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900-2021-LIMA
Sumilla: INFUNDADO. EL RAZONAMIENTO DE LA SENTENCIA DE VISTA EN LA PRESENTE CONTROVERSIA RESIDE EN QUE EL PAGO REALIZADO A UN TERCERO RESULTA VÁLIDO SIEMPRE QUE, EN CONCORDANCIA CON LO ESTABLECIDO POR EL CITADO ARTÍCULO 1224, EL EMISOR DEL COMPROBANTE DE PAGO (DE LAS LIQUIDACIONES DE COMPRA) HUBIERA OTORGADO SU AUTORIZACIÓN PARA ELLO, A FIN DE QUE PUEDA CONSIDERARSE ACREDITADO EL CUMPLIMIENTO DEL REQUISITO DE UTILIZACIÓN DEL MEDIO DE PAGO PREVISTO EN LA LEY Nº 28194.
Fecha de publicación (aaaammdd): 20230314
Fecha del documento: –
Índice fuente: JURISPRUDENCIA JUDICIAL
Repositorio oficial: Datos abiertos – Ministerio de Justicia y Derechos Humanos
SENTENCIA
CASACIÓN Nº 900-2021 LIMA
Sumilla: La sentencia de vista conforme a lo previsto en la Ley Nº 28194 y en la norma del artículo 1224 del Código Civil, ante la exigencia legal de probar el pago efectuado a los proveedores, requiere y considera que cuando el pago se realice a terceros, para efectos tributarios, es necesario acreditar la autorización del proveedor. Lima, diecisiete de noviembre de dos mil veintidós QUINTA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL TRANSITORIA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA. VISTOS: La causa número novecientos – dos mil veintiuno, Lima; en audiencia pública llevada a cabo en la fecha; la Sala integrada por los señores Jueces Supremos González Aguilar (Presidente), Rueda Fernández, Bustamante del Castillo, Barra Pineda y Dávila Broncano, luego de veri? cada la votación de acuerdo a ley, emite la siguiente sentencia: I. ASUNTO: Viene a conocimiento de esta Sala Suprema el recurso de casación presentado por la empresa recurrente Exportadora El Sol S.A.C., mediante escrito de fecha dieciséis de diciembre del año dos mil veinte (fojas trescientos noventa del expediente judicial electrónico – EJE), contra la sentencia de vista emitida por la Séptima Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Lima, con resolución número dieciocho, del diecisiete de noviembre de dos mil veinte (fojas trescientos sesenta y ocho del EJE), que con? rma la sentencia apelada, emitida mediante resolución número once, de fecha treinta y uno de julio de dos mil veinte (fojas doscientos ochenta del EJE), que declara infundada la demanda. I.1. ANTECEDENTES I.1.1 DEMANDA Con fecha quince de abril de dos mil diecinueve (fojas ciento cuarenta y ocho del EJE), la demandante EXPORTADORA EL SOL S.A.C. interpone demanda contencioso administrativa contra la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria (SUNAT) y contra el Tribunal Fiscal, formulando pretensiones de nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 10034-4-2018, de fecha siete de diciembre de dos mil diecinueve, en el extremo que con? rmó los reparos al crédito ? scal y a las supuestas devoluciones en exceso del saldo a favor materia de bene? cio de los periodos de abril de dos mil seis a junio de dos mil siete. Solicita, como pretensión accesoria, que se ordene a la SUNAT deje sin efecto las resoluciones de determinación, resoluciones de multa y las resoluciones de intendencia que hayan sido emitidas y validadas con relación al extremo impugnado de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 10034-4-2018, reconociéndose la aplicación del crédito ? scal y las devoluciones en exceso del saldo a favor materia de bene? cio de los periodos de abril de dos mil seis a junio de dos mil siete. Fundamentos de la demanda a. El Tribunal Fiscal requiere indebidamente el cumplimiento de requisitos inexistentes, que no han sido establecidos legalmente, pues de acuerdo con el Tribunal Fiscal, cuando los pagos a los proveedores se realizan en cuentas de terceros, constituye un requisito para que se pueda entender que se ha cumplido con utilizar medios de pago que exista un acuerdo formal, por escrito y de fecha cierta, por el que el proveedor autoriza que se le pague en la cuenta de un tercero, y agrega que para el Tribunal Fiscal contar con las autorizaciones de los proveedores para que los pagos se realicen en las cuentas de un tercero, debidamente ? rmadas por aquéllos, constituye un requisito indispensable para que se pueda entender que si se han utilizado medios de pago. b. Las normas de nuestro ordenamiento jurídico no establecen en ninguno de sus artículos dicho requisito, el Tribunal Fiscal estaría validando vía creación y exigiendo el cumplimiento de un requisito no contemplado legalmente, vulnerando así el Principio de Legalidad. c. El Tribunal Fiscal incurre en una duplicidad de criterio, puesto que, a pesar de haber reconocido en reiterada jurisprudencia, que no