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11202-2020-LIMA
Sumilla: INFUNDADO. LA DEFINICIÓN DE “TITULAR DE LA CONCESIÓN MINERA” COMPRENDE A AQUELLA PERSONA NATURAL O JURÍDICA QUE, EN VIRTUD DE LA RESOLUCIÓN QUE CONCEDE EL TÍTULO DE CONCESIÓN MINERA O DE UNA SUBSECUENTE ADQUISICIÓN DE LA MISMA POR CUALQUIER VÍA CONTEMPLADA EN LA LEY GENERAL DE MINERÍA, TIENE EL DERECHO DE EXPLORAR Y EXPLOTAR LOS RECURSOS MINERALES DENTRO DE UN ÁREA DELIMITADA, ASÍ COMO LA PROPIEDAD SOBRE RECURSOS MINERALES QUE SE EXTRAIGAN DE LOS MISMOS.
Fecha de publicación (aaaammdd): 20230220
Fecha del documento: –
Índice fuente: JURISPRUDENCIA JUDICIAL
Repositorio oficial: Datos abiertos – Ministerio de Justicia y Derechos Humanos
SENTENCIA
CASACIÓN Nº 11202-2020 LIMA
MATERIA: DEDUCCIÓN DE GASTOS DE EXPLORACIÓN SUMILLA: Las normas tributarias, en cuanto a establecer si un gasto es deducible para efectos del impuesto a la renta de tercera categoría, tienen que ser interpretadas para el caso de titulares de actividades mineras en concordancia con lo que, sobre esos titulares, dispone el Texto Único Ordenado de la Ley General de Minería, y con su vinculación al sistema de concesiones mineras, a fin de otorgar el sentido correcto a lo dispuesto por el literal o) del artículo 37° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta. Palabras clave: concesión minera, actividad minera, principio de causalidad, gastos de exploración, Ley General de Minería, Ley del Impuesto a la Renta Lima, diez de noviembre de dos mil veintidós. LA QUINTA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL TRANSITORIA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA.- I. VISTA; la causa número once mil doscientos dos – dos mil veinte – Lima, en audiencia pública llevada a cabo en la fecha a través de la plataforma virtual Google Hangouts Meet, con la participación de los señores Jueces Supremos Yaya Zumaeta (presidente), González Aguilar, Rueda Fernández, Barra Pineda y Dávila Broncano y luego de verificada la votación con arreglo a ley, emite la siguiente sentencia: 1. Objeto del recurso de casación En el presente proceso sobre nulidad de resolución administrativa y otro, la Procuraduría Pública Adjunta del Ministerio de Economía y Finanzas, en representación del Tribunal Fiscal (en lo sucesivo MEF), con fecha dieciséis de octubre de dos mil veinte, ha interpuesto virtualmente el recurso de casación obrante de fojas cuatrocientos dos a cuatrocientos ocho del expediente principal, contra la sentencia de vista contenida en la resolución número veinticuatro, de fecha veintiocho de septiembre de dos mil veinte, corriente de fojas trescientos ochenta y ocho a trescientos noventa y nueve del mismo expediente, que revoca la sentencia apelada de primera instancia — expedida mediante resolución número ocho del treinta y uno de mayo de dos mil dieciséis, obrante de fojas ciento sesenta y seis a ciento ochenta y uno del expediente principal—, que declaró infundada la demanda; y, reformándola, declara fundada la demanda, y en consecuencia nula la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 12194-2-2014, del nueve de octubre de dos mil catorce, la cual resolvió revocar la Resolución de Intendencia Nº 095-014-0000473/SUNAT en el extremo referido al reparo a los costos y/o gastos incurridos en exploraciones efectuadas en concesiones de terceros o que no cuenten con autorización, así como la Resolución de Determinación Nº 092-003-000064, en el referido extremo, con lo cual el colegiado superior declara la validez de la Resolución de Intendencia Nº 095-014-0000473/SUNAT y de la Resolución de Determinación Nº 092-003-000064, en el extremo indicado. 2. Causal por la que se ha declarado procedente el recurso de casación Mediante auto calificatorio de fecha veintiocho de abril de dos mil veintiuno, corriente de fojas ciento treinta y seis a ciento treinta y ocho y reverso (doble cara) del cuaderno de casación formado por la Sala de Derecho Constitucional y Social Permanente de esta Corte Suprema de Justicia, se declaró PROCEDENTE el recurso de casación interpuesto por el MEF por la siguiente causal: infracción normativa por interpretación errónea del literal o) del artículo 37° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo Nº 054-99-EF. Indica que la infracción normativa se presenta cuando la Sala Superior de origen concluye que para que se produzca un gasto de exploración es necesario que quien la deduzca sea titular de la concesión minera, como así se desprende del décimo primer considerando de la recurrida, cuando del texto de la disposición invocada se desglosa que su correcta interpretación consiste en que los gastos de exploración en que