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22924-2019-LIMA
Sumilla: INFUNDADO. ESTA SALA SUPREMA DETERMINA QUE EL HABER APLICADO EL ARTÍCULO 179 DEL CÓDIGO TRIBUTARIO NO VULNERA EL DERECHO A LA TUTELA EFECTIVA, EN CUANTO NO SE LE IMPIDIÓ PRESENTAR LA DEMANDA TAL COMO PUEDE ADVERTIRSE DE LA PROPIA REALIZACIÓN DEL PRESENTE PROCESO. ASIMISMO, NO SE HA ACREDITADO LA VULNERACIÓN AL DERECHO DE DEFENSA Y AL PRINCIPIO DE LA PROHIBICIÓN DE LA REFORMA EN PEOR, ASPECTOS QUE EN TODO CASO NO HAN SIDO DEBIDAMENTE SUSTENTADOS EN EL RECURSO.
Fecha de publicación (aaaammdd): 20230220
Fecha del documento: –
Índice fuente: JURISPRUDENCIA JUDICIAL
Repositorio oficial: Datos abiertos – Ministerio de Justicia y Derechos Humanos
SENTENCIA
CASACIÓN Nº 22924-2019 LIMA
SUMILLA: Entiende esta Sala Suprema que en el caso se está ante una aplicación sistemática de las disposiciones normativas en cuanto no existe antinomia entre las referidas normas ni este hecho ha sido acreditado. Lima, once de agosto de dos mil veintidós. LA QUINTA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL TRANSITORIA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA: I. VISTOS: El recurso extraordinario de casación interpuesto por Zinc Industrias Nacionales S.A. – ZINSA, presentado el veinticuatro de julio de dos mil diecinueve (folios 382-431 del Expediente Principal Nº 03809-2017-0-1801-JR-CA-22), contra la sentencia de vista contenida en la resolución número dieciséis, del uno de julio de dos mil diecinueve (folios 344-376), que confirma la sentencia apelada contenida en la resolución número ocho, del veinte de noviembre de dos mil dieciocho (folios 225-250), que declaró infundada la demanda. II. ANTECEDENTES. Demanda: El seis de marzo del dos mil diecisiete, Zinc Industrias Nacionales S.A. – ZINSA interpone demanda contencioso administrativa (folios 33-105). Señala las siguientes pretensiones: – Pretensión principal: Se declare la nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 10709-2- 2016, así como de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 00053- 2-2017, que aclara aquella, en el extremo que confirma en parte la Resolución de Intendencia Nº 0150140008199, la misma que declara infundado el recurso de reclamación respecto a los reparos contenidos en las Resoluciones de Determinación Nº 0220030006527 a Nº 0220030006537, y a la comisión de la infracción descrita en las Resoluciones de Multa Nº 0220020006864 a Nº 0220020006874, que consisten en lo siguiente: i) reparos al crédito fiscal del impuesto general a las ventas de marzo a diciembre de dos mil cuatro por adquisiciones consideradas como operaciones no reales; ii) reparo a la base imponible del impuesto a la renta del ejercicio dos mil cuatro por no sustentar las provisiones de ejercicios anteriores; iii) comisión de la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Texto Único Ordenado del Código Tributario para los periodos de marzo a diciembre de dos mil cuatro y el ejercicio dos mil cuatro, como consecuencia de los reparos señalados en los incisos anteriores. – Primera pretensión subordinada: Se declare la nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 10709-2-2016 en el extremo que confirma los reparos al crédito fiscal del impuesto general a las ventas de marzo a diciembre de dos mil cuatro y que confirma la sanción de pérdida del acogimiento al régimen de incentivos previsto en el inciso c del artículo 179 del Texto Único Ordenado del Código Tributario. – Segunda pretensión subordinada: Se declare la nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 10709-2-2016 en el extremo que confirma la sanción de pérdida del acogimiento al régimen de incentivos previsto en el inciso c del artículo 179 del Texto Único Ordenado del Código Tributario. Los argumentos principales de la demanda señalan lo siguiente: a) Sobre el reparo al crédito fiscal del impuesto general a las ventas por adquisiciones consideradas como operaciones no reales, al amparo del inciso b del artículo 44 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, señala que la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria (SUNAT) y el Tribunal Fiscal han reconocido que las mercaderías fueron adquiridas de los proveedores (Industriales PB Nacionales S.A.C, Luis Alejandro Marroquín Lucana y Carlos Florencio Zavala Vicente), con lo que se ha verificado que las adquisiciones fueron existentes y no simuladas. La administración tributaria las considera como operaciones no reales y desconoce su deducción de conformidad con la Ley del Impuesto General a las Ventas, por haber efectuado compras gravadas como impuesto general a las ventas; sin embargo, correspondía que la misma administración acredite que los proveedores cuyos nombres figuraban como emisores de las facturas observadas, no eran quienes realizaron verdaderamente la operación de compraventa de mercadería con Zinc Industrias Nacionales S.A. – ZINSA. b) Sobre el reparo a la base imponible del impuesto a la renta del ejercicio dos mil cuatro por no haber sustentado la deducción por devolución de provisiones de ejercicios anteriores, refiere que, para la administración tributaria, Zinc Industrias Nacionales S.A. – ZINSA no sustentó dicha deducción con los documentos presentados. Asimismo, el Tribunal Fiscal concluyó que existe contradicción en los medios probatorios presentados respecto a la deducción tomada, pues provenía de una operación no gravada, como es el caso de la capitalización de utilidades, ajuste de corrección monetaria del capital social y excedente de revaluación. Así también, señala que, para la SUNAT, la demandante no había acreditado la propiedad sobre las acciones de Cuprum Perú S.A. c) Sobre la comisión de la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario para los periodos de marzo a diciembre de dos mil cuatro y el ejercicio dos mil cuatro, como consecuencia de los reparos impugnados, señala que estos valores deben correr la suerte de las principales. d) Aduce que existe aplicación retroactiva de la norma para desconocer el crédito fiscal de las adquisiciones de marzo a diciembre, consideradas como operaciones no reales, al amparo del inciso b del artículo 44 de la Ley del Impuesto General a las Ventas. e) Respecto a la pérdida del acogimiento al régimen de incentivos previsto en el inciso c del artículo 179 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, para el pago de la Resolución de Multa Nº 0220020006874 (vinculada al reparo a la base del impuesto a la renta por devolución de provisiones de ejercicios anteriores no sustentada), refiere que no se encuentra arreglada a ley, dado que SUNAT sancionó a Zinc Industrias Nacionales S.A. – ZINSA con la pérdida de dicho acogimiento al haber interpuesto el recurso de reclamación contra la misma luego de haberse acogido al referido régimen de incentivos. Contestación de la demanda El tres de mayo de dos mil diecisiete (folios 118-130), el codemandado Procurador Público Adjunto a cargo de los Asuntos Judiciales del Ministerio de Economía y Finanzas, en representación del Tribunal Fiscal, absuelve la demanda, solicitando que se declare infundada en todos sus extremos en consideración a los siguientes argumentos: a) Sobre las operaciones no reales en el presente caso, señala que el Tribunal Fiscal realizó un análisis de los medios probatorios aportados por las partes, contrastes, cruces de información y, como consecuencia de todo ello, se identificaron las inconsistencias. b) Refiere que la documentación aportada por la demandante solamente muestra una promesa de venta, pero no aporta medios probatorios que verifiquen que dicha operación se haya concretado. El veintiocho de abril de dos mil diecisiete (folios 134-158), la SUNAT, en calidad de codemandada, contesta la demanda solicitando que se declare infundada en consideración a los siguientes fundamentos: a) Sobre el reparo por operaciones no reales, refiere que la demandante advierte que correspondía a la administración acreditar que las operaciones objetadas fueron realizadas con terceros, que no figuran en las mencionadas facturas; no obstante, dicha documentación y/o información proporcionada por la demandante, no resulta siendo suficiente para acreditar