importa quién es el titular de la cuenta en la cual se efectúa el depósito o la transferencia de fondos, para que se cumpla con la utilización de medios de pago, pues la Ley Nº 28194 no exige que el titular de la cuenta deba ser el proveedor ni establece que la autorización deba constar en un acuerdo por escrito, concluye lo contrario en la Resolución del Tribunal Fiscal materia de la presente demanda, ocurriendo lo mismo con la SUNAT mediante los informes que señala. d. El Tribunal Fiscal no ha valorado debidamente los medios probatorios presentados que demuestran que sí existe relación entre lo pagado y el valor de venta señalado en las Liquidaciones de Compra, pues no se habría acreditado la utilización de los medios de pago, puesto que, a su entender, los importes de las transferencias bancarias no coincidirían con el valor de venía señalado en las Liquidaciones de Compra, al respecto precisa, dada la informalidad de los proveedores, que no tienen RUC, no tienen cuentas bancarias, entre otros, es propio del giro de negocio que el valor de los productos comprados sea pagado por indicación de los proveedores en cuentas de terceros, que no necesariamente consta por escrito, para acreditar ello indica que Liquidaciones de Compra que fueron observadas por la SUNAT son las que detallan a fojas ciento cincuenta y cinco EJE donde señalan el número de la transferencia bancaria, la fecha de transferencia, la cuenta bancaria a la que fue transferido el valor de venta, considera así que los pagos que se realizaron a sus proveedores se realizaron mediante transferencias bancarias, lo cual acredita la utilización de medios de pago. e. No se ha valorado adecuadamente dichas transferencias bancarias señalando que no coinciden los importes transferidos con los valores de venta de las Liquidaciones de Compra, debido a que, no ha tenido en consideración que se han realizado en algunos casos pagos adelantados en algunos casos encuentran ubicados en zonas de extrema pobreza, en la mayoría de los casos, los importes transferidos a las cuentas bancarias comprendían el pago por adelantado total o parcial de varias Liquidaciones de Compra para diversos proveedores y no sólo de una de ellas y con el cuadro que adjunta a fojas ciento cincuenta y siete del EJE, pretende demostrar la relación que sí existe relación de cada una de las transferencias bancadas con las Liquidaciones de Compra. I.1.2 SENTENCIA DE PRIMERA INSTANCIA El Vigésimo Juzgado Especializado en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros, por sentencia emitida mediante resolución número once, de fecha treinta y uno de julio de dos mil veinte (fojas doscientos ochenta del EJE), declara infundada la demanda. I.1.3 SENTENCIA DE VISTA La Sétima Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima emite la sentencia de vista con resolución número dieciocho, del diecisiete de noviembre de dos mil veinte (fojas trescientos sesenta y ocho del EJE), que con? rma la sentencia apelada, emitida con resolución número once, de fecha treinta y uno de julio de dos mil veinte (fojas doscientos ochenta del EJE), que declaró infundada la demanda, fundamentando: (i) Para efectos tributarios se establece que la consecuencia de no cumplir con la regla de utilizar medios de pago con las características requeridas, será la pérdida del derecho a deducir dichos pagos como gasto, costo y/o crédito, por lo que la utilización de los medios de pago establecidos en la Ley Nº 28194, se con? gura como condición indispensable para poder ejercer el derecho de deducción en la determinación a efectuarse; por ende, el realizar un pago sin utilizar algún medio de pago establecidos por la indicada ley, tiene como efecto tributario que aquel no pueda ser deducido en la determinación de la renta neta imponible del ejercicio. En consecuencia, es la Constitución y la Ley, las que establecen como requisito insustituible el acatamiento de las formalidades previstas en la normativa, en razón que a través de tal exigencia se persiguen ? nalidades públicas apreciables. (ii) Es una regla lógica y de sentido común, quien adquiere recibe la mercadería y a cambio de ella debe realizar el pago correspondiente, siendo que, de acuerdo a la indicada ley sobre medios de pago, el pago debe ser efectuado mediante determinados medios que corroboren la realidad del pago y la certeza del destinatario, a efectos que la operación pueda generar efectos tributarios relativos al crédito ? scal, entre otros. (iii) En ese sentido, dicha normativa no establece que en caso el pago sea efectuado a un tercero, la autorización de este debe constar en un documento escrito; en realidad, la ? gura del pago a un tercero