incurran los titulares de actividades mineras pueden ser deducidos por aquellos, observándose dos conceptos distintos: a) titulares de la actividad minera y b) titulares de la concesión minera. Agrega que del mencionado artículo se desprende que el gasto puede ser deducido por los titulares de las actividades mineras y, contrariamente a ello, el Tribunal Superior interpreta que el gasto puede ser deducido solo por los titulares de la concesión minera, término que se introdujo para revocar la sentencia apelada y que no es lo establecido en la mencionada disposición, que alude a los titulares de actividad minera. Indica además que de acuerdo a los artículos VI del título preliminar y 8° del Texto Único Ordenado de la Ley General de Minería, aprobado por Decreto Supremo Nº 014-92-EM, se entiende qué es exploración y por qué es considerada actividad minera, por lo que de la lectura del artículo infringido se verifica que no se exige que para la deducibilidad del gasto quien efectúe la actividad minera sea el titular de la concesión minera, ello en consonancia con la norma VIII del título preliminar del Texto Único Ordenado del Código Tributario, en cuanto establece que en vía de interpretación tributaria no pueden extenderse las disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos de los señalados en la ley, además de considerar el principio de causalidad, que versa sobre la relación existente entre el egreso y la generación de renta gravada o el mantenimiento de la fuente productora, debiendo entenderse que solo tendrá derecho a efectuar la deducción correspondiente la empresa que directa e inmediatamente obtiene ingresos gravados con impuesto a la renta con base en los egresos realizados, como es el caso de la codemandada. 3. Asunto jurídico en debate En el caso particular, la cuestión jurídica en debate se orienta por establecer si la decisión revocatoria de la instancia superior, que estima la demanda de autos, ha significado una incorrecta interpretación del literal o) del artículo 37° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo Nº 054-99-EF, vinculado con la deducción de la renta bruta de los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, como son los gastos de exploración, preparación y desarrollo en que incurran los titulares de actividades mineras. II. CONSIDERANDO: Referencias principales del proceso judicial PRIMERO.- Para resolver la denuncia planteada en el recurso de casación, contextualizando el caso particular, es pertinente iniciar el examen que corresponde a este Supremo Tribunal con el sumario recuento de las principales actuaciones vinculadas con el desarrollo de la presente causa judicial. Así, tenemos: 1.1. Materialización del ejercicio del derecho de acción El veintidós de mayo de dos mil quince, el representante de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria (en lo sucesivo, SUNAT) acudió al órgano jurisdiccional interponiendo demanda sobre nulidad de resolución administrativa y otro, obrante de fojas veintiséis a cuarenta y dos del expediente principal, planteando el siguiente petitorio: Pretensión principal: Se declare la nulidad total de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 12194-2-2014 del nueve de octubre de dos mil catorce, que revocó la Resolución de Intendencia Nº 095-014-0000473/SUNAT en el extremo referido al reparo a los costos y/o gastos incurridos en exploraciones efectuadas en concesiones de terceros que no cuentan con autorización, así como la Resolución de Determinación Nº 092-003-0000664 en el referido extremo. Pretensión accesoria: Se declaren válidas la Resolución de Intendencia Nº 095-014-0000473/SUNAT y la Resolución de Determinación Nº 092-003-0000664, en el extremo referido al reparo a los costos y/o gastos incurridos en exploraciones efectuadas en concesiones de terceros o que no cuentan con autorización. Se sustenta el petitorio argumentando principalmente que: a) como resultado de la fiscalización iniciada a Xstrata Tintaya Sociedad Anónima (hoy, Compañía Minera Antapaccay Sociedad Anónima y en lo sucesivo Minera Antapaccay) respecto del impuesto a la renta del ejercicio dos mil uno e impuesto general a las ventas de los ejercicios dos mil uno y dos mil dos, se emitieron diversas resoluciones de determinación, entre ellas la Resolución de Determinación Nº 092-003-0000664, en las que se formularon diversos reparos, entre ellos el costo y/o gastos incurridos en exploraciones efectuadas en concesiones de terceros o que no contaban con autorización; b) el Tribunal Fiscal no analizó el literal o) del artículo 37° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, que establece que el gasto vinculado a la actividad minera