremo que confirmó el reparo vinculado al desconocimiento del beneficio de reinversión de utilidades previsto en la Ley Nº 27394, con respecto al impuesto a la renta del ejercicio dos mil uno. Como primera pretensión accesoria a la segunda pretensión principal, pide se declare y reconozca expresamente que la demandante se acogió válidamente al beneficio de reducción de puntos porcentuales de la tasa del impuesto a la renta del ejercicio dos mil uno de 30% a 20%, al amparo de lo contemplado en la Ley Nº 27394. Como segunda pretensión accesoria a la segunda pretensión principal, solicita se ordene a la administración tributaria y/o cualquier funcionario que proceda con la devolución de los importes pagados por impuesto a la renta del ejercicio dos mil uno, más la multa correspondiente, en razón del reparo al acogimiento al beneficio de reinversión de utilidades, al amparo de la Ley Nº 27394, más los intereses moratorios a la fecha de la efectiva devolución. Como pretensión subordinada a la segunda pretensión principal, señala que, en ejercicio de la plena jurisdicción, se declare lo siguiente: i) la inaplicación del cobro de los intereses moratorios devengados respecto a la resolución de determinación y resolución de multa, durante el plazo en exceso al legal previsto en los artículos 142 y 150 del Código Tributario y hasta la culminación del presente proceso contencioso-administrativo, por su contravención del derecho a la tutela judicial efectiva y al principio de no confiscatoriedad; ii) el quiebre de la resolución de multa relativa a la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario, por contravención del principio de culpabilidad. En cuanto a la pretensión accesoria a la pretensión subordinada a la segunda pretensión principal, solicita se ordene a la administración tributaria y/o cualquier funcionario de esta que proceda: i) a la devolución inmediata de los pagos que la compañía hubiera realizado en razón de los intereses moratorios devengados fuera del plazo legal para resolver, relativos a la resolución de determinación y resolución de multa. y ii) a la devolución inmediata de los pagos realizados en razón de la resolución de multa, por violación del principio de culpabilidad. I.1.2 SENTENCIA DE PRIMERA INSTANCIA El Décimo Noveno Juzgado Especializado en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros, por sentencia emitida mediante resolución número once, de fecha veintinueve de noviembre de dos mil diecinueve (fojas quinientos once del EJE), declara infundada la demanda. La sentencia de primera instancia se fundamenta principalmente en que: a) Es materia de controversia determinar si la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 02498-8- 2018 adolece de vicio insubsanable que genere su nulidad, conforme con lo previsto en el artículo 10 de la Ley del Procedimiento Administrativo General – Ley No. 27444 –, al haber confirmado la reliquidación del Impuesto a la Renta del ejercicio dos mil uno, efectuada por la Administración Tributaria. b) Al analizar los antecedentes administrativos, el juzgado da cuenta que se inició un procedimiento de fiscalización tributaria a la empresa demandante respecto del Impuesto a la Renta del ejercicio dos mil uno, conforme consta del Requerimiento Nº 00173179, siendo que como resultado del mismo, la administración tributaria emitió (1) la Resolución de Determinación Nº 012-003-0004186 por reparos siguientes: i) Notas de crédito por devolución de productos terminados, ii) Baja de activo fijo, iii) Gastos de publicidad en el exterior, y iv) Desconocimiento del beneficio de reinversión de utilidades previsto por Ley No. 27394. (2) la Resolución de Determinación Nº 012-003-0004189, por concepto de pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de marzo de dos mil uno, a consecuencia del reparo a: i) Notas de crédito por devolución de productos terminados y (3) Resoluciones de Multa Nº 012-002-0004177 y 012-002- 0004180, por la comisión de la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario. Contra las referidas resoluciones de determinación y de multa, la demandante interpuso reclamación, el cual fue