es regulada por el artículo 1224 del Código Civil, que es un dispositivo de carácter general que puede ser aplicado supletoriamente en el ámbito tributario, el cual señala: «Sólo es válido el pago que se efectúe al acreedor o al designado por el juez, por la ley o por el propio acreedor, salvo que, hecho a persona no autorizada, el acreedor lo rati? que o se aproveche de él». (iv) Como se desprende de la lectura del referido artículo, resulta válido el pago a un tercero siempre y cuando dicho tercero se encuentre autorizado por el acreedor, por lo que en caso se quiera utilizar esta modalidad resulta indispensable poder acreditar a través de los medios de prueba autorizados por nuestra legislación la existencia de dicha autorización; siendo ello así, si bien los medios de prueba de carácter documental y/o escritural son los más comunes y utilizados, atendiendo al carácter fundamentalmente escrito del procedimiento administrativo, sin embargo no necesariamente son los únicos. I.2 RECURSO DE CASACIÓN: I.2.1 El representante legal de la empresa EXPORTADORA EL SOL S.A.C., mediante escrito de fecha dieciséis de diciembre de dos mil veinte (fojas trescientos noventa del EJE), interpone recurso de casación, fundamentándose en las siguientes causales: a) Vulneración del derecho a la prueba – presentación y valoración de medios probatorios (inciso 3 del artículo 139 de la Constitución Política). Señala que, a pesar de haber presentado constancias de la utilización de medios de pago y cuadros que demuestran la relación entre los montos cancelados y las liquidaciones de compra emitidas, en la sentencia de primer grado se señaló que la recurrente no había presentado documento alguno que contenga un análisis del concepto de las sumas pagadas, lo cual fue rati? cado por la Sala Superior en la sentencia de segundo grado. Asimismo, la Sala ha señalado que la recurrente no ha acreditado de manera objetiva que los proveedores hubiesen autorizado la cancelación de los montos adeudados en las cuentas bancarias de los terceros, a pesar de que ello se colige claramente de que aquellos no hayan efectuado alguna acción de cobranza y hayan mantenido sus relaciones comerciales. Además, no existe requisito alguno en la normativa aplicable relacionado a que deba contar con documentación que acredite la autorización verbal y/o tácita de los proveedores respecto del abono de los montos adeudados en cuenta de terceros. b) Vulneración del principio de legalidad – exigencia de cumplimiento de requisitos legales inexistentes (inciso 3 del artículo 139 de la Constitución Política y del inciso 1.1. del artículo IV del título preliminar de la Ley del Procedimiento Administrativo General. Aduce que la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, la Ley del Impuesto a la Renta, Ley Nº 28194 – Ley para la Lucha contra la Evasión y para la Formalización de la Economía, sus reglamentos correspondientes y las demás normas del ordenamiento jurídico, no han establecido como requisito formal, para que se considere cumplida la obligación de utilizar medios de pago, que se deba contar con las autorizaciones por escrito y de fecha cierta de los proveedores para realizar las transferencias bancarias en cuentas de terceros. Así pues, según el recurrente, la Sala únicamente basa su exigencia en lo establecido en el artículo 1224 del Código Civil, el cual no establece dicho requisito de forma estricta para efectos del caso, y en el hecho de que los medios de prueba de carácter documental y/o escritural son los más comunes y utilizados. Asimismo, el incumplimiento de un requisito inexistente no puede llevar a que se considere que no se ha cumplido con la bancarización o utilización de medios de pago para cancelar liquidaciones de compra emitidas por proveedores. c) Interpretación errónea del artículo 1224 del Código Civil. A? rma que el artículo en cuestión no establece que la autorización del acreedor deba constar de manera expresa por escrito y tener fecha cierta. Asimismo, tampoco establece que constituya un requisito para que se considere cumplido el requisito de usar medios de pago. Adicionalmente, la Sala no ha analizado todos los supuestos que contempla el artículo 1224 del Código Civil, ya que ha excluido el supuesto de excepción referido a los pagos efectuados a personas no autorizadas, es decir, en el caso particular, ha omitido analizar si los proveedores han aprovechado los pagos y han tenido por satisfecha la obligación, teniendo en cuenta los pagos parciales y/o totales realizados, sobre la base de la información que consta en el cuadro presentado. AUTO CALIFICATORIO Mediante el auto cali? catorio, de fecha tres de noviembre del año dos mil veintiuno, emitido por la Quinta Sala de Derecho Constitucional y Social Transitoria de la Corte Suprema de la República, se declara PROCEDENTE el recurso de casación interpuesto por las causales procesales y sustantivas antes mencionadas en el acápite anterior (fojas ciento treinta y tres del cuaderno de casación). III.