es deducible para efectos del impuesto a la renta; no obstante, ello no mereció estudio por parte de la SUNAT, y menos aún ha precisado los artículos de la Ley General de Minería aplicables al caso; c) el Tribunal Fiscal no ha fundamentado por qué acepta como deducible el gasto incurrido en exploraciones efectuadas por Minera Antapaccay en concesiones de terceros o que no contaban con autorización, errando al sostener que la deducibilidad de un gasto no necesariamente tiene una relación con la titularidad de la concesión minera, pues en estricta aplicación del literal o) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, los gastos de exploración en que incurre la empresa demandada en concesiones en que no tenía la condición de titular (concesión de terceros) o que no contaban con autorización, no son deducibles para efectos del impuesto a la renta. Respecto a la aplicación del principio de causalidad para efectos de deducir, se debe demostrar que es necesario y que está destinado a contribuir con la generación de las rentas gravadas y con el mantenimiento de su fuente; y d) si la norma hubiese querido otorgar el beneficio de la deducción del gasto a todas las empresas mineras, no hubiese hecho referencia expresamente a la titularidad de la actividad minera, por lo que debe entenderse que la norma ha delimitado la deducción de aquellos gastos realizados por los titulares de las concesiones mineras. En tanto el titular de la concesión haya incurrido en un gasto referido a la exploración, preparación y desarrollo respecto de una concesión que no le haya sido otorgada o respecto de la cual no tuviera autorización correspondiente, el desembolso efectuado no constituye gasto, al estar prohibido por el literal o) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta y no cumplir con los requisitos de normalidad y razonabilidad, en cuanto no es normal ni razonable que una empresa minera realice actividad de exploración en concesiones de terceros o en aquellas en las que no tuviese la autorización respectiva. 1.2. Formulación de los contradictorios 1.2.1. El Procurador Público Adjunto a cargo de los Asuntos Judiciales del MEF, en representación del Tribunal Fiscal, mediante escrito presentado el veintiséis de junio de dos mil quince, obrante de fojas cincuenta y ocho a setenta y uno del expediente principal, absuelve la demanda, pretendiendo que se declare improcedente o, en su caso, infundada. Alega como respaldo de su absolución lo siguiente: a) los costos y/o gastos en que incurrió la contribuyente cumplen con el principio de causalidad y son deducibles para la determinación de la renta, criterio respaldado en diversos pronunciamientos del Tribunal Fiscal; basándose en su jurisprudencia, indica que la deducibilidad de un gasto no necesariamente debe tener relación con la titularidad de una concesión minera, sino con la realización de la actividad gravada, es decir, solo tendrá derecho a efectuar la deducción la empresa que directa e inmediatamente obtiene ingresos gravados con el impuesto a la renta con base en los egresos realizados; b) la SUNAT no ha tenido en cuenta el principio de causalidad, recogido en el artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, según el cual a fin de establecer la renta neta de tercera categoría se deducirán de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, en tanto la deducción no esté expresamente prohibida por dicha ley; y c) los criterios expuestos por la SUNAT no son consistentes ni se ajustan a la verdad de los hechos, porque en principio no ha desvirtuado legalmente la causalidad de los gastos en que incurrió la empresa, los mismos que se encuentran relacionados con el desarrollo de la actividad minera, según reconoce la propia administración, al afirmar que la actividad es propia de Minera Antapaccay. 1.2.2. La empresa codemandada Minera Antapaccay, mediante escrito presentado el treinta de junio de dos mil quince, inserto de fojas ciento seis a ciento dieciocho de la causa principal, absuelve la demanda, pretendiendo que esta sea declarada improcedente o infundada. Expone para el efecto similares argumentos a los vertidos por el MEF. 1.3. Dictamen fiscal provincial La Décimo Primera Fiscalía Provincial Civil de Lima, mediante Dictamen Nº 724-2015, presentado el diecinueve de agosto de dos mil quince, corriente de fojas ciento veintiséis a ciento treinta y ocho de los autos principales, opina que se declare infundada la demanda contencioso administrativa. 