que los proveedores de los bienes o servicios adquiridos correspondientes a las operaciones objetadas realmente fueron los que se consignan en las facturas de dichas operaciones. b) Respecto al reparo por deducción de provisiones de ejercicios anteriores, señala que la contribuyente no sustentó dicha deducción dado que las inversiones de Promotora La Conquista S.A. en Cuprum Perú S.A. no fueron sustentadas con algún certificado de acciones o algún libro y/o registro contable; así también, señala de la transcripción del libro diario en el testimonio de fusión presentado, no aparecía ningún asiento de inversión en valores que hubiere sido efectuado por la parte antes de su fusión. c) En cuanto a la aplicación retroactiva de los requisitos y condiciones establecidos en el numeral 15 del artículo 6 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas, la demandante señala que el Tribunal Fiscal aplica dicho dispositivo normativo vigente a partir del uno de noviembre de dos mil cinco a sus operaciones realizadas en los periodos de marzo a diciembre de dos mil cuatro, a fin de desconocer su derecho al crédito fiscal; no obstante, advierte la codemandada que no se aprecia que el Tribunal Fiscal haya aplicado dicho dispositivo normativo. d) Sobre el acogimiento al régimen de incentivos previsto en el inciso c del artículo 179 del Código Tributario, señala que, dado que los reparos fueron realizados de acuerdo a derecho, las multas también se encuentran sujetas a derecho. e) Finalmente, advierte que las resoluciones cuestionadas han sido expedidas sin afectar norma constitucional, legal, ni reglamentaria alguna; por tanto, reúnen todos los requisitos formales para su validez como acto administrativo. Asimismo, se habría seguido el procedimiento legal establecido al emitir en última instancia administrativa la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 10709-2- 2016. Sentencia en primera instancia El Vigésimo Segundo Juzgado Especializado en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima, a través de su sentencia contenida en la resolución número ocho, del veinte de noviembre de dos mil dieciocho (folios 225-250), declaró infundada la demanda. La sentencia sustentó su fallo en los siguientes argumentos: a) Sobre las operaciones no reales contempladas en el inciso b del artículo 44 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, señala que no basta que los comprobantes de pago cumplan con las características y requisitos del Reglamento de Comprobantes de Pago, sino que las operaciones consignadas deben responder a los hechos suscitados en la realidad. Es así que en el caso se verifica que la recurrente no indicó cómo se vinculó con sus proveedores Industrial PB Nacionales S.A.C., Luis Alejandro Marroquín Lucana y Carlos Florencio Zavala Vicente, y que tal vinculación se efectuó sobre la base de órdenes de compra y dichas órdenes de compra no cuentan con firma ni fecha de recepción ni la conformidad por los bienes recibidos que describen. b) Respecto a los reparos sobre el impuesto a la renta por devolución de provisiones de ejercicios anteriores, refiere que ha quedado constancia de que las inversiones de Promotora La Conquista S.A. en Cuprum Perú S.A. no fueron sustentadas por la demandante, ni con algún certificado de acciones, ni con alguno de los libros y/o registros contables de dichas empresas. Así también, de la transcripción del libro diario en el testimonio de fusión presentado, se advirtió que no aparecía ningún asiento de inversión en valores que hubiere sido efectuado por parte de la Promotora La Conquista S.A. antes de su fusión. c) Señala que no corresponde amparar el tercer argumento sobre las multas por infracción (numeral 1 del artículo 178 del Texto Único Ordenado del Código Tributario), debido a que los fundamentos por los que se cuestiona los reparos fueron desestimados. d) Sobre la aplicación retroactiva del numeral 15 del artículo 6 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas señala que, con la incorporación del numeral 15 del artículo 6 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas, se