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01070-2020-LIMA
Sumilla: INFUNDADO. EN EL PRESENTE CASO, LA RECURRENTE NO CUMPLE CON EL REQUISITO DE QUE EL TRABAJO SE REALICE EN “ZONAS ALEJADAS” DE LAS POBLACIONES. EN EFECTO, LA EMPRESA DEMANDANTE SE ENCUENTRA UBICADA EN EL DISTRITO DE VILLA MARÍA DEL TRIUNFO DE LA PROVINCIA DE LIMA, LUGAR QUE ES CONSIDERADA UNA ZONA URBANA. POR TALES CONSIDERACIONES, LOS GASTOS VINCULADOS A “CAMPAMENTO” Y “ESCUELAS FISCALIZADAS” ASÍ COMO LOS GASTOS DE DEPRECIACIÓN NO CUMPLÍAN CON EL PRINCIPIO DE CAUSALIDAD DADO QUE LA RECURRENTE NO SE ENCONTRABA OBLIGADA A INCURRIRLOS.
Fecha de publicación (aaaammdd): 20230314
Fecha del documento: –
Índice fuente: JURISPRUDENCIA JUDICIAL
Repositorio oficial: Datos abiertos – Ministerio de Justicia y Derechos Humanos
SENTENCIA
CASACIÓN Nº 01070-2020 LIMA
SUMILLA: En el presente caso, la recurrente no cumple con el requisito de que el trabajo se realice en “zonas alejadas” de las poblaciones. En efecto, la empresa demandante se encuentra ubicada en el Distrito de Villa María del Triunfo de la provincia de Lima, lugar que es considerado una zona urbana. Por ende, los gastos vinculados a “campamento”, “escuelas ? scalizadas” y gastos de depreciación no cumplen con el principio de causalidad dado que la recurrente no se encontraba obligada a incurrirlos. Lima, veintisiete de septiembre de dos mil veintidós LA QUINTA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL TRANSITORIA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA: I. VISTO: El recurso de casación interpuesto por la empresa demandante UNION ANDINA DE CEMENTOS S.A.A.- UNACEM, mediante escrito del diecisiete de diciembre de dos mil diecinueve (folios 365 – 387 del Expediente Judicial Electrónico – EJE Nº 13506-2018-0-1801-JR-CA-20), contra la sentencia de vista contenida en la resolución número diecisiete, del veintinueve de noviembre de dos mil diecinueve (folios 343 – 357), emitida por la Sexta Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima, que con? rmó la sentencia de primera instancia contenida en la resolución número once del veinticuatro de julio de dos mil diecinueve (folios 247 – 280) que declaró infundada la demanda en todos sus extremos. II. ANTECEDENTES Demanda El treinta y uno de octubre de dos mil dieciocho (folios 44 – 74), la empresa UNION ANDINA DE CEMENTOS S.A.A. interpuso demanda contencioso administrativa y como pretensión única solicitó se declare la nulidad parcial de la resolución del Tribunal Fiscal Nº 05616-1-2018 del veintiséis de julio de dos mil dieciocho. Contestación de la demanda El diecinueve de noviembre de dos mil dieciocho, la codemandada SUNAT, mediante su procuraduría pública, contesta la demanda (folios 107 – 125) y solicita que la misma se declaré infundada. El veintitrés de noviembre de dos mil dieciocho, el procurador público adjunto a cargo de los asuntos judiciales del Ministerio de Economía y Finanzas, en representación del Tribunal Fiscal, en calidad de codemandado, contesta la demanda (folios 143 – 161) y sostiene que la resolución impugnada ha sido emitida conforme a ley. Sentencia de primera instancia El Vigésimo Juzgado Especializado Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima, a través de su sentencia contenida en la resolución número once del veinticuatro de julio de dos mil diecinueve (folios 247 – 280) declaró infundada la demanda en todos sus extremos. La referida sustentó su fallo en los siguientes argumentos: Del reparo por gastos no deducibles por concepto de «campamento» y «escuelas ? scalizadas» […] 5.19 Aunado a ello se advierte que la demandante no se encuentra obligada a otorgar los bene? cios de «campamento» y «escuelas ? scalizadas» a sus trabajadores y dependientes, por lo que al continuar proporcionando tales bene? cios lo realiza bajo su propia responsabilidad y liberalidad, el cual de conformidad al numeral d) del artículo 4º de la Le y del Impuesto a la Renta, no constituye gasto deducible, por lo que los reparos efectuados por la Administración Tributaria a la deducción de gastos por campamento y escuelas