- CONSIDERANDO: PRIMERO: Delimitación del petitorio casatorio 1.1 Es materia de pronunciamiento de fondo, el recurso de casación interpuesto por la empresa demandante Exportadora El Sol S.A.C. contra la sentencia de vista emitida en segunda instancia que, poniendo ? n al proceso, con? rmó la sentencia de primera instancia, que declaró infundada la demanda, desestimando la pretensión de declarar la nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 10034-4-2018, del siete de diciembre de dos mil diecinueve, en el extremo que con? rmó los reparos al crédito ? scal del impuesto general a las ventas por no haber utilizado medios de pago y a las supuestas devoluciones del saldo a favor materia de bene? cio de los meses de abril dos mil seis a junio dos mil siete. 1.2 La empresa recurrente trae en casación las siguientes infracciones normativas: a) Vulneración del derecho a la prueba – presentación y valoración de medios probatorios (inciso 3 del artículo 139 de la Constitución Política) b) Vulneración del principio de legalidad – exigencia de cumplimiento de requisitos legales inexistentes (inciso 3 del artículo 139 de la Constitución Política y del inciso 1.1. del artículo IV del título preliminar de la Ley del Procedimiento Administrativo General c) Interpretación errónea del artículo 1224 del Código Civil 1.3 En tal sentido, en el presente caso, la línea argumentativa a desarrollar inicia con absolver la causal procesal, examinando si la sentencia impugnada ha incurrido en ella, y a continuación se absolverá la causal material. SEGUNDO: Sobre la infracción normativa por afectación del debido proceso en su vertiente de vulneración del derecho a la prueba, presentación y valoración de los medios probatorios 2.1 Es importante señalar que el artículo 139 de la Constitución establece los principios de la función jurisdiccional y además acoge la protección de derechos fundamentales de carácter procesal, como sucede con el derecho al debido proceso contemplado en el inciso tercero, resultando que su observancia es obligatoria. El derecho al debido proceso constituye una garantía para los justiciables y el juez el primer garante de los derechos fundamentales. Es necesario relevar que el debido proceso es un derecho fundamental que goza de reconocimiento en el artículo 8 de la Convención Americana de Derechos Humanos, y se concibe como un derecho complejo que implica a su vez un conjunto de manifestaciones que pueden ser entendidas también como derechos1. Es de? nido por su ? nalidad en el proceso y las garantías que brinda en la materialización de otros derechos en el proceso, como el derecho de defensa, de motivación, de impugnación, entre otros. La doctrina formula su de? nición con base en la interpretación de las sentencias de la Corte Interamericana de Derechos Humanos: El proceso “es un medio para asegurar en la mayor medida posible, la solución justa de una controversia”, a lo cual contribuyen “el conjunto de actos de diversas características generalmente reunidos bajo el concepto de debido proceso legal”. En este sentido, dichos actos “sirven para proteger, asegurar o hacer valer la titularidad o el ejercicio de un derecho” y son “condiciones que deben cumplirse para asegurar la adecuada defensa de aquéllos cuyos derechos u obligaciones están bajo consideración judicial”.2 En el presente caso, se advierte que la causal denunciada se orienta a uno de los elementos esenciales del debido proceso, como es el derecho fundamental a la motivación de las decisiones judiciales, reconocido en el numeral 5 del artículo 139 de la Constitución3, acogido en tratados sobre derechos humanos, e incluido como garantía procesal en el artículo 8 de la Convención Americana de Derechos Humanos y en el artículo 14 del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos; habiendo obtenido interpretación por la Corte Interamericana de Derechos Humanos (vinculante para el Perú en atención a la cuarta disposición ? nal transitoria de la Constitución Política del Estado), que establece que es un derecho que permite veri? car la materialización del derecho a ser oído y que la argumentación de un fallo demuestra que los alegatos y pruebas han sido debidamente tomados en cuenta, analizados y resueltos4, que es un derecho a ser juzgado por las razones que el derecho suministra: […] la motivación es la exteriorización de la justi? cación razonada que permite llegar a una conclusión. El deber de motivar las resoluciones es una garantía vinculada con la correcta administración de justicia, que protege el derecho de los ciudadanos a ser juzgados por las razones que el Derecho suministra, y otorga credibilidad de las decisiones jurídicas en el marco de una sociedad democrática […]. En cuanto a la norma del artículo 197 del Texto Único Ordenado del Código Procesal Civil, de aplicación supletoria, regula la valoración probatoria en forma conjunta y razonada, y establece la obligación de los jueces de expresar las valoraciones esenciales. 