declarado infundado por la Administración Tributaria, a través de la Resolución de Intendencia Nº 01500140007782. Y posteriormente, la demandante presentó un recurso de apelación, respecto al cual el Tribunal Fiscal emitió la Resolución Nº 09436-8-2015, revocando la resolución apelada, en el extremo referido a los reparos por notas de crédito por devolución de productos terminados, baja de activo fijo y gastos de publicidad en el exterior, así como con relación a la Resolución de Multa Nº 012-002-0004177, debiendo la Administración Tributaria proceder conforme con lo expuesto en dicha Resolución de Tribunal Fiscal. Asimismo, el órgano colegiado dejó sin efecto la Resolución de Determinación Nº 012-003-0004189 y la Resolución de Multa Nº 012-002-0004180, y confirmó la apelada en lo demás que contiene. En cumplimiento de lo ordenado por el Tribunal Fiscal mediante la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 09436-8- 2015, la Administración emitió la Resolución de Intendencia Nº 0150150001414 de fecha veintiséis de enero de dos mil dieciséis, en la cual dispuso rectificar y proseguir con la cobranza actualizada de la deuda tributaria contenida en la Resolución de Determinación Nº 012-003-0004186, emitida por Impuesto a la Renta del ejercicio dos mil uno y en la Resolución de Multa Nº 012-002-0004177 por la infracción del numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario. Al estar en desacuerdo con la liquidación realizada por la administración, la demandante interpuso recurso de apelación contra la referida resolución de intendencia de cumplimiento (Resolución de Intendencia Nº 0150150001414), respecto de lo cual, el Tribunal procedió a confirmar dicha resolución apelada. c) Con respecto al análisis de si la Resolución de Intendencia Nº 0150150001414, estuvo debidamente motivada, el juzgado sostiene que resulta necesario determinar cuál es la naturaleza del acto en cuestión y, de esta manera, el grado exigible de motivación. Al respecto, sostiene que la emisión de la Resolución de Intendencia Nº 0150150001414 está dirigida a ejecutar el mandato del Tribunal Fiscal comprendido en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 09436-8-2015. Precisa que la resolución de cumplimiento constituye un acto mediante el cual la Administración Tributaria ejecuta un mandato del Tribunal Fiscal. d) Al analizar el juzgado lo actuado en dicha resolución de cumplimiento, concluye que la administración ha ceñido su actuación a lo establecido en el artículo 156 del Código Tributario, esto es, con arreglo a los parámetros establecidos por el colegiado administrativo en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 09436-8-2015, por ende, decide desestimar la pretensión principal de nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 02498-8-2018, la cual, emite pronunciamiento respecto de la resolución de cumplimiento antes mencionada, confirmando la deuda. e) El juzgado se pronuncia sobre lo pretendido como segunda pretensión principal y sus dos pretensiones accesorias, así como la pretensión subordinada a la segunda pretensión principal, y su respectiva pretensión accesoria, manifestando que dichas pretensiones de la demandante son materia de análisis en otro proceso judicial (según lo señalado en las sentencias de primera y segunda instancia del expediente judicial Nº 14878-2015), por consecuencia, concluye que estos extremos de la demanda resultan improcedentes por litispendencia, de conformidad con lo previsto por el artículo 23 del Texto Único Ordenado de la Ley Nº 27584. f) Con respecto a la inaplicación de intereses moratorios por exceso en el plazo para resolver, el juzgado sostiene que: (i) la administración emitió resolución de cumplimiento a lo ordenado por el Tribunal Fiscal con RTF Nº 09436-8-2015 dentro del plazo de noventa días previsto en el artículo 156 del Código Tributario, por tanto, dicha actuación se ajusta a derecho; (2) Contra la resolución de cumplimiento, la demandante interpuso apelación, la misma que ingresó el once de marzo de dos mil dieciséis, por tanto, el Tribunal fiscal debía resolver dicha apelación hasta el once de marzo