ha previsto un numeral para la aplicación de las normas sobre el crédito fiscal en el caso de operaciones no reales. No obstante, dicho dispositivo se remite a lo previsto en el numeral 2.3. del artículo 6 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas, ya vigente en el año dos mil cuatro, año en que se suscitaron los hechos. e) Refiere que la demandante cuestiona la correcta aplicación del régimen de incentivos, la cual se configura mediante la pérdida del beneficio de la rebaja de la multa en un 50% (cincuenta por ciento); no obstante, queda acreditado que la demandante presentó recurso de reclamación contra los valores, por lo que luego de acogerse al indicado régimen de incentivos, incurrió en la pérdida prevista por el quinto párrafo del artículo 179 del Código Tributario. Sentencia de vista La Sétima Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima, mediante resolución número dieciséis, del uno de julio de dos mil diecinueve (folios 344- 376), confirma la sentencia apelada, del veinte de noviembre de dos mil dieciocho (folios 225-250), que declara infundada la demanda. Los argumentos de la sentencia de vista son los siguientes: a) Sobre las operaciones no reales, señala que, con base en lo contenido en el inciso b del artículo 44 de la Ley del Impuesto General a las Ventas y de una valoración conjunta de los medios probatorios, tales como documentos, comprobantes de pago, información presentada y manifestaciones aportadas, se concluye que la demandante desvirtuado lo acotado por la administración tributaria, el Tribunal Fiscal y la sentencia apelada sobre la operación realizada con los proveedores Marroquín Lucana Luis Alejandro, Industrial PB Nacionales S.A.C. y Zavala Vicente Carlos Florencio. Así, la demandante habría incurrido efectivamente en la infracción de operaciones no reales por simulación relativa. b) Respecto a los reparos sobre el impuesto a la renta por devolución de provisiones de ejercicios anteriores, la cual está referida al concepto por capitalización de utilidades y de ajustes por corrección monetaria del capital social, y que fue provisionada a raíz de la fusión con la Promotora La Conquista S.A., señala que los medios probatorios aportados por la propia demandante —como la escritura pública de fusión por absorción, entre otros— no permiten tener certeza de que en el ejercicio dos mil cuatro la demandante tenía acciones en Cuprum Perú S.A. por la Promotora La Conquista S.A. c) Advierte que la demandante perdió el beneficio a acogerse al régimen de incentivos de conformidad al quinto párrafo del artículo 179 del Texto Único Ordenado del Código Tributario al interponer el recurso de reclamación y cuestionar las resoluciones de determinación y las resoluciones de multa. d) Respecto a la aplicación retroactiva del numeral 15 del artículo 6 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas, vigente a partir de noviembre de dos mil cinco, señala que el periodo materia de controversia es de marzo a diciembre de dos mil cuatro y que, de la revisión de los actuados, se advierte que el Tribunal Fiscal no hace mención al numeral 15 del artículo 6 del Reglamento del Impuesto General a las Ventas. Calificación del recurso de casación Mediante resolución casatoria del cuatro de diciembre de dos mil diecinueve, se declaró procedente el recurso de casación presentado por Zinc Industrias Nacionales S.A. – ZINSA, respecto a las siguientes causales: a) Infracción normativa de los incisos 3, 5, 6 y 14 del artículo 139 de la Constitución Política del Perú, del artículo 12 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, de los artículos VII del título preliminar, 50 (inciso 6) y 122 (incisos 3 y 4) del Código Procesal Civil, y del inciso 1.11 del artículo IV del título preliminar de la Ley Nº 27444. b) Infracción normativa por aplicación indebida del artículo 19 de la Ley del Impuesto General a las Ventas y de su reglamento, contenido en el numeral 2.3 del artículo 6 del Reglamento del Impuesto General a las Ventas, aprobado por Decreto Supremo Nº 136- 96-EF. c) Infracción normativa del artículo 