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11061-2020-LIMA
Sumilla: INFUNDADO. EL DRAWBACK ES EL RÉGIMEN ADUANERO EN VIRTUD DEL CUAL LAS EMPRESAS PRODUCTORAS – EXPORTADORAS TIENEN DERECHO A LA “RESTITUCIÓN” TOTAL O PARCIAL DE LOS DERECHOS ARANCELARIOS QUE GRAVARON LA IMPORTACIÓN DE MATERIAS PRIMAS, INSUMOS, PRODUCTOS INTERMEDIOS Y PARTES O PIEZAS INCORPORADOS O CONSUMIDOS EN LA PRODUCCIÓN DE LOS BIENES EXPORTADOS, ES POR ELLO, QUE LOS INGRESOS PERCIBIDOS POR DRAWBACK NO SE SUBSUMEN DENTRO DEL CONCEPTO DE RENTA GRAVADA ACOGIDO POR NUESTRA LEGISLACIÓN.
Fecha de publicación (aaaammdd): 20230220
Fecha del documento: –
Índice fuente: JURISPRUDENCIA JUDICIAL
Repositorio oficial: Datos abiertos – Ministerio de Justicia y Derechos Humanos
SENTENCIA
CASACIÓN Nº 11061-2020 LIMA
Sumilla: El acogimiento al drawback no implica en sí una restitución de derechos arancelarios, sino un subsidio que la normativa dispone a favor de los exportadores, con el objeto de neutralizar los tributos a la importación que incidieron en los costos de producción de los bienes exportados. Por lo tanto, no corresponde deducir del costo computable los derechos arancelarios pagados por las mercancías importadas (posteriormente incorporadas al bien exportado), por el hecho de que el exportador se haya acogido al régimen del drawback. Lima, tres de noviembre de dos mil veintidós. QUINTA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL TRANSITORIA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA. VISTOS La causa número once mil sesenta y uno guion dos mil veinte, Lima; en Audiencia Pública llevada a cabo en la fecha; la Sala integrada por los señores Jueces Supremos Yaya Zumaeta – Presidente, González Aguilar, Rueda Fernández, Bustamante del Castillo y Dávila Broncano, luego de verificada la votación de acuerdo a ley, emite la siguiente sentencia: I. ASUNTO: Viene a conocimiento de esta Sala Suprema, el recurso de casación interpuesto por la representante legal de la Procuraduría Pública de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – SUNAT, mediante escrito de fecha ocho de octubre de dos mil veinte (fojas cuatrocientos sesenta y ocho del expediente judicial electrónico – EJE), contra la sentencia de vista emitida por la Sexta Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima, mediante resolución número doce, de fecha veintitrés de setiembre de dos mil veinte (fojas cuatrocientos cincuenta y tres del EJE), que confirmó la sentencia apelada, de fecha catorce de febrero de dos mil veinte (fojas trescientos ochenta y nueve del EJE), que declaró infundada la demanda. I.1. ANTECEDENTES. I.1.1 DEMANDA Mediante escrito de fecha veintitrés de noviembre de dos mil dieciocho, la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat interpone demanda contencioso administrativa contra el Tribunal Fiscal y la empresa Danper Trujillo S.A.C., pretendiendo que se declare la nulidad parcial de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 05990-3-2018, en el extremo referido a los “excesos de costo y/o gastos por restitución de derechos arancelarios”, la sanción calculada en base de aquél, el cálculo del coeficiente aplicable a los pagos a cuenta del impuesto a la renta de los periodos marzo a i setiembre del ejercicio dos mil cuatro. Accesoriamente, pide se ordene a dicho colegiado administrativo emitir nueva resolución y confirme la validez de la Resolución de Intendencia Nº 0650140000863/SUNAT en el extremo impugnado y las Resoluciones de Determinación Nº 062-003- 0001059 a Nº 062-003-0001068 y la Resolución de Multa Nº 062-002-0001599, vinculada al extremo impugnado. Fundamentos de la Demanda: a) Al emitirse la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 05990-3-2018 se ha vulnerado el artículo 76 de la Ley General de Aduanas (LGA), aprobada mediante Decreto Legislativo Nº 809 y la Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario. Cuestiona lo resuelto por el Tribunal Fiscal en la resolución materia de litis, al considerar que es un error el haber sostenido que el Drawback es la transferencia de recursos financieros por parte del Estado, contraviniendo lo expresamente regulado en el artículo 76 de la LGA que establece que el drawback es un procedimiento de restitución total o parcial de los derechos arancelarios, que hayan gravado la importación de las mercancías contenidas en los bienes exportados o consumidos durante su producción; con lo cual quedaría acreditado que la Resolución del Tribunal Fiscal en la parte que se impugna debe ser declarada nula. Por cuanto el contribuyente se beneficiaría doblemente de manera arbitraria. b) Así también hace referencia a la NIC número 2, según