del ejercicio 2006, se encuentran arregladas a ley, debiendo desestimarse el argumento referido por la demandante respecto a que se encuentra obligada a cumplir con lo dispuesto por el artículo 20º de la Ley General de Minería, al haber sido construido tanto el campamento como el colegio ? scalizado antes de la fecha de la fusión por absorción celebrado en el año 1967, fecha en la cual se encontraba vigente el Decreto Supremo Nº 10-1951 que aprobó el Reglamento de Seguridad e Higiene para la Industria Minera y Metalúrgica y porque dicho bene? cio lo viene otorgando hace mas de 51 años a sus trabajadores al ser una condición más bene? ciosa y no resulta razonable que su representada unilateralmente suprima dicho bene? cio por constituir una obligación legal. Por tanto corresponde precisar que la demandante UNACEM no tenía la obligación legal de cubrir los servicios de vivienda y escuela durante el periodo ? scalizado, más aún si tales bene? cios no corresponden a una condición de trabajo ni están plasmados en un convenio colectivo celebrado con los trabajadores, mediante la cual la demandante este obligado a cumplirlas. De la depreciación no aceptable de activos destinados a «campamento» y «escuelas ? scalizadas» […] 5.26 Es así que la Administración observó la depreciación de los activos asignados a «campamento» y «escuelas ? scalizadas», al no encontrarse acreditado que hubieran sido utilizados en la generación y mantenimiento de la fuente productora de renta y cumplan con el principio de causalidad, desestimando los argumentos de la demandante que estaba obligada a sufragar. 5.27 De la revisión de autos, se tiene que lo resuelto por la Administración en cuanto a este reparo se encuentra arreglada a ley, al haber quedado acreditado que los bienes afectados a los campamentos y escuelas ? scalizadas no guardan relación con la generación de renta gravada, ni con el mantenimiento de la fuente productora, en ese sentido no resulta deducible la depreciación vinculada a dichos bienes, debiendo desestimarse lo alegado por la recurrente al respecto según también se esgrimió en los fundamentos 5.2) a 5.19) supra por el cual se ha establecido que el reparo por gastos por conceptos de campamento y escuelas ? scalizadas se hallan formuladas conforme a ley de tal modo que el reparo por depreciación de activos de dichos campamentos y escuelas ? scalizadas por lógica consecuencia, carecen de amparo legal. De la modi? cación del coe? ciente […] 5.35 En ese sentido, no resulta amparable lo alegado por la recurrente que no es posible la modi? cación de coe? cientes una vez liquidados los pagos a cuenta del ejercicio 2006, por cuanto, existe la posibilidad de corregir los datos consignados en la Declaraciones Juradas de renta anual, la cual puede llevarse a cabo por el propio contribuyente mediante recti? cación o por la Administración a través de un procedimiento de ? scalización. 5.36 Aunado a ello, teniendo en cuenta la ? nalidad del artículo 8º de la Ley del Impuesto a la Renta la determinación debe ser de acuerdo con la Constitución y la ley, respetando el principio de Capacidad contributiva, esto es, se debe efectuar una «determinación correcta», para que el cálculo del coe? ciente que sirve de base para determinar las cuotas del pago a cuenta cumpla, también, con el citado principio. De las Resoluciones de Multa Nº 012-002-0022027 a 0 12-002- 0022039 […] 5.40 De modo que no corresponde discutir los argumentos de la demandante pues en el ámbito tributario rige plenamente la determinación objetiva de las sanciones dado que si bien ha declarado el impuesto en forma oportunda; sin embargo, no lo hizo en forma correcta, según luego lo estableció la Administración Tributaria. De la aplicación del precedente vinculante Casación Nº 4392-2013- Lima […] 5.45 En consecuencia, para el caso de autos no resulta aplicable como precedente vinculante la Casación Nº 4392- 2013-Lima, por cuanto las alegaciones de la demandante en este extremo, no están referidas al pago de intereses moratorios impuestos por SUNAT derivados de una modi? cación del coe? ciente