103 de la Constitución Política del Perú por aplicación retroactiva del Decreto Supremo Nº 130-2005-EF a periodos del ejercicio dos mil cuatro d) Infracción normativa de los artículos 6 y 353 de la Ley General de Sociedades e) Infracción normativa del artículo 138 de la Constitución Política del Perú y del artículo VI (última parte) del título preliminar del Código Procesal Constitucional III. CONSIDERANDOS Los fines del recurso ii de casación 1. Debemos establecer en principio que la finalidad del recurso extraordinario de casación es la adecuada aplicación del derecho objetivo y la uniformidad de la jurisprudencia nacional establecida por la Corte Suprema de Justicia, tal como puede interpretarse de lo dispuesto por el artículo 141 de la Constitución Política de 1993 y el artículo 384 del Código Procesal Civil, modificado por el artículo 1 de la Ley Nº 29364. 2. En este sentido, en un Estado constitucional, esta finalidad nomofiláctica del recurso de casación debe traducirse en la función que ostentan las Salas Supremas, como órganos de vértice, para establecer y fijar la interpretación de las disposiciones normativas con base en buenas razones. Como refiere Taruffo1, es fundamental en la corrección del procedimiento de elección y la aceptabilidad de los criterios sobre los cuales se funda la interpretación de las disposiciones normativas, que deben ser seguidas por todos los jueces de la República. Sobre las operaciones no reales 3. Para efectos de establecer cuáles son las operaciones no reales y las consecuencias que pueden generar estas operaciones, debemos señalar el marco normativo: Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas ARTÍCULO 44º.- COMPROBANTES DE PAGO EMITIDOS POR OPERACIONES NO REALES El comprobante de pago o nota de débito emitido que no corresponda a una operación real, obligará al pago del Impuesto consignado en éstos, por el responsable de su emisión. El que recibe el comprobante de pago o nota de débito no tendrá derecho al crédito fiscal o a otro derecho o beneficio derivado del Impuesto General a las Ventas originado por la adquisición de bienes, prestación o utilización de servicios o contratos de construcción. Para estos efectos se considera como operación no real las siguientes situaciones: a) Aquella en la que, si bien se emite un comprobante de pago o nota de débito, la operación gravada que consta en éste es inexistente o simulada, permitiendo determinar que nunca se efectuó la transferencia de bienes, prestación o utilización de servicios o contrato de construcción. b) Aquella en que el emisor que figura en el comprobante de pago o nota de débito no ha realizado verdaderamente la operación, habiéndose empleado su nombre y documentos para simular dicha operación. En caso que el adquirente cancele la operación a través de los medios de pago que señale el Reglamento, mantendrá el derecho al crédito fiscal. Para lo cual, deberá cumplir con lo dispuesto en el Reglamento. La operación no real no podrá ser acreditada mediante: 1. La existencia de bienes o servicios que no hayan sido transferidos o prestados por el emisor del documento; o, 2. La retención efectuada o percepción soportada, según sea el caso. (Artículo sustituido por el artículo 14° del Decreto Legislativo Nº 950, publicado el tres de febrero de dos mil cuatro, vigente desde el uno de marzo de dos mil cuatro). Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta aprobado por Decreto Supremo Nº 029-94-EF CAPÍTULO V DEL CRÉDITO FISCAL […] Artículo 6.