el cual el costo de adquisición está comprendido, entre otros, por los aranceles de importación, siempre y cuando, no hayan sido restituidos por el fisco; y en el caso hayan sido restituidos los derechos arancelarios pagados, corresponde que el contribuyente no los incluya en el costo de adquisición como en el costo de producción, y luego en el costo de venta en el ejercicio gravable en el cual fue consumido y enajenado el bien. Asimismo, de haberse incluido dentro del costo de adquisición los derechos arancelarios pagados, el contribuyente exportador deberá adicionar el monto restituido por tales derechos a su renta neta. c) Aduce, la empresa cargó al costo de adquisición de materias primas, productos intermedios, partes y piezas importadas, los derechos arancelarios correspondientes, obteniendo posteriormente la restitución de tales derechos por las importaciones efectuadas en los ejercicios dos mil cuatro por la suma de Un millón doscientos setenta y seis mil novecientos cincuenta y seis soles con cincuenta y cinco céntimos (S/. 1 276 956.55); no advirtiéndose que la empresa demandada haya excluido del costo de adquisición o producción de los bienes importados el importe de tales derechos o, en todo caso, haya adicionado a su renta neta el importe materia de restitución; resultando acorde a derecho lo resuelto por la SUNAT. d) Así también se habría incurrido en vicios de motivación al emitir la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 05990-3-2018 al no sustentar debidamente porque el drawback califica como una transferencia de recursos financieros por parte del Estado y no como una restitución o devolución de derechos arancelarios. La motivación no puede considerarse cumplida con la mera emisión de una declaración de voluntad de la autoridad administrativa, accediendo o no a lo pretendido por el administrado, sino que se requiere que en los pronunciamientos administrativos se muestre el itinerario del razonamiento que cimienta y sustenta la decisión, que debe ser lo suficientemente clara para que sea comprendida. Precisa no se ha fundamentado debidamente las razones por las cuales considera que los ingresos percibidos por el contribuyente como restitución del Drawback, no disminuye el costo de ventas; no se ha justificado debidamente el por qué considera que la interpretación en torno al régimen aduanero del Drawback no vulnera el artículo 76 de la Ley General de Aduanas (LGA) y la naturaleza del Drawback y la Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario; No se ha fundamentado suficientemente las razones por las cuales no se afectan los derechos del Estado. e) En cuanto a la modificación del coeficiente de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de tercera categoría de marzo a setiembre dos mil cuatro, refiere que la Administración modificó el mencionado coeficiente en base a los ingresos netos e impuesto calculado establecidos en la Resolución de Determinación Nº 062-003-0001024, respecto a la cual mediante Resolución Nº 2206-2-2016 el citado órgano ha dispuesto que la Administración deba proceder a reliquidar ese último valor. En ese sentido, la Administración debe estar a lo que se señale en la Resolución que emita en cumplimiento a la Resolución Nº 02206-2-2016, pese a que contra la referida Resolución Nº 02206-2-2016 se haya interpuesto demanda contencioso administrativa, pendiente de resolver ante el Vigésimo Primer Juzgado Contencioso Administrativo, mediante Expediente Judicial Nº 11143-2016-0-1801-JR- CA-21. f) Respecto a la Resolución de Multa Nº 062-002- 0001599 indica es procedente el cálculo de la misma, en base del reparo en el extremo referido a los “excesos de costo y/o gastos por restitución de derechos arancelarios” por evidenciar que en dicho extremo la Resolución de Determinación Nº 062-003-0001059 incurre en causal de nulidad, materia de controversia. I.1.2 SENTENCIA DE PRIMERA INSTANCIA El Décimo Octavo Juzgado Especializado en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros, por sentencia emitida mediante resolución número siete, de fecha catorce de febrero del dos mil veinte (fojas trescientos ochenta y nueve del EJE), declara infundada la demanda presentada por SUNAT. La sentencia de primera instancia se fundamenta medularmente en lo siguiente: El drawback es un régimen aduanero establecido por Ley, que permite al exportador que obtenga la restitución total o parcial de los derechos arancelarios que han gravado la importación de mercancías contenidos en los bienes exportados o consumidos durante su producción, siendo que dicha restitución es calculada en función al VALOR FOB de exportación, mas no del ad valorem; por lo que