de dos mil diecisiete, siendo que conforme al cuarto párrafo del artículo 33 del Código Tributario correspondería la suspensión de intereses desde el doce de marzo de dos mil diecisiete, hasta la fecha de emisión de la resolución por el Tribunal Fiscal, sin embargo, sostiene el juzgado que la demandante no alega una afectación específica por este periodo siendo que del texto de su demanda lo señala de manera genérica, además indica que la demandante no ha acreditado que la administración haya inaplicado el artículo 33 del referido código en este extremo, por tanto, decide no amparar este extremo de su demanda. I.1.3 SENTENCIA DE VISTA: La Sexta Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Lima, emite la sentencia de vista con resolución número diecinueve, de fecha treinta de enero del dos mil veinte, que confirma la sentencia apelada, emitida por resolución número once, de fecha veintinueve de noviembre de dos mil diecinueve, que declara infundada la demanda en cuanto a la nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 02498-8-2018, de la Resolución de Intendencia Nº 0150150001414, de la Resolución de Determinación Nº 012- 003-0004186, relativa al impuesto a la renta del ejercicio dos mil uno, y de la Resolución de Multa Nº 012-002- 0004177, emitida por concepto de la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario y relativa al impuesto a la renta del ejercicio dos mil uno; en el extremo que confirmó la resolución de Intendencia, respecto a la reliquidación del impuesto a la renta del ejercicio dos mil uno; improcedente la pretensión subordinada de inaplicación de intereses moratorios devengados durante el exceso de plazo legal para resolver el cumplimiento, su respectiva apelación y el proceso contencioso administrativo; e improcedente la demanda respecto a las demás pretensiones planteadas. La sentencia de vista se fundamenta, principalmente en lo siguiente: a) Señala que la controversia en esta instancia se centra en determinar si la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 02498-8- 2018, incurrió en vicio de nulidad al confirmar la Resolución de Intendencia N° 0150150001414. Para tal efecto, se ha de examinar si la resolución administrativa, cumplió a cabalidad con lo dispuesto mediante Resolución N° 09436-8-2015 que le dio origen. Concluye en su considerando sexto luego de analizar la Resolución de Intendencia N° 0150150001414 que la administración tributaria sí dio cumplimiento a lo ordenado por el Tribunal Fiscal con la RTF N° 9436-8-2015, “en cuanto procedió a reliquidar la Resolución de Determinación Nº 012- 003-0004186 y la Resolución de Multa Nº 012-002-0004177, tomando en cuenta que los reparos por concepto de notas de crédito por devolución de productos terminados, baja de activo fijo y gastos de publicidad en el exterior fueron levantados, y que el reparo por desconocimiento del beneficio de reinversión de utilidades previsto por Ley Nº 27394 fue mantenido. Asimismo, habiendo calculado el importe de S/. 2,064.239 como impuesto a pagar por el ejercicio dos mil uno, la Administración procedió a actualizar la deuda tributaria en función a lo resuelto por el colegiado administrativo en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 09436-8-2015, e imputó a dicha deuda los pagos efectuados por los indicados conceptos y períodos, así como los intereses hasta dicha fecha, lo cual se encuentra arreglado a ley”. b) Con respecto a la vulneración del principio de prohibición de reforma en peor argumentada por la demandante, la sentencia de vista señala en su considerando séptimo que “debe considerarse que los intereses se determinan en base a la deuda actualizada, siendo que efectuada ésta, el monto de tales intereses tenían que ser superiores a la determinada en un inicio en la mencionada resolución de determinación dado el tiempo transcurrido y conforme al detalle que se precisa en los cuadros que anteceden, lo cual no significa que la Administración haya vulnerado el principio alegado por la accionante, sino solo el cumplimiento de lo ordenado por el Tribunal Fiscal en la RTF Nº 09436-8-2015, conforme a los lineamientos expuestos