- La aplicación de las normas sobre el Crédito Fiscal establecidas en el Decreto, se ceñirá a lo siguiente: […] 4. DOCUMENTO QUE DEBE RESPALDAR EL CRÉDITO FISCAL […] “2.3. Para sustentar el crédito fiscal conforme a lo dispuesto en el quinto párrafo del Artículo 19 del Decreto el contribuyente deberá: (*) (*) Encabezado de numeral sustituido por el Artículo 2 del Decreto Supremo Nº 047-2011-EF, publicado el 27 marzo 2011, cuyo texto es el siguiente: “2.3 Para sustentar el crédito fiscal conforme a lo dispuesto en el cuarto párrafo del artículo 19 del Decreto y en el segundo párrafo del artículo 3 de la Ley Nº 29215 el contribuyente deberá:” (*) Encabezado sustituido por el Artículo 4 del Decreto Supremo Nº 137-2011-EF, publicado el 09 julio 2011, cuyo texto es el siguiente: “2.3. Para sustentar el crédito fiscal conforme a lo dispuesto en el cuarto párrafo del artículo 19 del Decreto y en el segundo párrafo del artículo 3 de la Ley Nº 29215 el contribuyente deberá:” 2.3.1. Utilizar los siguientes medios de pago: i. Transferencia de fondos, ii. Cheques con la cláusula “no negociables”, “intransferibles”. “no a la orden” u otro equivalente, u iii. Orden de pago. 2.3.2. Cumplir los siguientes requisitos: i. Tratándose de Transferencia de Fondos: a) Debe efectuarse de la cuenta corriente del adquirente a la cuenta del emisor. (*) (*) Literal sustituido por el Artículo 2 del Decreto Supremo Nº 047-2011-EF, publicado el 27 marzo 2011, cuyo texto es el siguiente: «a) Debe efectuarse de la cuenta corriente del adquirente a la cuenta del emisor del comprobante de pago o a la del tenedor de la factura negociable, en caso que el emisor haya utilizado dicho título valor conforme a lo dispuesto en la Ley Nº 29623.» b) Que el total del monto consignado en el comprobante de pago haya sido cancelado con una sola transferencia, incluyendo el Impuesto y el monto percibido, de corresponder. c) El adquirente debe exhibir la nota de cargo o documento análogo emitido por el banco y el estado de cuenta donde conste la operación. d) La transferencia debe efectuarse dentro de los cuatro meses de emitido el comprobante. e) La cuenta corriente del adquirente debe encontrarse registrada en su contabilidad. ii. Tratándose de cheques: a) Que sea emitido a nombre del emisor del comprobante de pago. (*) (*) Literal sustituido por el Artículo 2 del Decreto Supremo Nº 047-2011- EF, publicado el 27 marzo 2011, cuyo texto es el siguiente: “a) Que sea emitido a nombre del emisor del comprobante de pago o del tenedor de la factura negociable, en caso que el emisor haya utilizado dicho título valor conforme a lo dispuesto en la Ley Nº 29623.” b) Que se verifique que fue el emisor del comprobante de pago quien ha recibido el dinero. Para tal efecto, el adquirente deberá exhibir a la SUNAT copia del cheque emitida por el Banco y el estado de cuenta donde conste el cobro del cheque. Cuando se trate de cheque de gerencia, bastará con la copia del cheque y la constancia de su cobro emitidas por el banco. c) Que el total del monto consignado en el comprobante de pago haya sido cancelado con un solo cheque, incluyendo el Impuesto y el monto percibido, de corresponder. d) Que el cheque corresponda a una cuenta corriente a nombre del adquirente, la misma que deberá estar registrada en su contabilidad. e) Que el cheque sea girado dentro de los cuatro meses de emitido el comprobante de pago. iii. Tratándose de orden de pago: a) Debe efectuarse contra la cuenta corriente del adquirente y a favor del emisor. (*) (*) Literal sustituido por el Artículo 2 del Decreto Supremo Nº 047-2011-EF, publicado el 27 marzo 2011, cuyo texto es el siguiente: “a) Debe efectuarse contra la cuenta corriente del adquirente y a favor del emisor del comprobante de pago o del tenedor de la factura negociable, en caso que el emisor haya utilizado dicho título valor conforme a lo dispuesto en la Ley Nº 29623.” b) Que el total del monto consignado en el comprobante de pago haya sido cancelado con una sola orden de pago, incluyendo el Impuesto y el monto percibido, de corresponder. c) El adquirente debe exhibir la copia de la autorización y nota de cargo o documento análogo emitido por el banco, donde conste la operación. d) El pago debe efectuarse dentro de los cuatro meses de emitido el comprobante. e) La cuenta corriente del adquirente debe encontrarse registrada en su contabilidad. Lo dispuesto en el presente numeral será de aplicación sin perjuicio de lo establecido en el Artículo 44 del Decreto. […] 15. OPERACIONES NO REALES 15.1. El responsable de la emisión del comprobante de pago o nota de débito que no corresponda a una operación real, se encontrará obligado al pago del impuesto consignado en éstos, conforme a lo dispuesto en el primer párrafo del Artículo 44 del Decreto. 