acaecido con posterioridad, debiendo de desestimarse su pretensión también en este extremo. Sentencia de vista La Sexta Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima, mediante sentencia de vista contenida en la resolución número diecisiete, del veintinueve de noviembre de dos mil diecinueve (folios 343 – 357), con? rmó la sentencia de primera instancia contenida en la resolución número once, del veinticuatro de julio de dos mil diecinueve (folios 247 – 280), que declaró infundada la demanda en todos sus extremos. Fundamentó su fallo en los siguientes argumentos: No le resulta aplicable a la demandante, la obligación establecida en el inciso a.1) y b) del Artículo 20º de la Ley General de Minería, considerando que durante el ejercicio ? scalizado (2006), el lugar donde se encuentra la planta de producción y comercialización situada en el distrito de Villa María del Triunfo, provincia de Lima, no constituye zona alejada de la población; máxime, considerando que la puesta en vigencia del Reglamento de Seguridad e Higiene Minera, no exige a la recurrente a continuar con la prestación del servicio; por tanto, no le asiste la obligación de mantener campamentos destinadas a viviendas para sus trabajadores y centro educativo; por lo que los gastos incurridos por la empresa demandante por tal concepto, constituyen una liberalidad; por consiguiente, tampoco le es aplicable la depreciación pretendida respecto de las citadas edi? caciones. De lo cual se in? ere, que la Resolución del Tribunal Fiscal impugnada en dichos extremos no ha incurrido en ninguna de las causales señaladas en el artículo 1º de la Ley Nº 27444, que invaliden el acto administrativo. En ese sentido, debe con? rmarse la sentencia apelada que declara infundada la demanda. Hechos determinados por las instancias de mérito A efectos de establecer los hechos sobre los que se emitió pronunciamiento en los órganos de mérito, debemos señalar lo siguiente: a) Mediante Carta de presentación Nº 100011321700-01/SUNAT (folios 108 del tomo 9 del EAE1), y Requerimiento Nº 0121100000176 (folios 131 a 133 del tomo 9 del EAE), la administración tributaria inició a la recurrente un procedimiento de ? scalización por el impuesto a la renta del ejercicio del año dos mil seis. b) Como consecuencia del referido procedimiento de ? scalización, se emitieron reparos a la base imponible del impuesto a la renta del ejercicio del año dos mil seis, entre otros, por gastos no deducibles por concepto de «campamento» y «escuelas ? scalizadas» registrados en las cuentas nº 91102 y 91104, exceso de depreciación de la cuenta nº 33203 – instalaciones diversas, cargos por depreciación no aceptada, exceso de costo de desmonte, gastos no deducibles de la cuenta nº 66801 – provisiones diversas, prorrata de gastos exonerados y subvaluación en la enajenación de inmueble y pagos a cuenta del impuesto a la renta de enero a diciembre de dos mil seis. Dichos reparos dieron origen a las Resoluciones de Determinación Nº 012-003-0037326 a Nº 012-003-0037337 (folios 138 a 149 del tomo 13 del EAE); y las Resoluciones de Multa Nº 012-002-0022027 a Nº 012-002-0022039 por la comisión de la infracción tipi? cada en el numeral 1) del artículo 17º del TUO del Código Tributario. c) La recurrente interpuso recurso de reclamación contra los referidos reparos y sanciones de multa. Asimismo, dicho recurso fue resuelto por la administración tributaria mediante la Resolución de Intendencia Nº 0150140011015/SUNAT que declaró fundado en parte el citado recurso. d) Dicha resolución de intendencia fue apelada por la recurrente y fue resuelto mediante la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 05616-1-2018, que revocó la Resolución de Intendencia Nº 0150140011015 en los extremos referidos al reparo por ajuste al valor de las exportaciones de cemento y clinker a los Estados Unidos de Norteamérica, exceso de depreciación de la cuenta nº 33203 – instalaciones diversas, ajuste por exceso de costo de desmonte y gastos no deducibles prorrata de gastos exonerados, modi? cación del coe? ciente de los pagos a cuenta del impuesto a