2.2 De los términos del recurso de casación, se advierte que la empresa recurrente aduce que, a pesar de haber presentado las constancias de la utilización de medios de pago y cuadros que demuestran la relación entre los montos cancelados y las liquidaciones de compra emitidas, en la sentencia de primer grado se señaló que la recurrente no había presentado documento alguno que contenga un análisis del concepto de las sumas pagadas, lo cual fue rati? cado por la Sala Superior en la sentencia de segundo grado. Asimismo, a? rma que la recurrida tiene señalado que la recurrente no ha acreditado de manera objetiva que los proveedores hubiesen autorizado la cancelación de los montos adeudados en las cuentas bancarias de los terceros, a pesar de que, según a? rma, ello se colige claramente en tanto los referidos proveedores no han efectuado alguna acción de cobranza y han mantenido sus relaciones comerciales. 2.3 Al respecto, no se puede soslayar que la sustentación de la causal se orienta a un reexamen de las valoraciones probatorias y los hechos determinados por la instancia de mérito, por lo que, desde ya, se advierte que la infracción denunciada carece de sustento jurídico, en tanto la sede casatoria no constituye una tercera instancia sino en estricto control de derecho de la sentencia impugnada. 2.4 Sin perjuicio de lo antes señalado y procediendo al control de motivación de la sentencia recurrida, se advierte en su considerando décimo cuarto que, al atender el punto e) de la expresión de agravios, puntualiza que los medios probatorios de la apelante fueron debidamente valorados por la primera instancia, siendo que ellos no causaron certeza al A quo en relación a la autorización de los proveedores del pago a cuenta de terceros, a efectos de su deducción como crédito ? scal: “DÉCIMO CUARTO: (…) Al respecto, cabe indicar que de la lectura de la sentencia apelada, se advierte que los medios probatorios presentados por la recurrente han sido debidamente valorados explicando las razones por las que no causaron certeza al A quo, llegando a la conclusión de que las referidas pruebas no lograron acreditar de forma su? ciente que los proveedores autorizaron el pago en la cuenta de terceros a efectos de validar los pagos a los proveedores y por ende resulten deducibles como crédito ? scal, por lo que no se observa alguna omisión de la valoración de los medios probatorios como se alega, (…)”. 2.5 Con respecto a los argumentos de la empresa recurrente en los que a? rma que la sentencia de segundo grado tiene señalado que no ha acreditado de manera objetiva que los proveedores hubiesen autorizado la cancelación de los montos adeudados en las cuentas bancarias de los terceros, y que ello quedaría desvirtuado claramente en tanto los referidos proveedores no han efectuado alguna acción de cobranza y han mantenido sus relaciones comerciales. Del examen en control de motivación de la sentencia de vista, se establece que ha emitido pronunciamiento sobre las alegaciones de la recurrente, y fundamentado expresando sus razones, conforme se advierte del décimo primer considerando, en el cual explica que lo determinante en dicho caso es la falta probanza de la autorización a los terceros para recibir el pago correspondiente a los proveedores de la demandante, ello debido a la insu? ciencia probatoria de las instrumentales presentadas por la demandante, analizando la recurrida que los pagos aparecen a nombre de terceros que no forman parte de la relación contractual y respecto a una de las cuentas de terceros, el contrato de autorización carece de ? rma de los proveedores, y en respecto a la otra titular de cuenta no hay documentación alguna que acredite autorización por parte de los proveedores: “DÉCIMO PRIMERO: (…) lo relevante y determinante en el caso en concreto sigue siendo la exigencia de probanza de la autorización a los terceros para recibir el pago correspondiente a los proveedores de la demandante; en ese sentido, no se advierte la presentación de medios probatorios idóneos