15.2. El adquirente no podrá desvirtuar la imputación de operaciones no reales señaladas en los incisos a) y b) del Artículo 44 del Decreto, con los hechos señalados en los numerales 1) y 2) del referido artículo. 15.3. Las operaciones no reales señaladas en los incisos a) y b) del Artículo 44 del Decreto se configuran con o sin el consentimiento del sujeto que figura como emisor del comprobante de pago. 15.4. Respecto de las operaciones señaladas en el inciso b) del Artículo 44 del Decreto, se tendrá en cuenta lo siguiente: a) Son aquellas en que el emisor que figura en el comprobante de pago o nota de débito, no ha realizado verdaderamente la operación mediante la cual se ha transferido los bienes, prestado los servicios o ejecutado los contratos de construcción, habiéndose empleado su nombre, razón social o denominación y documentos para aparentar su participación en dicha operación. b) El adquirente mantendrá el derecho al crédito fiscal siempre que cumpla con lo siguiente: i) Utilice los medios de pago y cumpla con los requisitos señalados en el numeral 2.3 del Artículo 6. ii) Los bienes adquiridos o los servicios utilizados sean los mismos que los consignados en el comprobante de pago. iii) El comprobante de pago reúna los requisitos para gozar del crédito fiscal, excepto el de haber consignado la identificación del transferente, prestador del servicio o constructor. Aun habiendo cumplido con lo señalado anteriormente, se perderá el derecho al crédito fiscal si se comprueba que el adquirente o usuario tuvo conocimiento, al momento de realizar la operación, que el emisor que figura en el comprobante de pago o nota de débito, no efectuó verdaderamente la operación. c) El pago del Impuesto consignado en el comprobante de pago por parte del responsable de su emisión es independiente del pago del impuesto originado por la transferencia de bienes, prestación o utilización de los servicios o ejecución de los contratos de construcción que efectivamente se hubiera realizado. (*) (*) Numeral incorporado por el Artículo 8 del Decreto Supremo Nº 130-2005-EF, publicado el 07 octubre 2005, el mismo que de conformidad con su artículo 13 entró en vigencia el primer día calendario del mes siguiente de su publicación. Operaciones no reales con simulación relativa 5. Asumiendo una iii posición teórica similar al negocio jurídico, debemos asumir que, en los supuestos de operaciones no reales, la simulación debe ser entendida como aquellas operaciones por las que se crea una falsa apariencia en la realización de transferencia de bienes, prestación o utilización de servicios o contrato de construcción. En este sentido, señala la doctrina: “El fenómeno simulatorio consiste en una manifestación deliberada e intencional de los contratantes que tiene por objeto y finalidad expresar algo diferente a lo querido, disfrazándolo en todo o en parte, de otra cosa”2. 6. En este contexto, esta Sala Suprema debe establecer que nuestro ordenamiento considera que las operaciones no reales pueden ser absolutas y relativas. Así, prescribe nuestro ordenamiento: a) Operaciones no reales con simulación absoluta. Es aquella en la que, si bien se emite un comprobante de pago o nota de débito, la operación gravada que consta en este es inexistente o simulada, lo que permite determinar que nunca se efectuó la transferencia de bienes, prestación o utilización de servicios o contrato de construcción. Al ser una operación inexistente, no se ha efectuado la transferencia de bienes o prestación de servicios y, en este sentido, no existe posibilidad de utilizar el derecho a crédito fiscal. La idea de la simulación absoluta, en este sentido , se acerca a la idea del acto jurídico inexistente. García Novoa3 precisa con relación a la simulación absoluta que: Aquí no existe una “realidad” disimulada, un objeto diferente. La Administración no podrá, en este caso [a diferencia del supuesto de simulación relativa], decidir que el negocio es distinto y que se grava el que de verdad las partes han concertado. En