1.4. Sentencia de primera instancia Mediante resolución número ocho de fecha treinta y uno de mayo de dos mil dieciséis, obrante de fojas ciento sesenta y seis a ciento ochenta y uno de la causa principal, el Décimo Noveno Juzgado Contencioso Administrativo con Subespecialidad Tributaria y Aduanera de la Corte Superior de Justicia de Lima emite sentencia de primera instancia, declarando infundada la demanda en todos sus extremos. Se argumenta principalmente que: i) lo señalado en el literal o) del artículo 37° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta está referido a los gastos de exploración en que incurran titulares de actividades mineras, que pueden ser deducidos por el contribuyente en el ejercicio en que se incurran o amortizados en los plazos y condiciones que señale el Decreto Supremo Nº 014-92-EM. La norma tributaria no define qué debe entenderse como titular de actividades mineras, por lo que se acude a la norma sectorial especial, la misma que la define como todas aquellas actividades contenidas en el título primero del Texto Único Ordenado de la Ley General de Minería, entre las cuales se incluye al cateo, prospección, comercialización y otras actividades mineras declaradas por ley expresa, como la exploración y la explotación. Conforme al artículo 7° del Texto Único Ordenado de la Ley General de Minería, la exploración y comercialización son ejecutadas por personas naturales y jurídicas bajo el sistema de concesiones. La exploración es la actividad minera tendente a demostrar las dimensiones, posición, características minerológicas, reservas y valores de los yacimientos minerales, conforme al artículo 8° de la citada ley, y, conforme al artículo VII del título preliminar del mismo cuerpo legal, el ejercicio de las actividades mineras, excepto el cateo, la prospección y la comercialización, se realiza exclusivamente bajo el sistema de concesiones, al que se accede bajo procedimientos que son de orden público. Las concesiones se otorgan tanto para la acción empresarial del Estado como de los particulares, sin distinción ni privilegio alguno. Si bien la exploración y explotación deben ser ejecutadas bajo el sistema de concesiones, ello no significa que el requisito para la ejecución de esas actividades sea la definición del término “titulares de actividades mineras” y, en ese sentido, cuando el literal o) del artículo 37° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta hace referencia a que serán deducibles los gastos de exploración, preparación y desarrollo en que incurran los titulares de actividades mineras, se refiere a gastos de exploración en sentido amplio, incluyendo gastos vinculados a actividades de cateo, prospección y exploración; ii) se entiende que para efectos tributarios no importa si el titular de la actividad minera es una persona natural o jurídica que cuenta con la titularidad de la concesión minera, a fin de deducir sus gastos de exploración, ya que la norma tributaria no toma la acepción de titular de la concesión para deducir el gasto. Por tanto, la distinción realizada por la administración tributaria entre sujetos que cuentan con la titularidad de la concesión minera y aquellos que no la tienen, es un concepto no previsto en la norma tributaria, pues se pretende equiparar una exigencia para la ejecución de una actividad minera que debe ser acorde con la Ley General de Minería con aquello que no exige la norma tributaria; iii) la razón de ser del literal o) del artículo 37° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta tiene como finalidad permitir la deducibilidad de gastos realizados por cualquier titular de actividades mineras, como cateo, prospección y exploración, siendo que estas actividades tienen en común establecer la probabilidad de encontrar yacimientos de minerales, por lo que muchas veces estos gastos no tienen un retorno, entendiendo esto como la generación ingresos gravados, debido a que estas actividades pueden concluir sin la comprobación de reservas minerales suficientes para su explotación. Si no se permite la deducción, no se incentivaría el desarrollo de actividades mineras por parte de los privados; iv) la norma tributaria no establece expresamente una deducción exclusiva para “titulares de concesiones mineras” que solo incurran en gastos de explotación en concesiones autorizadas, sino que, por el contrario, toma un concepto más amplio de titular de la actividad minera. La distinción que propone la SUNAT es contraria al principio de “no se debe distinguir donde la ley no distingue”, dado que la norma tributaria no plantea una distinción expresa; y v) para que estos gastos sean plenamente deducibles deben cumplir con los parámetros del principio de causalidad, parámetro que no exige que el gasto incurrido genere ingresos gravados de forma efectiva, por lo que basta que el gasto se encuentre relacionado con la actividad empresarial