la renta de enero a diciembre de dos mil dieciséis; en cuanto al cálculo de las multas impugnadas; y con? rmó lo demás que contiene. Siendo el último extremo objeto de nulidad en el presente proceso judicial. Cali? cación del recurso Mediante resolución casatoria del catorce de julio de dos mil veinte, se declaró procedente el recurso de casación presentado por la empresa demandante UNION ANDINA DE CEMENTOS S.A.A. respecto de las siguientes causales: a) Vulneración al derecho a la motivación de las resoluciones judiciales, reconocido en el inciso 5 del artículo 139 de la Constitución Política del Perú, concordante con el artículo 12 del Texto Único Ordenado de la Ley Orgánica del Poder Judicial, aprobado por el Decreto Supremo Nº 017-93- JUS. b) Infracción normativa por interpretación errónea del artículo 206 del texto único ordenado de la Ley General de Minería, aprobado por Decreto Supremo Nº 014-92-EM. III. CONSIDERANDOS Los ? nes del recurso de casación 1. Debemos establecer, en principio, que la ? nalidad del recurso extraordinario de casación es la adecuada aplicación del derecho objetivo y la uniformidad de la jurisprudencia nacional establecida por la Corte Suprema de Justicia, tal como puede interpretarse de lo dispuesto por el artículo 141 de la Constitución Política del Perú y el artículo 384 del Código Procesal Civil, modi? cado por el artículo 1 de la Ley Nº 29364. En este sentido, en un estado constitucional, esta ? nalidad nomo? láctica del recurso de casación debe traducirse en la función que ostentan las Salas Supremas, como órganos de vértice, para establecer y ? jar la interpretación de las disposiciones normativas en base a buenas razones, o como re? ere Taruffo2, en la corrección del procedimiento de elección y la aceptabilidad de los criterios sobre los cuales se funda la interpretación de las disposiciones normativas, que deben ser seguidas por todos los jueces de la República. El precedente 22. Siguiendo a Taruffo3, debemos señalar que la función del precedente en nuestro ordenamiento está vinculada a la realización de principios constitucionales, tales como el de igualdad y previsibilidad de la decisión o seguridad jurídica. 23. En este sentido, el Tribunal Constitucional, convertido en una suerte de legislador positivo, dentro de lo prescrito por el Código Procesal Constitucional4 ha venido con? gurando el precedente constitucional como una regla jurídica. Así, re? ere: “El precedente es una regla jurídica expuesta en un caso particular y concreto que el Tribunal Constitucional decide establecer como regla general; y, que, por ende, deviene en parámetro normativo para la resolución de futuros procesos de naturaleza homóloga”5. 24. Asimismo, el artículo 36 del texto único ordenado de la Ley Nº 27584 – Ley que regula el proceso contencioso administrativo, aprobado por el Decreto Supremo Nº 011-2019-JUS, ha prescrito que la Sala Constitucional y Social de la Corte Suprema puede establecer principios jurisprudenciales que constituyen precedente vinculante. Esta disposición normativa establece, además, los supuestos de apartamiento y la necesidad de fundamentar las razones de este apartamiento, tal como ocurre en el sistema anglosajón a través del distinguishing: Artículo 36.- Principios jurisprudenciales. Cuando la Sala Constitucional y Social de la Corte Suprema ? je en sus resoluciones principio jurisprudencial en materia contencioso administrativa, constituyen precedente vinculante. Los órganos jurisdiccionales podrán apartarse de lo establecido en el precedente vinculante, siempre que se presenten circunstancias particulares en el caso que conocen y que motiven debidamente las razones por las cuales se apartan del precedente. 25. En este contexto, debemos manifestar que no es infrecuente que el precedente genere tensiones y problemas propios de las importaciones de instituciones jurídicas. Así, por ejemplo, se han generado con? ictos vinculados a la antinomia entre el precedente y la ley, a las formas de aplicación o inaplicación de los precedentes, con? ictos de coherencia entre los mismos precedentes, la vinculación de los jueces con el precedente, con? ictos entre jerarquías de precedentes, entre otros. 