el monto abonado por parte del Estado en referencia al Drawback no siempre es equivalente al monto pagado por los aranceles de importación de los insumos. SUNAT no ha acreditado que el importe del drawback haya afectado íntegramente los costos de producción y el costo de venta de los bienes enajenados. Se declara infundada la demanda. I.1.3 SENTENCIA DE VISTA: La Sexta Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Lima, emite la sentencia de vista con resolución número doce, del veintitrés de setiembre de dos mil veinte, que confirma la sentencia apelada, que declaró infundada la demanda. La sentencia de vista se fundamenta, principalmente, en lo siguiente: En el presente caso, se ha verificado que el reparo formulado por la Administración Tributaria, por exceso de costo por restitución de derechos arancelarios, a efectos de determinar la renta neta imponible de la empresa contribuyente correspondiente al ejercicio dos mil cuatro, no resulta conforme a derecho, atendiendo a que los ingresos percibidos por Drawback no constituyen la devolución o extorno de derechos arancelarios (ad-valorem) pagados previamente por la importación, que conlleve su disminución del costo de ventas de los productos exportados. Por consiguiente, debe confirmarse la sentencia impugnada que declaró infundada en todos sus extremos la demanda. I.2 RECURSO DE CASACIÓN I.2.1 La representante de la Procuraduría Pública de la SUNAT, mediante escrito de fecha ocho de octubre de dos mil veinte (foja cuatrocientos sesenta y ocho del EJE), interpone recurso de casación contra la sentencia de vista emitida por la Sexta Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima, de fecha veintitrés de setiembre de dos mil veinte (foja cuatrocientos cincuenta y tres del EJE), que confirmó la sentencia apelada, de fecha catorce de febrero de dos mil veinte (foja trescientos ochenta y nueve del EJE), que declaró infundada la demanda. El recurso extraordinario se formula respecto de las siguientes infracciones normativas: El recurso de casación de la SUNAT se sustenta en lo siguiente: a) Interpretación errónea del artículo 76 de la Ley General de Aduanas, aprobada mediante Decreto Legislativo Nº 809 y la Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario. Señala que la Sala Superior efectúa una interpretación errónea de tales disposiciones cuando sostiene que el drawback no constituye una restitución o devolución de impuestos pagados anteriormente sino un beneficio tributario otorgado por el Estado, previo cumplimiento y verificación de requisitos; cuando de una interpretación correcta resulta claro que el drawback es un procedimiento de restitución total o parcial de los derechos arancelarios que hayan gravado la importación de las mercancías contenidas en los bienes exportados o consumidos durante su producción. b) Vulneración del numeral 5 del artículo 139 de la Constitución Política del Perú La sentencia de vista no explica las razones por las que considera que el drawback es un beneficio tributario. Señala que la Sala Superior no sustenta adecuadamente porqué considera que el drawback es un beneficio tributario al no precisar qué tipo de reducción de carga tributaria promueve, teniendo en cuenta que indicó expresamente que el régimen de drawback no constituye la restitución de derechos arancelarios. c) Infracción del derecho a la motivación de las resoluciones judiciales previsto en el inciso 5 del artículo 139 de la Constitución Política del Estado, concordante con el artículo 12 del Texto Único Ordenado de la Ley Orgánica del Poder Judicial. Asevera que la Sala Superior no emitió pronunciamiento respecto del criterio vertido en la sentencia de la Sala Civil de la Corte Suprema, en el marco del expediente de apelación Nº 834-2014, la cual respaldaba su posición planteada, con relación a la naturaleza del régimen de drawback, como uno a partir del cual se obtiene la restitución total o parcial de los derechos arancelarios. Asimismo, tampoco emitió pronunciamiento acerca del beneficio doble que supone para el contribuyente permitirle considerar, como parte del costo de venta de bienes exportados, los derechos arancelarios que canceló respecto de bienes que en su oportunidad importó y justificaron el acogimiento al régimen de drawback. d) Vulneración del numeral 3 del artículo 139 de la Constitución Política del Estado por la inobservancia al principio de la tutela jurisdiccional efectiva. Aduce que la Sala Superior ha vulnerado dicho principio, en la medida que no advierte la imposibilidad de la SUNAT de ejercer el cobro de la deuda tributaria en una potencial sentencia favorable, en el marco del proceso judicial seguido en el Expediente Nº 11143-2016, con relación al Impuesto a la Renta del ejercicio dos mil tres. Así pues, en caso se confirme la reliquidación de las deudas por pagos a cuenta de marzo a setiembre de dos mil cuatro; se estaría reconociendo que, sobre la base de una resolución aun no firme, se pueda establecer el cálculo de tales obligaciones. AUTO CALIFICATORIO Mediante resolución suprema de fecha uno de diciembre de dos mil veintiuno, la Quinta Sala de Derecho Constitucional y Social Transitoria de la Corte Suprema de la República declaró procedente el recurso de casación interpuesto por la SUNAT, por las causales señaladas en el acápite anterior. III.