en dicha resolución, el mismo que si bien no coincide con las expectativas de la contribuyente, ello no significa que resulte contraria a ley”. c) Con respecto al reparo por desconocimiento del beneficio de reinversión de utilidades previsto por la Ley Nº 27394, en el noveno considerando, señala que mediante la Resolución del Tribunal Fiscal 09436-8-2015, el colegiado administrativo mantuvo dicho reparo, el cual viene siendo discutido en el proceso judicial seguido con Expediente Nº 14878-2015, razón por la cual, no resulta legítimo que la demandante pretenda que en el presente proceso se expida nuevo pronunciamiento, lo que evidencia que la demandante carece de interés para obrar, por lo que se decide desestimar dicho agravio conforme al numeral 4 del artículo 23 del Texto Único Ordenado de la Ley Nº 27584. d) Con respecto a la inaplicación de intereses moratorios generados durante el exceso en resolver los recursos de reclamación y apelación que culminara con la Resolución del Tribunal Fiscal 9436-8-2015, señala que no procede emitir pronunciamiento respecto de una pretensión que se encuentra ventilando en otro proceso judicial en trámite (Exp. 14878-2015). e) Agrega la sentencia de vista en su décimo considerando que “dado que la Resolución del Tribunal Fiscal de Cumplimiento Nº 2498-8-2018 que es materia de nulidad de la primera pretensión principal en este proceso, no ha dado lugar a una nueva resolución de determinación ni de multa, las mismas que únicamente han sido reliquidadas; por tanto, las pretensiones aludidas no pueden estar referidas a la demora en la administración y el propio Tribunal Fiscal en dar cumplimiento a la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 09436-8-2015, como se colige de la fundamentación fáctica esgrimida”. I.2 RECURSO DE CASACIÓN: 7.1 El representante legal de la empresa demandante MONDELEZ PERU S.A., mediante escrito de fecha veintiuno de febrero de dos mil veinte (fojas mil veintitrés del EJE), interpone recurso de casación respecto de las infracciones normativas siguientes: i) Infracción normativa por inaplicación del numeral 198.2 del artículo 198 del TUO de la Ley N° 27444, Decreto Supremo N° 004- 2019- JUS (aplicable supletoriamente al amparo de la Norma IX del Título Preliminar del Código Tributario). Sostiene que, la Administración Tributaria ha vulnerado el principio de prohibición de reforma en peor, pues con ocasión de la reliquidación de la Resolución de Determinación, en cumplimiento de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 09436-8- 2015, incrementó su monto, pese a que tres de los cuatro reparos que la originaron fueron levantados, y dejados sin efecto por el colegiado administrativo, lo que debió tener como única consecuencia la disminución de dicho monto; tal situación, fue validada por el Tribunal Fiscal en la resolución impugnada, tanto por la sentencia de primera instancia como de la sentencia de vista. ii) Infracción normativa por inaplicación de la Norma IV del Título Preliminar del TUO de la Ley N° 27444 (principio de legalidad). Señala que, la reliquidación realizada por la Administración Tributaria y convalidada por el Tribunal Fiscal es incorrecta pues incluyó un reparo ilegal debido a que la Ley Nº 27394 no establece un plazo para capitalizar utilidades y acceder así al beneficio tributario de reducción de la alícuota del Impuesto a la Renta del ejercicio dos mil uno, por lo que, no correspondía que se exija tal requisito. En la sentencia de vista se omite considerar que la Administración Tributaria y el Tribunal Fiscal no pueden crear vía interpretación nuevos requisitos para acceder al beneficio tributario como es el plazo, menos aún, la elevación a Escritura Pública o la inscripción del Acuerdo de Capitalización de Utilidades en los Registros Públicos, toda vez que ello contraviene la Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario. Sostiene también que, se omitió considerar que la reliquidación del Impuesto a la Renta del ejercicio dos mil uno es incorrecta, pues según la Ley General de Sociedades no implica su condicionamiento a algún plazo, ni su elevación a Escritura