del contribuyente, conforme la concepción amplia de este principio. En ese orden de ideas, lo resuelto por el Tribunal Fiscal se ajustaría a ley. 1.5 Ejercicio del derecho a la impugnación La SUNAT, mediante escrito presentado el trece de junio de dos mil dieciséis, obrante de folios ciento noventa y ocho a doscientos trece del expediente principal, interpone recurso de apelación contra la sentencia de primera instancia, que declaró infundada la demanda. Son agravios principales del recurso vertical la interpretación errada del literal o) del artículo 37° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, pues no se ha considerado que la actividad minera es un conjunto de trabajos encaminados a explotar los yacimientos y se desarrolla en varias etapas: cateo, prospección, exploración, explotación, beneficio, labor general, comercialización y el transporte minero. El cateo y la prospección están destinados a descubrir un yacimiento; la explotación tiene por objeto estudiar o evaluar un yacimiento, es decir, comprobar si este es susceptible de aprovecharse económicamente, si es rentable económicamente o no; la preparación y desarrollo son actividades que permiten la exploración y explotación del yacimiento; para ejercer la actividad minera de “exploración” se necesita contar con una concesión minera, también llamada derecho minero; por tanto, los que no tienen esta concesión minera no pueden ejercer dicha actividad minera, por lo que si no se puede ejercer exploración, obviamente no se puede incurrir en los denominados “gastos de exploración”. El otorgamiento de la concesión minera de exploración concede un título o derecho a la persona natural o jurídica que la solicitó, para que pueda explorar el yacimiento. Solo quien tiene título respecto de una cosa o bien puede ser llamado titular del mismo; por ello, la concesión minera otorga a su titular un derecho real (artículo 10° de la Ley General de Minería) y, asimismo, el titular de la concesión minera tiene derechos y obligaciones, conforme a los artículos 37° y 38° de la misma ley. 1.6. Dictamen fiscal superior La Sexta Fiscalía Superior Civil y Contencioso Administrativo de Lima, mediante Dictamen Nº 1231-2016, presentado el quince de septiembre de dos mil dieciséis, corriente de fojas doscientos veintiocho a doscientos cuarenta del expediente principal, opina que se declare nula la sentencia apelada. 1.7. Actos procesales de relevancia Primera sentencia de vista: La Sexta Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Subespecialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima, mediante resolución número diecisiete, del veintidós de marzo de dos mil diecisiete, corriente de fojas doscientos sesenta y dos a doscientos sesenta y nueve de la causa principal, confirma la sentencia apelada, que declara infundada la demandada contencioso administrativa. Primer recurso de casación: La SUNAT mediante escrito presentado el diecisiete de abril de dos mil diecisiete, interpone recurso de casación, corriente de fojas doscientos ochenta y dos a trescientos cuatro del expediente principal. Primera ejecutoria suprema: La Tercera Sala de Derecho Constitucional y Social Transitoria de esta Corte Suprema de Justicia de la República emite la Casación Nº 9782-2017 Lima, del veintiséis de septiembre de dos mil dieciocho, corriente en copia certificada de fojas trescientos ocho a trescientos diecinueve de la causa principal, declarando nula la sentencia de vista. Se argumentó que la sentencia de vista contiene un aparente pronunciamiento, desde que no responde en sí a las alegaciones de la demanda ni al recurso de apelación, ya que correspondía determinar en principio qué se entiende por actividad minera, particularmente por “exploración”, quién es el titular de la misma y su relación con la concesión minera, y todo ello a partir del derecho minero, para que, sobre esa base, se establezca quiénes podrían deducir los gastos de exploración para efectos de la determinación del impuesto a la renta conforme al literal o) del artículo 37° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta. Asimismo, señala que no se ha considerado el marco normativo que corresponde aplicar al caso, definiendo al “titular de la actividad minera de exploración” con ajenidad del derecho minero, ya que no cabe la existencia de un titular de actividades mineras que en materia tributaria sea distinto al titular de las mismas actividades que el derecho minero tenga previsto. Así también, no se motiva cómo una empresa dedicada a la actividad minera de exploración, desarrolle dicha actividad con inobservancia de las disposiciones de la Ley Minera, pretendiendo beneficiarse de los descuentos