26. Dentro de un escenario de justi? cación de las decisiones judiciales, debemos establecer que la ratio decidendi o las razones esenciales que justi? can un precedente, cuando están razonablemente motivadas, además de contribuir con los principios de igualdad y seguridad jurídica, alivian la carga argumentativa que le corresponde al juez al motivar su decisión. 27. Corresponde señalar también, al igual que las disposiciones normativas construidas a través del lenguaje, que los precedentes no están exentos de ambigüedad y vaguedad o indeterminación, por lo que, en algunos supuestos, requieren también de un esfuerzo interpretativo adicional. 28. En el escenario descrito anteriormente, la Sala de Derecho Constitucional y Social Permanente de la Corte Suprema, emitió el precedente vinculante en la Casación Nº 4392-2013-Lima: QUINTO: Precedente vinculante 5.1. En la presente sentencia casatoria para resolver el caso de autos, se han desarrollado reglas jurídicas que deben establecerse como reglas generales sirviendo de parámetro normativo para casos similares futuros, en tanto contribuirá a la seguridad jurídica, a ordenar y uniformizar la jurisprudencia, en temas de derecho tributario, evitando pronunciamientos contradictorios debido a diferentes interpretaciones de las disposiciones tributarias; atribuyendo el artículo 37 del T.U.O. de la Ley 27584 a la Sala Constitucional y Social de la Corte Suprema ? jar en sus resoluciones precedentes vinculantes en materia contenciosa administrativa. 5.2. Por lo que conforme a los fundamentos del considerando 3.5 se establecen las siguientes reglas con carácter de precedentes vinculantes: 5.2.1 La Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario no descarta la aplicación de la analogía tampoco la interpretación extensiva ni restrictiva, admitidas en el derecho para cierto tipo de normas; sino que el uso se encuentra limitado por la prohibición del segundo párrafo de la Norma anotada, resultando para ello muy importante que el Juez seleccione el método adecuado al tipo de disposición tributaria a interpretar. 5.2.2. No resultan pertinentes la interpretación extensiva ni la restrictiva para interpretar disposiciones que restringen derechos, ni para normas que establecen obligaciones como el caso de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta previstos en el numeral a) del artículo 85 del T.U.O de la Ley del Impuesto a la Renta, y para los casos de aplicación de intereses moratorios previstos en el artículo 34 del T.U.O. del Código Tributario. 29. En ese sentido, ni el texto que la Sala Suprema estableció como precedente ni la ratio decidendi de la resolución casatoria permiten interpretar la exoneración o la improcedencia del pago de intereses moratorios en los supuestos de pagos a cuenta cuyo coe? ciente ha sido variado por posteriores observaciones de la autoridad tributaria. 30. Debemos señalar, a nuestro juicio, que la ratio decidendi de la sentencia casatoria está vinculada, no precisamente a la solución del caso concreto, sino a la interpretación de las normas tributarias que restringen derechos o que establecen obligaciones. La interpretación de las disposiciones de carácter tributario 31. La norma VIII del título preliminar del Código Tributario, sobre la interpretación de las disposiciones tributarias, re? ere lo siguiente6: a) Para la aplicación de las disposiciones tributarias, se pueden utilizar todos los métodos de interpretación admitidos por el derecho. b) Mediante la interpretación no pueden crearse tributos, establecerse sanciones, concederse exoneraciones ni extenderse las disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos de los señalados en la ley. 32. Esta Sala Suprema, dentro de las variadas concepciones sobre la interpretación, debe remarcar que para Guastini7 la palabra “interpretación” hace referencia a la atribución de signi? cado a un texto normativo y otras veces a la cali? cación jurídica de un caso concreto (cali? cación que luego da fundamento a la solución o a la propuesta de solución de una controversia especí? ca). 