Pública, ni su inscripción registral para su validez y/o eficacia; la capitalización de utilidades se realiza en un solo acto y se considera realizada con el Acuerdo Válidamente adoptado en Junta General de Accionistas. iii) Infracción normativa por interpretación errónea del numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario, y vulneración de los numerales 3 y 4 del artículo 230 de la Ley N° 27444. Sostiene la recurrente que, al liquidar originalmente el Impuesto a la Renta del ejercicio dos mil uno, se efectuó en base a lo establecido por el artículo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta, así como del artículo 34 del Código Tributario, normas vinculadas con los pagos a cuenta; por ello, no ha tenido la intención de faltar a su deber de liquidar su obligación tributaria con arreglo a ley, en tal sentido, la multa impuesta debe declararse nula. Refiere también que, mediante Resolución de Observancia Obligatoria del Tribunal Fiscal Nº 12988-1-2009, se ha dejado claramente establecido que la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario sólo se configura con motivo de la presentación de una declaración determinativa que omita información o consigne información falsa que incida en la determinación de la obligación tributaria. iv) Infracción normativa por inaplicación del artículo 142, 150 y 156 del Código Tributario, e, inaplicación del artículo 103 de la Constitución Política del Perú. Refiere que, en el presente caso la duración del procedimiento administrativo ha excedido largamente los plazos establecidos por ley; en efecto, basta una simple revisión de los hechos del caso, así como del expediente administrativo para apreciar que la Administración Tributaria y el Tribunal Fiscal excedieron en más de nueve años el plazo legal para resolver los respectivos recursos administrativos interpuestos por la compañía, situación que ha determinado que la deuda haya sufrido un crecimiento exponencial. Además, que considera que, en el presente caso, el abuso del derecho se dirige a corregir el alcance del artículo 33 del Código Tributario, excluyendo de su ámbito a todos los intereses moratorios que se generen excediendo los plazos legales, pues carece de justificación constitucional que traslade al contribuyente los costos generados por la dilación indebida de los propios órganos resolutores. AUTO CALIFICATORIO Mediante el auto calificatorio, de fecha doce de abril del año dos mil veintiuno, emitido por la Sala de Derecho Constitucional y Social Permanente de la Corte Suprema de la República, se declara PROCEDENTE el recurso de casación interpuesto por las causales mencionadas en el acápite anterior (fojas cuatrocientos cuarenta y cinco del cuaderno de casación). III.- CONSIDERANDO: PRIMERO: Delimitación del petitorio casatorio 1.1 Es materia de pronunciamiento de fondo, el recurso de casación interpuesto por la empresa demandante MONDELEZ PERÚ S.A. contra la sentencia de vista emitida en segunda instancia que, poniendo fin al proceso, confirmó en parte la sentencia de primera instancia, que declaró infundada la demanda respecto de la pretensión de declarar la nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 02498-8-2018, de la Resolución de Intendencia Nº 0150150001414, de la Resolución de Determinación Nº 012-003-0004186, relativa al impuesto a la renta del ejercicio dos mil uno, y de la Resolución de Multa Nº 012-002- 0004177, emitida por concepto de la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario y relativa al impuesto a la renta del ejercicio dos mil uno; en el extremo que confirmó la Resolución de Intendencia Nº 0150150001414, respecto a la reliquidación del impuesto a la renta del ejercicio dos mil uno; improcedente la pretensión subordinada de inaplicación de intereses moratorios devengados durante el exceso de plazo legal para resolver el cumplimiento, su respectiva apelación y proceso contencioso administrativo; e improcedente la demanda respecto a las demás pretensiones planteadas. 