que la Ley del Impuesto a la Renta permite para dicha actividad, cuando por norma VIII del título preliminar del Código Tributario en vía de interpretación no es posible extender las disposiciones tributarias a las personas distintas de las señaladas en la ley. La Sala Superior no efectuó, en concepto de la mencionada Sala Suprema, un análisis concreto de los hechos, proyecto por proyecto, para corroborar si quien solicitaba la deducción del gasto era o no titular de la actividad minera de “exploración”, ni se pronunció sobre los medios probatorios que se presentaron con tal objeto. Tampoco se pronunció respecto a las deducciones de gastos por exploraciones sin autorización, lo que debe ser justificado, ya que quien pretende beneficiarse con los descuentos que dicha actividad permite no podría actuar de forma contraria al ordenamiento jurídico, y ello se debe realizar atendiendo a que en el caso de autos no solo se efectuaron reparos por gastos incurridos en exploraciones sobre concesiones que serían de terceros, sino también porque el contribuyente, a pesar de que contaría con algunas concesiones, no habría contado con la autorización respectiva. 1.8. Segunda sentencia de vista La Sexta Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Subespecialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima, en cumplimiento del mandato supremo emite nueva sentencia mediante resolución número veinticuatro, del veintiocho de septiembre de dos mil veinte, corriente de fojas trescientos ochenta y ocho a trescientos noventa y nueve de la causa principal, revocando la sentencia apelada —que declaró infundada la demanda en todos sus extremos— y, reformándola, declara fundada la demanda en sus dos pretensiones y, en consecuencia, nula la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 12194-2-2014, en cuanto revoca la Resolución de Intendencia Nº 095-014-0000473/SUNAT en el extremo referido al reparo a los costos y/o gastos incurridos en exploraciones efectuadas en concesiones de terceros o que no cuenten con autorización, así como la Resolución de Determinación Nº 092-003-000064, en el referido extremo, con lo cual se declara la validez de la Resolución de Intendencia Nº 095-014-0000473/SUNAT y de la Resolución de Determinación Nº 092-003-000064, en el extremo indicado. La decisión superior se funda en los siguientes argumentos principales: i) la materia controvertida consiste es determinar la validez del reparo formulado por la SUNAT al impuesto a la renta del ejercicio dos mil uno y al impuesto general a las ventas de enero de dos mil uno a abril de dos mil dos, por costos y/o gastos incurridos en exploraciones efectuadas en concesiones de terceros o que no cuenten con autorización, con motivo de la fiscalización efectuada, a fin de verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias relativas a dichos tributos y ejercicios, para lo cual se debe determinar qué se entiende por actividad minera de exploración, quién es el titular de la actividad minera de exploración y su relación con la concesión minera, así como si, para deducir gastos de exploración incurridos en una concesión minera, se requiere ser titular de la misma o contar con autorización; ii) las normas VI y VII del título preliminar del Texto Único Ordenado de la Ley General de Minería, aprobado por Decreto Supremo Nº 014-92-EM, establecen que son actividades de la industria minera, entre otras, la exploración; los artículos 7°, 8°, 9°, 10°, 75° y 127° de la Ley General de Minería prevén que la exploración es la actividad minera tendente a demostrar las dimensiones, posición, características mineralógicas, reservas y valores de los yacimientos mineros; que la concesión minera otorga a su titular el derecho a la exploración y explotación, así como un derecho real consistente en la suma de los atributos que esta ley reconoce al concesionario; que los gastos de exploración en que se incurra una vez que la concesión se encuentre en la etapa de producción mínima obligatoria, podrán deducirse íntegramente en el ejercicio o amortizarse a partir de ese ejercicio; y que por el título de concesión el Estado reconoce al concesionario el derecho de ejercer exclusivamente dentro de una superficie debidamente delimitada, las actividades inherentes a la concesión, así como los demás derechos que le reconoce la ley; iii) de la interpretación sistemática de las normas citadas, se colige: a) la definición de la actividad minera de exploración, que se ejecuta por personas naturales o jurídicas nacionales o extranjeras, únicamente a través del sistema de concesiones; b) para ejercer la actividad minera de exploración se necesita contar con una concesión