que demuestren que los referidos proveedores hayan prestado su autorización para que el pago se realice a través de cuentas bancarias de las personas Rosa Graciela Advíncula Díaz y Guadalupe Candía Tapia, toda vez que en el caso de la primera el contrato que autoriza el pago a dicha persona carece de ? rma de los proveedores, y en el caso de la segunda no existe documentación alguna que acredite la autorización de los proveedores para que se realice el pago a dicha persona, de lo que se colige que no puede tenerse por acreditado que los proveedores autorizaron el pago a dichas personas que resultan ser terceras en la relación contractual, lo cual imposibilita demostrar que la demandante cumplió con realizar los pagos a sus proveedores de conformidad con la Ley 28194 (…)”. “DÉCIMO SEGUNDO: Respecto al punto c) de la Expresión de Agravios, referido a que el juzgado ha interpretado indebidamente los alcances del artículo 1224 del Código Civil, incurriendo en contradicción, toda vez que dicho artículo establece el supuesto que el pago se puede realizar al sujeto designado por el acreedor, siendo que dicha norma no establece que la autorización deba constar de manera expresa por escrito, por lo que puede ser una autorización verbal o tácita. Al respecto, debe tenerse en cuenta que los medios probatorios deben tener la capacidad de acreditar fehacientemente los hechos alegados; en el presente caso la apelante argumenta que los proveedores otorgaron su autorización para que las terceras personas antes señaladas reciban los pagos correspondientes; sin embargo, no ha cumplido con acreditar tal a? rmación, ya sea a través de algún medio escrito o documental o cualquier otra clase de prueba; en tal sentido, la autorización verbal o tácita requerirían igualmente demostrarse de manera objetiva y no solo aseverar su existencia, exigencia que no se ha cumplido, debiendo desestimarse el presente agravio”. Si bien la empresa recurrente aduce haber presentado las constancias de la utilización de medios de pago y cuadros que demuestran la relación entre los montos cancelados y las liquidaciones de compra emitidas, sin embargo, conforme a lo señalado en la sentencia de vista, el punto en controversia y determinante de la decisión judicial, no está referido a los documentos que anota la recurrente, ni establecer la relación que señala, sino en especí? co a la exigencia de acreditar la autorización a los terceros para recibir el pago correspondientes a los proveedores de la demandante. Por los fundamentos expuestos, no se advierte que la sentencia impugnada hubiere incurrido en infracción normativa por afectación al debido proceso en su vertiente de vulneración del derecho a la prueba, presentación y valoración de los medios probatorios; en tanto la recurrida ha expresado los fundamentos esenciales —antes señalados—, que sustentan la decisión judicial, ha cumplido con expresar las valoraciones esenciales de las pruebas actuadas conforme a lo previsto en la norma del artículo 197 del Código Procesal Civil, sin afectar derecho a presentar y valoración de pruebas. TERCERO: Vulneración del principio de legalidad – exigencia de cumplimiento de requisitos legales inexistentes (inciso 3 del artículo 139 de la Constitución Política y del inciso 1.1. del artículo IV del título preliminar de la Ley del Procedimiento Administrativo General 3.1 Es pertinente señalar que en el considerando anterior ya se han efectuado precisiones con relación al debido proceso protegido en el inciso 3 del artículo 139 de la Constitución. En lo que respecta a la norma del inciso 1.1. del artículo IV del título preliminar de la Ley del Procedimiento Administrativo General, es necesario anotar que el referido artículo IV establece los principios aplicables al procedimiento administrativo, denotando entre ellos el principio de legalidad, el cual cuenta con sustento constitucional en el artículo 74 de la Constitución. 3.2 La recurrente denuncia afectación al debido proceso por parte de la recurrida al vulnerar el principio de legalidad ya que aduce que la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, la Ley del Impuesto a la Renta, Ley Nº 28194 – Ley para la Lucha contra la Evasión y para la Formalización de la Economía, sus reglamentos correspondientes y las demás normas del ordenamiento jurídico, no han establecido como requisito formal para que se considere cumplida la obligación de utilizar medios de pago, que se deba contar con las autorizaciones por escrito y de fecha cierta de los proveedores para realizar las transferencias bancarias en cuentas de terceros. Así pues, según a? rma la empresa recurrente, la Sala únicamente basa su exigencia en lo establecido en el artículo 1224 del Código Civil, el cual no establece dicho requisito de forma estricta para efectos del caso, y en el hecho de que los medios de prueba de carácter documental y/o escritural son los más comunes y utilizados. Asimismo, el incumplimiento de un requisito inexistente no puede llevar a que se considere que no se ha cumplido con la bancarización o utilización de medios de pago para cancelar liquidaciones de compra emitidas por proveedores. 