- CONSIDERANDO: PRIMERO: Delimitación del objeto de pronunciamiento casatorio 1.1 En el presente caso, es objeto de pronunciamiento determinar si la sentencia de vista ha incurrido en las infracciones normativas denunciadas por la recurrente SUNAT, siendo su pedido casatorio nulificante y subordinadamente revocatorio. 1.2 La línea argumentativa a desarrollar inicia con absolver la denuncia procesal examinando si la sentencia impugnada ha infringido los incisos 3 y 5 del artículo 139 de la Constitución. En caso alguna de las causales resulte amparable, acarrearía la nulidad de la resolución judicial impugnada e impediría, consecuentemente, la emisión de un pronunciamiento sobre la causal de carácter material. En el caso de no establecer amparable la infracción procesal denunciada, en segundo orden, se procederá a analizar las infracciones normativas de carácter material señaladas en el acápite anterior. Segundo: Sobre la infracción normativa de los incisos 3 y 5 del artículo 139 de la Constitución 2.1 Al respecto, resulta pertinente efectuar algunas consideraciones sobre los derechos fundamentales a la motivación y el debido proceso, los cuales sustentan las normas denunciadas y el pronunciamiento del colegiado supremo. 2.2.1 El debido proceso es un derecho fundamental que goza de reconocimiento en el artículo 8 de la Convención Americana de Derechos Humanos. Está protegido en el numeral 3 del artículo 139 de la Constitución y se concibe como un derecho complejo que implica a su vez un conjunto de manifestaciones que pueden ser entendidas también como derechos1. Es definido por su finalidad en el proceso y las garantías que brinda en la materialización de otros derechos en el proceso, como el derecho de defensa, de motivación, de impugnación, entre otros. La doctrina formula su definición con base en la interpretación de las sentencias de la Corte Interamericana de Derechos Humanos: El proceso “es un medio para asegurar en la mayor medida posible, la solución justa de una controversia”, a lo cual contribuyen “el conjunto de actos de diversas características generalmente reunidos bajo el concepto de debido proceso legal”. En este sentido, dichos actos “sirven para proteger, asegurar o hacer valer la titularidad o el ejercicio de un derecho” y son “condiciones que deben cumplirse para asegurar la adecuada defensa de aquéllos cuyos derechos u obligaciones están bajo consideración judicial”.2 2.2.2 El derecho fundamental a la debida motivación de las resoluciones judiciales se encuentra reconocido en el numeral 5 del artículo 139 de la Constitución3. También encuentra amparo en los tratados internacionales sobre derechos humanos, estando incluido como garantía procesal en el artículo 8 de la Convención Americana de Derechos Humanos y en el artículo 14 del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos. Este derecho fundamental es uno de los derechos que conforman el derecho fundamental al debido proceso4, el cual se encuentra, a su vez, reconocido en el numeral 3 del artículo 139 de la Constitución Política del Perú. El derecho a la motivación ha sido objeto de interpretación por la Corte Interamericana de Derechos Humanos (vinculante para el Perú en atención a la cuarta disposición final transitoria de la Constitución Política del Estado), que establece que es un derecho que permite verificar la materialización del derecho a ser oído y que la argumentación de un fallo demuestra que los alegatos y pruebas han sido debidamente tomados en cuenta, analizados y resueltos5, que es un derecho a ser juzgado por las razones que el derecho suministra: […] la motivación es la exteriorización de la justificación razonada que permite llegar a una conclusión. El deber de motivar las resoluciones es una garantía vinculada con la correcta administración de justicia, que protege el derecho de los ciudadanos a ser juzgados por las razones que el Derecho suministra, y otorga credibilidad de las decisiones jurídicas en el marco de una sociedad democrática […]. El