1.2 La empresa recurrente trae en casación las infracciones normativas sustantivas y procesales siguientes: i) Infracción normativa por inaplicación del numeral 198.2 del artículo 198 del Texto Único Ordenado de la Ley Nº 27444, Decreto Supremo Nº 004-2019-JUS (aplicable supletoriamente al amparo de la norma IX del título preliminar del Código Tributario) ii) Infracción normativa por inaplicación de la norma IV del título preliminar del Texto Único Ordenado de la Ley Nº 27444 (principio de legalidad) iii) Infracción normativa por interpretación errónea del numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario, y vulneración de los numerales 3 y 4 del artículo 230 de la Ley Nº 27444 iv) Infracción normativa por inaplicación de los artículos 142, 150 y 156 del Código Tributario, e inaplicación del artículo 103 de la Constitución 1.3 En el presente caso, la línea argumentativa a desarrollar inicia con absolver la causal procedimental denunciada, examinando si la sentencia impugnada ha inaplicado el principio de prohibición de reforma en peor, previsto en el numeral 198.2 del artículo 198 del Texto Único Ordenado de la Ley Nº 27444, Decreto Supremo Nº 004- 2019-JUS. De no resultar estimable esta causal, en segundo orden, se procederá a analizar las infracciones normativas de carácter material anotadas en el acápite anterior. Segundo: Sobre la infracción normativa por inaplicación del principio de prohibición de reforma en peor, numeral 198.2 del artículo 198 del Texto Único Ordenado de la Ley Nº 27444, Decreto Supremo Nº 004- 2019-JUS. 2.1 Es importante señalar que el artículo 139 de la Constitución establece los principios de la función jurisdiccional y además acoge la protección de derechos fundamentales de carácter procesal, como sucede con el derecho al debido proceso contemplado en el inciso tercero, resultando que su observancia es obligatoria, constituyendo el debido proceso una garantía para los justiciables y el juez el primer garante de los derechos fundamentales. 2.2 Es necesario relevar que el debido proceso es un derecho fundamental que goza de reconocimiento en el artículo 8 de la Convención Americana de Derechos Humanos, y se concibe como un derecho complejo1 que implica a su vez un conjunto de manifestaciones que pueden ser entendidas también como derechos2. Es definido por su finalidad en el proceso y las garantías que brinda en la materialización de otros derechos en el proceso, como el derecho de defensa, de motivación, de impugnación, entre otros. La doctrina formula su definición con base en la interpretación de las sentencias de la Corte Interamericana de Derechos Humanos: El proceso “es un medio para asegurar en la mayor medida posible, la solución justa de una controversia”, a lo cual contribuyen “el conjunto de actos de diversas características generalmente reunidos bajo el concepto de debido proceso legal”. En este sentido, dichos actos “sirven para proteger, asegurar o hacer valer la titularidad o el ejercicio de un derecho” y son “condiciones que deben cumplirse para asegurar la adecuada defensa de aquéllos cuyos derechos u obligaciones están bajo consideración judicial”.3 Asimismo, es de destacar que las exigencias y garantías del debido proceso se extienden al procedimiento administrativo, y que la razón de ser de este derecho es brindar de salvaguardas a todo procedimiento en que potencialmente se afectan derechos de los particulares, y que en la multiplicidad de funciones estatales, aspectos del patrimonio jurídico de los particulares puede ser afectado por acción administrativa del Estado; conforme a las interpretaciones de la Corte y la Comisión de la Interamericana de Derechos Humanos: “Las garantías del debido proceso se extienden a todo acto emanado del Estado que pueda afectar derechos. De esta forma, no se restringe ni a los procesos judiciales (pues incluye procedimientos administrativos de todo orden) ni a los procesos penales (la inserción de otras materias, como la laboral, civil, etcétera, es total)”. “La razón de ser de este derecho es precisamente rodear de salvaguardas fundamentales todo procedimiento en el que potencialmente se afectan derechos, más aún cuando la multiplicación de las funciones estatales determina qué aspectos centrales del patrimonio jurídico de