la simulación absoluta no hay nada detrás de la fechada negocial. […] La simulación absoluta juega en el terreno de las falsedades absolutas y éstas se crean, no para tributar por un negocio con un gravamen más benigno, sino para crear una apariencia de realidad que permite obtener una ventaja por parte de la Administración —una reducción en la base imponible, una subvención, o un crédito del impuesto—. b) Operaciones no reales con simulación relativa. Es aquella en que el emisor que figura en el comprobante de pago o nota de débito no ha realizado verdaderamente la operación, habiéndose empleado su nombre y documentos para simular dicha operación; es decir, es aquella operación que ha sido efectivamente realizada, pero no existe una correspondencia entre la parte que realizó la transferencia de bienes o prestación de servicios y el que figura como emisor en el comprobante de pago o nota de crédito: […] la simulación será un instrumento de elusión solo en el supuesto de simulación relativa. En este caso, como señala Damarco, Relator Argentino, la simulación requiere de la existencia de dos actos. Uno de los cuales es real y otro aparente; en realidad se está evitando realizar el hecho real vulnerando la causa del negocio. El verdadero 9 acto es el real, el acto existe, pero no coincide con el simulado (2008:32).4 7. Sobre las operaciones no reales con simulación relativa, debemos establecer lo siguiente: a) Es la operación en la que transferencia bienes, prestación de servicios o ejecución de contratos de construcción, ha sido efectivamente realizada. b) No existe correspondencia entre el emisor que figura en el comprobante de pago o nota de debido y la operación. En todo caso, el emisor no ha realizado transferencia de bienes, prestación de servicios o ejecución de contratos de construcción. c) El adquirente de los bienes puede mantener su derecho al crédito fiscal. 8. En este escenario de operaciones reales afectadas por simulación relativa, de modo excepcional, el adquirente de los bienes mantendrá el derecho al crédito fiscal siempre que cumpla con los siguientes requisitos: a) Utilice los medios de pago y cumpla con los requisitos señalados en el numeral 2.3 del artículo 6. b) Los bienes adquiridos o los servicios utilizados sean los mismos que los consignados en el comprobante de pago. c) El comprobante de pago reúna los requisitos para gozar del crédito fiscal, excepto el de haber consignado la identificación del transferente, prestador del servicio o constructor. 9. No obstante, en consideración a lo dispuesto por el reglamento y a la doctrina de los actos propios, aun en la hipótesis de que el contribuyente haya cumplido con los requisitos señalados en el punto anterior, se perderá el derecho al crédito fiscal si se comprueba que el adquirente o usuario tuvo conocimiento, al momento de realizar la operación, de que el emisor que figura en el comprobante de pago o nota de débito no efectuó verdaderamente la operación. IV. ANÁLISIS DE LAS CAUSALES DECLARADAS PROCEDENTES Primera infracción normativa 10. Infracción normativa de los incisos 3, 5, 6 y 14 del artículo 139 de la Constitución Política del Perú, del artículo 12 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, de los artículos VII del título preliminar, 50 (inciso 6) y 122 (incisos 3 y 4) del Código Procesal Civil, y del inciso 1.11 del artículo IV del título preliminar de la Ley Nº 27444 11. Las disposiciones normativas, cuya infracción se alega, establecen lo siguiente: Constitución Política del Perú de 1993 Artículo 139.- Principios de la Administración de Justicia Son principios y derechos de la función jurisdiccional […] 3. La observancia del debido proceso y la tutela jurisdiccional. Ninguna persona puede ser desviada de la jurisdicción predeterminada por la ley, ni sometida a procedimiento distinto de los previamente establecidos, ni juzgada por órganos jurisdiccionales de excepción, ni por comisiones especiales creadas al efecto, cualquiera sea su denominación. […] 5. La motivación escrita de las resoluci
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