derecho a la motivación además garantiza a las partes el acceso a una respuesta del juzgador que se encuentre adecuadamente sustentada en argumentos que justifiquen lógica y razonablemente la decisión, sobre la base de los hechos acreditados en el proceso y del derecho aplicable al caso, y que resulten congruentes con las pretensiones y alegaciones esgrimidas por aquellas dentro de la controversia. Tercero: Sobre la infracción normativa de los incisos 3 y 5 del artículo 139 de la Constitución 3.1 En la presente controversia, la recurrente SUNAT denuncia la causal de falta de motivación de la recurrida, al afirmar que esta no expone las razones por las cuales considera que el drawback no es un beneficio tributario, al no precisar qué tipo de reducción de carga tributaria promueve, teniendo en cuenta que en palabras de la propia sentencia de vista el régimen del drawback no restituye derechos arancelarios. Agrega que la recurrida no dio respuesta a sus argumentaciones comprendidas en su recurso de apelación, referidas a la falta de pronunciamiento por parte del Juez de primera instancia sobre que la Sala Civil de la Corte Suprema de Justicia, contradiciendo lo argüido por el Tribunal Fiscal, en la resolución de fecha cinco de setiembre de dos mil cuatro, Apelación Nº 834-2014, también ha reconocido el carácter restitutorio del drawback, al señalar que: “el artículo 76 del Decreto Legislativo Nº 809, prescribe que el Drawback es el Régimen Aduanero que permite como consecuencia de la exportación de mercancías, obtener la restitución total o parcial de los derechos arancelarios, que hayan gravado la importación de mercancías contenidas en los bienes exportados o consumidos durante su producción […] queda claro que todas las solicitudes de restitución deben, de manera obligatoria, ser presentadas dentro del plazo establecido, como condición sine qua non para el otorgamiento del beneficio”. Señala que la Sala revisora se limitó a indicar que la entidad administrativa accionante tampoco ha probado que la recurrida incurriese en contravención o inobservancia del pronunciamiento vertido por la Sala Civil de la Corte Suprema de Justicia de la República en la invocada sentencia Apelación Nº 834-2014, sin emitir pronunciamiento respecto al criterio vertido en la sentencia judicial invocada. Refiere que la sentencia de vista tampoco emitió pronunciamiento acerca del beneficio doble que supone para el contribuyente permitirle considerar, como parte del costo de venta de bienes exportados, los derechos arancelarios que canceló respecto de bienes que en su oportunidad importó y justificaron el acogimiento al régimen de drawback. 3.2 Al respecto para determinar si ha incurrido en la infracción denunciada, el examen a efectuarse debe partir necesariamente de los propios fundamentos o razones que sirvieron de sustento a la sentencia de vista. Por lo que, al realizar el control de derecho de la resolución impugnada, se analizarán las razones expuestas en la resolución materia de casación que justificaron la decisión contenida en la recurrida, de confirmar la sentencia de mérito, que resuelve declarar infundada la demanda en lo que respecta a la fundamentación de la causal invocada. Examinando el desarrollo argumentativo expuesto en la sentencia de vista, se observa que: 3.2.1 En el considerando primero, se exponen las pretensiones de la demandante SUNAT sobre que se declare la nulidad parcial de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 05990-3-2018, del diez de agosto de dos mil nueve, que revocó la Resolución de Intendencia Nº 0650140000863/SUNAT, en el extremo referido a los excesos de costo y/o gastos por restitución de derechos arancelarios, la sanción calculada con base en aquel y el cálculo del coeficiente aplicable a los pagos a cuenta del impuesto a la renta del periodo de marzo a setiembre del dos mil cuatro; teniendo como pretensión accesoria, se ordene al colegiado administrativo del Tribunal Fiscal que emita nueva resolución y confirme la validez de la Resolución de Intendencia Nº 0650140000863/SUNAT en el extremo impugnado y las Resoluciones de Determinación Nº 062-003-000159 a Nº 062-003-0001068 y la Resolución de Multa Nº 062-002-0001599, vinculadas al extremo impugnado. En el considerando segundo, se describen los antecedentes administrativos que dieron lugar a la emisión de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 05990-3- 2018, del diez de agosto de dos mil dieciocho, que resolvió revocar la resolución de Intendencia en mención, en el extremo referido a los reparos por exceso de costo y/o gasto por restitución de derechos arancelarios, depreciación no acreditada