33. En el primer caso, en un escenario de ambigüedad y vaguedad, “interpretar” signi? ca atribuir un sentido a un texto o disposición normativa cuyo resultado es precisamente la formulación de una norma, tal y como lo re? eren Tarello y Guastini8. Dicho de otro modo, una norma es el resultado de la interpretación de los textos o disposiciones normativas9. 34. Señala Guastini10 al respecto: Podemos llamar “disposición” a todo enunciado perteneciente a una fuente del derecho y reservar el nombre de “norma” para designar el contenido de sentido de la disposición, su signi? cado, que es una variable dependiente de la interpretación. En este sentido, la disposición constituye el objeto de la actividad interpretativa y la norma su resultado […] La norma es una disposición interpretada […]. 35. En este mismo sentido, debemos señalar también —de acuerdo con Tarello— que con la palabra “interpretación” nos referimos algunas veces a una actividad (o a un proceso), y otras al resultado o producto de tal actividad11. 36. En nuestro ordenamiento, no existe una referencia expresa sobre lo que debemos asumir por interpretación ni acerca de los métodos de interpretación que deben ser utilizados en el proceso interpretativo. Se suele mencionar a los clásicos métodos de interpretación desarrollados por Savigny: literal, histórico, teleológico-? nalista sistemático12; no obstante, debemos señalar que este catálogo no constituye un enunciado numerus clausus, sino un espacio abierto en el que pueden incluirse otros métodos, criterios o técnicas de interpretación13. 37. No obstante, en un estado constitucional, estos métodos, técnicas o criterios de interpretación de las disposiciones normativas o leyes, deben necesariamente sujetarse, entre otros, a la Constitución Política del Estado y al respeto de los principios y derechos fundamentales14. 38. Debemos señalar que la comprensión inmediata de un texto normativo no siempre es posible debido a la naturaleza propia del lenguaje (las leyes se construyen con un lenguaje usualmente prescriptivo). Esto ocurre, por ejemplo, cuando se requiere de la comprensión del título preliminar del Código Tributario, que prohíbe crear tributos, establecer sanciones, conceder exoneraciones, extender las disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos de los señalados en la ley, en vía de interpretación. 39. Entiende esta Sala Suprema que este dispositivo del título preliminar, prima facie, no puede ser comprendido de un modo inmediato (mediante la interpretación literal) por las siguientes razones: a) En general, debemos señalar que todas las disposiciones normativas, lejos de la idea clásica de la in claris non ? t interpretatio, requieren ser interpretadas15. b) Entiende esta Sala Suprema que la puerta de ingreso al proceso interpretativo de una disposición normativa es la interpretación literal o gramatical. En esta medida, este criterio de interpretación puede suponer una forma de “comprensión inmediata” del texto normativo extraído de la literalidad de la disposición normativa. A nuestro juicio, esta comprensión inmediata del texto normativo derivada de una interpretación literal no debe ofrecer mayores con? ictos y debe ser razonablemente pací? ca entre los operadores jurídicos. c) Asimismo, la disposición normativa que “prohíbe crear tributos, establecer sanciones, conceder exoneraciones, extender las disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos de los señalados en la ley, en vía de interpretación”, no necesariamente es de fácil comprensión, sobre todo si asumimos los escenarios en los que tiene que ser interpretada y aplicada. d) En suma, considerando los problemas propios del lenguaje con el que se construyen las disposiciones normativas (vaguedad, ambigüedad, etc.), y los consiguientes límites de la interpretación literal en la interpretación de la disposición normativa, se requiere de las denominadas interpretaciones correctoras. 