los particulares (es decir, su conjunto de derechos y deberes) puedan verse alterados por la acción administrativa del Estado o por procedimientos que se encuentren bajo su supervisión.”4 2.3 En los elementos esenciales del debido proceso también se encuentra el derecho a la pluralidad de instancia protegido en el inciso 6 del artículo 139 de la Constitución, habiendo señalado el Tribunal Constitucional, supremo interprete de la Constitución, en relación al contenido del derecho a la pluralidad de la instancia5, que cuando se ejercen los recursos impugnatorios, este derecho constitucional garantiza que lo resuelto por el juez pueda ser revisado por un órgano superior: [Se trata de un derecho fundamental que] “tiene por objeto garantizar que las personas, naturales o jurídicas, que participen en un proceso judicial tengan la oportunidad de que lo resuelto por un órgano jurisdiccional sea revisado por un órgano superior de la misma naturaleza, siempre que se haya hecho uso de los medios impugnatorios pertinentes, formulados dentro del plazo legal” (cfr. Resoluciones 03261-2005-PA/TC, fundamento 3; 05108-2008-PA/TC, fundamento 5; 05415- 2008-PA/TC, fundamento 6; y Sentencia 00607-2009- PA/TC, fundamento 51). El principio de prohibición de reforma en peor se encuentra enmarcado en el derecho a impugnar y en el derecho a la pluralidad de instancia, como una restricción del órgano jurisdiccional o administrativo de no resolver en peor del impugnante. Este principio ha sido reconocido por el Tribunal Constitucional en la Sentencia Nº 1803-2004-AA/ TC6, precisando que la misma constituye una “garantía implícita en nuestro texto constitucional que forma parte del debido proceso judicial y está orientada precisamente a salvaguardar el ejercicio del derecho a recurrir la decisión de una segunda instancia sin que dicho ejercicio implique correr un riesgo mayor de que se aumente la sanción impuesta en primera instancia”. (…) Asimismo, el máximo intérprete de la Constitución señala que “debe entenderse como una garantía que proyecta sus efectos también en el procedimiento administrativo sancionador y en general, en todo procedimiento donde el Estado ejercite su poder de sanción y haya establecido un sistema de recursos para su impugnación”. 2.4 La empresa demandante sustenta medularmente la infracción al principio de prohibición de reforma en peor7 sosteniendo que la sentencia de vista confirmó la reliquidación del impuesto a la renta del ejercicio dos mil uno, contenida en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 02498-8-2018, del veintisiete de marzo de dos mil dieciocho, sin tener en cuenta que se incrementó el importe materia de cobro pese a que se excluyeron tres reparos, afirma que lo lógico era que este disminuya. Al respecto, la sentencia de vista en su séptimo considerando se pronuncia sobre los hechos alegados por la impugnante, con relación al incremento de los intereses moratorios en referencia a la reliquidación: “SÉPTIMO.- Sin perjuicio de lo expuesto, la empresa recurrente señala en su recurso de apelación que pese a que mediante la RTF Nº 09436-8-2017 se ordenó a la Administración que excluya 3 reparos de la determinación del Impuesto a la Renta del ejercicio 2001, al momento de realizarse la reliquidación de dicha deuda, se incrementaron los intereses moratorios, vulnerándose así, el principio de prohibición de reforma en peor. Dado que si bien los intereses al 16 de junio de 2004, ascendía al monto de S/. 456,358, posteriormente, con la reliquidación efectuada por la Administración mediante la Resolución de Cumplimiento, dicho interés alcanzó la suma de S/. 593,946, siendo que tal incremento se debió a que la deuda tributaria del ejercicio 2001 (S/. 1,259,114) al momento de realizarse la reliquidación ordenada por el Tribunal Fiscal y pese a que se cumplió con la exclusión de los reparos por concepto de notas de crédito por devolución de productos terminados, baja de activo fijo y gastos de publicidad en el exterior; y de considerarse los pagos efectuados de la deuda por la contribuyente al 01 de abril de
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