documentariamente respecto de la Cuenta 333 – Maquinaria y Equipo (por el caldero), gastos por comisiones de ventas al exterior no acreditados documentariamente por International Premium Foods LLC y gastos de venta al exterior no acreditadas documentariamente, Confirmando lo demás que contiene, debiendo la administración reliquidar las Resoluciones de Determinación Nº 062-003-0001059 a Nº 062-003-0001068 y las Resoluciones de Multa Nº 062-002-0001599 a Nº 062- 002-000161. En el considerando tercero, se precisa como objeto en controversia el dilucidar si los reparos formulados a la empresa DANPER TRUJILLO S.A.C., respecto al impuesto a la renta del ejercicio dos mil cuatro, por exceso de costo por restitución de derechos arancelarios, y por pagos a cuenta del impuesto a la renta de tercera categoría de enero a setiembre de dos mil cuatro, se ajusta a derecho. Para lo cual, afirma la recurrida, resulta preciso determinar si los ingresos percibidos como producto del acogimiento al régimen aduanero del drawback constituyen una devolución de derechos arancelarios pagados previamente y, por tanto, corresponde que disminuyan el costo de ventas de los productos exportados; y si correspondía que el Tribunal Fiscal, sustentándose en lo establecido en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 02206-2-2016, ordenara la reliquidación de la deuda contenida en las Resoluciones de Determinación Nº 062-003- 0001062 a Nº 062-003-0001068, respecto a los pagos a cuenta del impuesto a la renta. En el considerando cuarto, señala las normas que resultarían aplicables del impuesto a la renta, el inciso a) del artículo 1 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo Nº 179-2004-EF, aplicable al presente caso por razón de temporalidad, recoge la teoría de la renta producto; así como el primer, segundo y quinto párrafos del artículo 20 de la misma ley, que preceptúa que la renta bruta está constituida por el conjunto de ingresos afectos al impuesto que se obtenga en el ejercicio gravable; cuando tales ingresos provengan de la enajenación de bienes, la renta bruta estará dada por la diferencia existente entre el ingreso neto total proveniente de dichas operaciones y el costo computable de los bienes enajenados; y que por costo computable de los bienes enajenados se entenderá el costo de adquisición, producción o construcción, o, en su caso, el valor de ingreso al patrimonio o valor en el último inventario determinado conforme a ley, ajustados de acuerdo a las normas de ajuste por inflación con incidencia tributaria. En el considerando quinto, señala las normas aplicables a la presente controversia, comprendidas en el Texto Único Ordenado de la Ley General de Aduanas, Decreto Legislativo Nº 809, que en su artículo 76 dispone que el drawback es el régimen aduanero que permite, como consecuencia de la exportación de mercancías, obtener la restitución total o parcial de los derechos arancelarios que hayan gravado la importación de las mercancías contenidas en los bienes exportados o consumidos durante su producción. A su vez, cita el artículo 128 del Reglamento de la Ley General de Aduanas, aprobado por Decreto Supremo Nº 121-96-EF, el cual prescribía que podrán ser beneficiarios del régimen de drawback las empresas exportadoras que importen o hayan importado a través de terceros, las mercancías incorporadas o consumidas en la producción del bien exportado, así como las mercancías elaboradas con insumos o materias primas importados adquiridos de proveedores locales, conforme a las disposiciones específicas que se dicten sobre la materia. 3.2.2 En el considerando sexto, se refiere al artículo 1 del Reglamento de Procedimiento de Restitución Simplificado de Derechos Arancelarios, aprobado por Decreto Supremo Nº 104-95- EF, el cual prevé que son beneficiarios del procedimiento de restitución simplificado de derechos arancelarios, las empresas productoras-exportadoras, cuyo costo de producción haya sido incrementado por los derechos de aduana que gravan la importación de materias primas, insumos, productos intermedios y partes o piezas incorporados o consumidos en la producción del bien exportado, siempre que no exceda de los límites señalados en el citado decreto. Asimismo, el artículo 2 del invocado reglamento preceptúa que los bienes exportados objeto de la restitución simplificada son aquellos en cuya elaboración se utilicen materias primas, insumos, productos intermedios, o partes o piezas importadas cuyo valor CIF o supere el 50% del valor FOB del producto exportado; precisando el artículo 3 del mismo reglamento, modificado por Decreto Supremo Nº 077-2004-EF, que la tasa de restitución aplicable a los bienes definidos en los artículos precedentes será el equivalente al cinco por ciento (5%) del valor FOB de exportación de hasta los primeros veinte millones de dólares estadounidenses (US$ 20 000 000,00) anuales de exportación de productos por subpartida arancelaria y por empresa exportadora no vinculada, monto que podrá ser reajustado de acuerdo a las evaluaciones que realice el Ministerio de Economía y Finanzas. 