40. Al respecto, re? ere Guastini16 la existencia de dos tipos fundamentales de interpretación: la interpretación literal o declarativa y la interpretación que puede llamarse correctora. Ambos conceptos —continúa Guastini— son mutuamente excluyentes (no puede haber una interpretación que sea al mismo tiempo literal y correctora) y conjuntamente exhaustivos (no puede haber una interpretación que no sea ni literal ni correctora). Estos conceptos son lógicamente interdependientes, puesto que la interpretación correctora (interpretación secundaria) se de? ne por oposición a la literal (interpretación primaria). 41. De esta manera, debemos asumir, aun cuando puedan existir disposiciones legales que no presenten mayores di? cultades en su comprensión inmediata o interpretación, existen otras cuya interpretación literal puede derivar en diversos sentidos. En estos supuestos, en que no es posible una “comprensión inmediata” de un texto normativo, es necesario acudir a una interpretación correctora y en consecuencia al uso de los métodos o criterios de interpretación y a las técnicas de reducción de vaguedad, para establecer el signi? cado que debe otorgársele a una disposición normativa. 42. La doctrina admite dos tesis de reducción de la vaguedad de las disposiciones normativas: la tesis de la analogía y la tesis de la diferencia17. De esta manera, en aquellos casos en que en la interpretación de una disposición normativa no exista un sentido unívoco, y no haya consenso sobre el signi? cado o este sea problemático, resulta necesario acudir a estas técnicas de reducción de vaguedad. 43. En este escenario, la interpretación de la norma VIII del título preliminar del Código Tributario —que prohíbe crear tributos, establecer sanciones, conceder exoneraciones, o extender las disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos de los señalados en la ley, en vía de interpretación—, supone observar los siguientes requisitos: a) La interpretación de esta disposición normativa debe efectuarse en concordancia con el principio constitucional de reserva de la ley desarrollado por la norma IV del título preliminar del Código Tributario18 y por el propio Tribunal Constitucional19, en cuanto la potestad de crear tributos, sanciones o la extensión de disposiciones tributarias es una atribución que debe ejercer el Poder Legislativo (directamente o mediante delegación) y no el Poder Judicial a través de una actividad interpretativa. b) Esta disposición normativa prohibitiva reduce la actividad interpretativa del órgano jurisdiccional a efectos de proscribir aquellas técnicas que permitan la creación de tributos en vía de interpretación. En esta medida, se proscriben algunas técnicas para construir normas implícitas, como el argumento a contrario, la analogía y el argumento a fortiori20. c) Debemos asumir también, aun cuando no esté directamente vinculado al proceso o al acto de la interpretación de una disposición normativa, que a través de la idea de la creación judicial del derecho en los casos de con? ictos normativos y/o de lagunas normativas21, no pueden crearse tributos, establecer sanciones, conceder exoneraciones, o extender las disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos de los señalados en la ley. 44. En suma, en los supuestos en que se ponga en cuestión la “comprensión inmediata” de disposiciones normativas de carácter tributario que disponga la creación, exoneración de tributos, establecimiento de sanciones, y extensión de las disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos de los señalados en la ley, corresponde proscribir las técnicas de creación de normas a través de la interpretación (técnicas para construir normas implícitas, como el argumento a contrario, la analogía22, el argumento a fortiori), o las generadas por lagunas normativas23 y con? ictos normativos, en cuanto vulneran el principio constitucional de reserva de ley y la norma VIII, del título preliminar del Código Tributario. 