minera, desde que esta concede un título o derecho real a quien la solicitó para explorar materialmente un yacimiento, y el término titular de la actividad minera necesariamente implica que la persona natural o jurídica posea un título para ejercer la exploración, es decir, sea titular de una concesión minera; y c) los gastos de exploración constituyen un concepto deducible únicamente para los contribuyentes que tienen la condición de titulares de la actividad minera de exploración, lo que implica que la persona que realice la actividad posea un título o la autorización para iniciar los trabajos de exploración minera, esto es, sea titular de una concesión minera; iv) de los antecedentes administrativos, se tiene que en la fiscalización seguida a la empresa BHP Billiton Tintaya Sociedad Anónima (ahora Compañía Minera Antapaccay Sociedad Anónima), la administración tributaria emitió el Requerimiento Nº 3611- 00063878, que da cuenta en el punto 8 de su anexo 1 que para efectuar exploraciones se requiere calificación y aprobación de sus proyectos de exploración, por lo que no estaba facultada a efectuar exploraciones en las concesiones y/o denuncios de Las Bambas, Lancones, Huancarama, Alto Huacaní, Antapaccay y Chorro, y, en consecuencia, los gastos en que incurrió en dichas exploraciones no son deducibles para efectos del impuesto a la renta e impuesto general a las ventas. En ese sentido, la SUNAT requirió que la contribuyente sustente lo observado y esta manifestó que los gastos realizados en proyectos de exploraciones fueron efectuados dentro de lo previsto en el marco legal y detallando los proyectos observados; v) mediante anexo I del Resultado del Requerimiento Nº 3611-00063878, la administración se pronunció respecto a los proyectos, observándose de dichos antecedentes que la empresa contribuyente no cumplió con sustentar documentariamente su condición de titular de la actividad minera de exploración respecto de los proyectos observados, a fin de deducir válidamente los gastos incurridos en dichas exploraciones y el crédito fiscal correspondiente, por los importes de US$ 2’708,743.26 (dos millones setecientos ocho mil setecientos cuarenta y tres dólares americanos con veintiséis centavos) y US$ 166,545.11 (ciento sesenta y seis mil quinientos cuarenta y cinco dólares americanos con once centavos), respectivamente, dado que las concesiones mineras Las Bambas y Antapaccay no son de su propiedad, sino de terceros; además, si bien es cierto en cuanto a los proyectos Las Bambas Este y Chorro se adjuntaron los Informes Nº 11-2003-DGAA/IB y Nº 125-2001- DGAA/EA, no es menos verdad que en dichos informes se autoriza efectuar la exploración por el periodo comprendido entre el uno de octubre de dos mil dos al treinta y uno de diciembre de dos mil tres, esto es, en un lapso posterior al ejercicio fiscalizado. En cuanto al proyecto Lancones, señala que la exploración se efectuó en virtud de un acuerdo celebrado con la Compañía Minera Totoral Sociedad Anónima y como fundamento de derecho invoca los contratos de joint venture regulados en el artículo 204° de la Ley General de Minería, empero no adjunta ningún documento o contrato que acredite lo alegado, y respecto a los proyectos Higuerón, Potrobayo, Huancarama y Alto Huancané, no presentó ninguna documentación orientada a sustentar lo alegado en su escrito del veintitrés de agosto de dos mil cuatro, ni a desvirtuar la observación formulada, concluyéndose que los reparos se encuentran debidamente justificados y ajustados a derecho; y vi) el Tribunal Fiscal enfatizó que la deducibilidad de un gasto está relacionada con el cumplimiento del principio de causalidad, como prevé el artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, y no con la titularidad de una concesión minera, como sostiene la SUNAT. Según jurisprudencia del propio Tribunal Fiscal, la deducibilidad de los gastos no puede estar en función de la efectiva generación de mayores ingresos, sino en la potencialidad de que aquellos puedan generar estos; no obstante, conforme a lo desarrollado, esta postura no encuentra justificación suficiente ni coherencia con la norma que resulta de la interpretación sistemática de las normas del literal o) del artículo 37° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, y de las normas antes citadas, según las cuales los gastos de exploración en que incurran los titulares de actividades mineras solo serán deducibles, a fin de establecer la renta neta de tercera categoría, siempre que estos tengan la condición de titulares de las concesiones mineras en que dichas actividades se realicen. Anotaciones acerca del recurso
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