3.3 Al respecto, se advierte que la sentencia impugnada en sus considerandos sexto y séptimo analiza, de un lado, que el Tribunal Constitucional ha determinado como constitucionalmente legítimas las exigencias de formalización contenidas en la Ley Nº 281945, por lo que, si bien constituirían una limitación a la libertad contractual, no afectan los derechos constitucionales de los contribuyentes ni el principio de proporcionalidad, a? rmaciones vertidas por el máximo intérprete de la Constitución que demuestran que el cumplimiento de dichas formalidades constituye un objetivo constitucionalmente válido por sí mismo. 3.4 En su considerando décimo primero, la recurrida anota que, en concordancia con lo establecido por la Ley Nº 28194, el pago debe ser efectuado mediante determinados medios que corroboren la realidad del pago y la certeza del destinatario, a efectos de que la operación pueda generar efectos tributarios relativos al crédito ? scal, entre otros. En ese sentido, la recurrida sustenta su razonamiento en la Ley Nº 28194 en relación a la exigencia de acreditar la realidad del pago a los destinatarios, por lo que, si la demandante realizó el pago a través de un tercero —como alega—, en consecuencia a la exigencia legal, debe cumplir con acreditar que pagó a un tercero ajeno a la relación contractual con la anuencia del proveedor, esto es, con la autorización del proveedor en documento escrito; es por ello que la recurrida no le limita ni restringe derechos de la recurrente, sino que, atendiendo a las alegaciones de la demandante y a las exigencias legales de la Ley Nº 28194, es que en interpretación sistemática acudiendo a la norma del artículo 1224 del Código Civil, es que ante la exigencia legal de acreditar el pago a los proveedores, requiere y considera exigible que acredite la autorización del proveedor para los efectos tributarios. El pago a través de un tercero prevista en el Código Civil resulta aplicable en forma supletoria en el ámbito tributario, en concordancia con lo establecido por la Norma IX del título preliminar del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por el Decreto Supremo Nº 135- 99-EF, que señala que: NORM A IX: APLICACIÓN SUPLETORIA DE LOS PRINCIPIOS DEL DERECHO En lo no previsto por este Código o en otras normas tributarias podrán aplicarse normas distintas a las tributarias siempre que no se les opongan ni las desnaturalicen. Supletoriamente se aplicarán los Principios del Derecho Tributario, o en su defecto, los Principios del Derecho Administrativo y los Principios Generales del Derecho. En ese orden, contando la sentencia de vista con sustento legal y amparo en los principios de derecho, que la autorizan la aplicación de normas supletorias como las civiles, es que, no se establece vulneración al principio de legalidad. CUARTO: Sobre la infracción normativa por interpretación errónea del artículo 1224 del Código Civil 4.1 La casante a? rma que la norma denunciada no establece que la autorización del acreedor deba constar de manera expresa por escrito y tener fecha cierta. Asimismo, re? ere que dicha norma tampoco establece que constituya un requisito para que se considere cumplido el requisito de usar medios de pago. Adicionalmente, la Sala no ha analizado todos los supuestos que contempla el artículo 1224 del Código Civil, ya que ha excluido el supuesto de excepción referido a los pagos efectuados a personas no autorizadas, es decir, en el caso particular, ha omitido analizar si los proveedores han aprovechado los pagos y han tenido por satisfecha la obligación, teniendo en cuenta los pagos parciales y/o totales realizados, sobre la base de la información que consta en el cuadro presentado. 4.2 Acudiendo al artículo 1224 del Código Civil, se tiene que regula la aptitud legal para recibir el pago, al señalar que “Sólo es válido el pago que se efectúe al acreedor o al designado por el juez, por la ley o por el propio acreedor, salvo que, hecho a persona no autorizada, el acreedor lo rati? que o se aproveche de él”. Identi? cando, la norma vinculada al caso, la que permite como excepción o salvedad el pago a persona no autoriz
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