45. Esta a? rmación, no obstante, no prohíbe ni proscribe el uso del resto de los métodos, criterios de interpretación y argumentos interpretativos aceptados en nuestro sistema jurídico. Los pagos a cuenta y los intereses moratorios 46. En el caso, en consideración al principio de reserva de ley y a la interpretación de las normas tributarias vinculadas a la prohibición de la creación de tributos en vía de interpretación, entiende este Tribunal que el con? icto está vinculado a establecer si los artículos 85 de la Ley del impuesto a la renta y 34 del Código Tributario, pueden ser interpretados en el sentido de que el contribuyente está en la obligación de pagar o no los intereses moratorios, luego de la variación posterior de los coe? cientes de los pagos a cuenta por observación de la administración tributaria o por recti? cación del propio contribuyente. 47. Para estos efectos, debemos señalar lo prescrito por las siguientes disposiciones normativas: Ley del Impuesto a la Renta Artículo 85.- Los contribuyentes que obtengan rentas de tercera categoría abonarán con carácter de pago a cuenta del Impuesto a la Renta que en de? nitiva les corresponda por el ejercicio gravable dentro de los plazos previstos por el Código Tributario, el monto que resulte mayor de comparar las cuotas mensuales determinadas con arreglo a lo siguiente: a) La cuota que resulte de aplicar a los ingresos netos obtenidos en el mes el coe? ciente resultante de dividir el monto del impuesto calculado correspondiente al ejercicio gravable anterior entre el total de los ingresos netos del mismo ejercicio. En el caso de los pagos a cuenta de los meses de enero y febrero, se utilizará el coe? ciente determinado sobre la base del impuesto calculado e ingresos netos correspondientes al ejercicio precedente al anterior. De no existir impuesto calculado en el ejercicio anterior o, en su caso, en el ejercicio precedente al anterior, los contribuyentes abonarán con carácter de pago a cuenta las cuotas mensuales que se determinen de acuerdo con lo establecido en el literal siguiente. b) La cuota que resulte de aplicar el uno coma cinco por ciento (1,5%) a los ingresos netos obtenidos en el mismo mes […] Para efecto de lo dispuesto en este artículo se consideran ingresos netos el total de los ingresos gravables de la tercera categoría devengados en cada mes, menos las devoluciones, boni? caciones, descuentos y demás conceptos de naturaleza similar que respondan a la costumbre de la plaza, e impuesto calculado al importe determinado aplicando la tasa a que se re? ere el primer párrafo 55 de esta ley. Código Tributario Artículo 34.- Cálculo en los intereses en los anticipos y pagos a cuenta El interés moratorio correspondiente a los anticipos y pagos a cuenta no pagados oportunamente, se aplicará hasta el vencimiento o determinación de la obligación principal. A partir de ese momento, los intereses devengados constituirán la nueva base para el cálculo del interés moratorio. 48. En el proceso de interpretación de estos dispositivos, tal como señalamos anteriormente, deben proscribirse las técnicas de creación de normas a través de la interpretación (a través del argumento a contrario, la analogía, el argumento a fortiori), o las generadas por lagunas normativas y con? ictos normativos por cuanto vulneran el principio constitucional de reserva de ley y la norma VIII del título preliminar del Código Tributario. 49. De esta manera, debemos señalar que no existen con? ictos sobre la interpretación de la obligación de los pagos a cuenta y los intereses moratorios sobre la siguiente interpretación: a) Los contribuyentes que obtengan rentas de tercera categoría deben abonar con carácter de pago a cuenta del impuesto a la renta que en de? nitiva les corresponda por el ejercicio gravable, dentro de los plazos previstos por el Código Tributario. b) El no pago de los pagos a cuenta dentro del plazo previsto por el Código Tributario genera intereses moratorios. 50. No obstante, debemos reiterar que el con? icto surge en los casos en que, debido a la ? scalización realizada por la administración tributaria o a la recti? cación realizada por el propio contribuyente, se han detectado pagos menores en el impuesto a la renta de ejercicios
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