3.2.3 En el considerando séptimo, la sentencia de vista sostiene que, teniendo en consideración la normativa antes citada, se puede colegir que el costo computable (de adquisición) de los bienes enajenados debe considerarse en la determinación del impuesto a la renta de tercera categoría del ejercicio en que se considere devengada la enajenación, disminuyendo los ingresos provenientes de dichas operaciones a fin de obtener la renta bruta. Con respecto al drawback, si bien la sentencia de vista señala que constituye el régimen aduanero en virtud del cual las empresas productoras-exportadoras tienen derecho a la “restitución” total o parcial de los derechos arancelarios que gravaron la importación de materias primas, insumos, productos intermedios y partes o piezas incorporados o consumidos en la producción de los bienes exportados, equivalente al 5% del valor FOB de dichas exportaciones, monto que puede ser menor, mayor o equivalente al ad valorem realmente pagado en la importación, afirma que, en sí, no se configura como una restitución o devolución de impuestos pagados anteriormente, sino como un beneficio tributario otorgado por el Estado previo cumplimiento y verificación de los requisitos establecidos por el Decreto Supremo Nº 104-95-EF, y que, independientemente de su denominación, los ingresos percibidos por drawback no se subsumen dentro del concepto de renta gravada acogido por nuestra legislación, pues no se trata de ingresos que se obtengan por la explotación de una fuente durable y susceptible de generar ingresos periódicos, ni de ingresos que deriven de operaciones realizadas con terceros, es decir, provenientes de la actividad de la empresa en sus relaciones con otros particulares en igualdad de condiciones, sino que se originan en la transferencia de recursos financieros por parte del Estado en virtud a un mandato legal. Por consiguiente, no constituyen, en estricto, ingresos gravados con el impuesto a la renta, y su obtención no implica para el productor- exportador, devolución o extorno alguno de derechos arancelarios (ad valorem) pagados previamente por la importación, que obligue a disminuir dichos ingresos del costo de ventas de los productos exportados. 3.2.4 En el considerando octavo, la sentencia de vista da cuenta del origen del reparo formulado por el ente recaudador a la empresa codemandada. Según el punto uno del Requerimiento Nº 0622070001387, la administración solicitó a la empresa codemandada indicar los motivos por los cuales no disminuyó del costo de ventas el importe de un millón doscientos setenta y seis mil novecientos cincuenta y seis soles con cincuenta y cinco céntimos (S/ 1 276 956,55), correspondiente a los derechos arancelarios restituidos e incorporados en los productos exportados, para lo cual debía presentar documentación fehaciente, así como señalar la base legal correspondiente. En el Resultado del Requerimiento Nº 0622070001387, la administración dio cuenta del escrito presentado por la codemandada, en el cual esta última señaló que el referido importe era una subvención y no una restitución de los derechos arancelarios efectivamente pagados, por lo que no calificaría como renta, de acuerdo con la Ley del Impuesto a la Renta, siendo que al respecto la administración determinó que con base en la revisión de los libros, la documentación contable y la información proporcionada, en el ejercicio dos mil cuatro, el importe de los derechos arancelarios incorporados en la producción de los bienes exportados ascendían a un millón doscientos setenta y seis mil novecientos cincuenta y seis soles con cincuenta y cinco céntimos (S/ 1 276 956,55), importe que debería afectar el costo de ventas de los bienes exportados; por tanto, la restitución de derechos arancelarios implica la reversión o extorno del importe de tales derechos (ad valorem), incorporados inicialmente al costo de adquisición de las materias primas, productos intermedios, partes y piezas importados e incorporados al producto exportado o consumidos en su producción, reflejándose en un menor costo de ventas y, por ende, en los resultados del ejercicio dos mil cuatro . 3.2.5 En el considerando noveno de la sentencia de vista, se señala que el re
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