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2844-2020-LIMA
Sumilla: FUNDADO. EN EL PRESENTE CASO, SE ADVIERTE QUE LA SENTENCIA DE VISTA ADOLECE DE MOTIVACIÓN APARENTE O INSUFICIENTE Y MOTIVACIÓN INCONGRUENTE, LO CUAL LA VICIA CON NULIDAD. EN CONSECUENCIA, CORRESPONDE QUE EL COLEGIADO SUPERIOR EMITA NUEVA SENTENCIA EN CONSIDERACIÓN A LOS ALCANCES DE ESTA EJECUTORIA SUPREMA, EN CUMPLIMIENTO DE LA OBLIGACIÓN QUE TIENE TODA PERSONA Y AUTORIDAD DE ACATAR Y CUMPLIR LAS DECISIONES JUDICIALES, EMANADAS DE LA AUTORIDAD JUDICIAL COMPETENTE, SIN CALIFICAR SU CONTENIDO O SUS FUNDAMENTOS, RESTRINGIR SUS EFECTOS O INTERPRETAR SUS ALCANCES, BAJO RESPONSABILIDAD.
Fecha de publicación (aaaammdd): 20230314
Fecha del documento: –
Índice fuente: JURISPRUDENCIA JUDICIAL
Repositorio oficial: Datos abiertos – Ministerio de Justicia y Derechos Humanos
SENTENCIA
CASACIÓN Nº 2844-2020 LIMA
Sumilla: La sentencia recurrida adolece de motivación incongruente, porque omite analizar si para el cálculo del monto de la multa impuesta, sus dos componentes (pérdida tributaria declarada y tributo omitido determinado por la administración) deben considerar lo resuelto en ejercicios anteriores. Lima, veinticinco de octubre de dos mil veintidós LA QUINTA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL TRANSITORIA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA: VISTA: La causa número dos mil ochocientos cuarenta y cuatro – dos mil veinte, Lima, con los acompañados respectivos, en audiencia pública llevada a cabo en la fecha, la Sala Suprema integrada por los señores Jueces Supremos Yaya Zumaeta (presidente), González Aguilar, Rueda Fernández, Bustamante del Castillo y Dávila Broncano, luego de producida la votación con arreglo a ley, emite la siguiente sentencia: Materia del recurso de casación Se trata del recurso de casación interpuesto por la empresa demandante Alicorp S.A.A., mediante escrito del diecisiete de enero de dos mil veinte (fojas seiscientos ochenta a setecientos catorce del Expediente Judicial Electrónico – EJE), contra la sentencia de vista contenida en la resolución número diecinueve, del treinta de diciembre de dos mil diecinueve (fojas seiscientos sesenta y tres a seiscientos setenta y dos del EJE), que con? rmó la sentencia de primera instancia, contenida en la resolución número once, del veintiséis de julio de dos mil diecinueve (fojas quinientos setenta a quinientos ochenta y tres del EJE), que declaró infundada la demanda en todos sus extremos. Antecedentes del caso sub litis S ede administrativa Mediante Resolución del Tribunal Fiscal Nº 17929-3-2013, del tres de diciembre de dos mil trece (fojas veinte a sesenta y tres del EJE), se declararon nulas la Resolución de Intendencia Nº 0150140008433, del treinta de junio de dos mil nueve, y la Resolución de Determinación Nº 012-003- 0013644, en el extremo del reparo por pérdida provenientes de contratos de forward correspondientes al ejercicio dos mil cuatro. Asimismo, en dicha resolución se resolvió revocar la Resolución de Intendencia Nº 0150140008433, en el extremo de los siguientes reparos: i) Provisión de cobranza dudosa, correspondiente al ejercicio dos mil dos y parcialmente al ejercicio dos mil cuatro, por el importe correspondiente al cliente Bon Pan S.A.C. ascendente a S/ 143 379,27 (Ciento cuarenta y tres mil trescientos setenta y nueve soles con veintisiete céntimos). ii) Depreciación de inmueble, maquinaria y equipo, correspondiente al ejercicio dos mil tres. iii) Costo neto de enajenación de materiales, correspondiente al ejercicio dos mil tres. iv) Gastos extraordinarios, correspondiente al ejercicio dos mil tres. v) Gastos relacionados con el personal (outplacement), correspondiente al ejercicio dos mil tres. vi) Pérdidas provenientes de contratos de forward, correspondiente al ejercicio dos mil tres. Del mismo modo, la Resolución de Intendencia Nº 0150140008433 fue con? rmada en los demás extremos y se ordenó a la SUNAT que proceda con la reliquidación de la deuda. Por tal motivo, en cumplimiento del mandato del Tribunal Fiscal, se emitió la Resolución de Intendencia Nº 0150150001279, del treinta y uno de marzo de dos mil catorce (fojas sesenta y cinco a noventa y nueve del EJE), en la cual se resolvió lo siguiente: i) Recti? car la pérdida tributaria contenida en la Resolución de Determinación Nº 012-003- 0008677 de la suma de S/ 132’180,936.00 (ciento treinta y dos millones ciento ochenta mil novecientos treinta y seis soles con cero céntimos) a la suma de S/ 383’156,343.00 (trescientos ochenta y tres millones ciento cincuenta y seis mil trescientos cuarenta y tres soles con cero céntimos); ii) Recti? car la Resolución de Determinación Nº 012-003- 0008678, reconociendo la pérdida tributaria del contribuyente de la suma de S/ 3’730,705.00 (tres millones setecientos treinta mil setecientos cinco soles con cero céntimos) ?que incluye multas, intereses capitalizado e intereses? a la suma de S/ 262’462,996.00 (doscientos sesenta y dos millones cuatrocientos sesenta y dos mil novecientos noventa y seis soles con cero céntimos); iii) Recti? car y proseguir con la cobranza actualizada de la Resolución de Determinación Nº 012-003-0013644 de la suma de S/ 76’694,235.00 (setenta y seis millones seiscientos noventa y cuatro mil doscientos treinta y cinco soles con cero céntimos), que incluye multa, interés capitalizado e intereses, a la suma de S/ 63’166,012.00 (sesenta y tres millones ciento sesenta y seis mil doce soles con cero céntimos), y de la Resolución de Multa Nº 012-002- 0012754 girada por la infracción tipi? cada en el inciso 1 del artículo 178 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, de la suma de S/ 43’537,542.00 (cuarenta y tres millones quinientos treinta y siete mil quinientos cuarenta y dos soles con cero céntimos), que incluye multa, interés capitalizado e intereses, a S/ 41’028,361.00 (cuarenta y un millones veintiocho mil trescientos sesenta y un soles con cero céntimos); iv) Dejar sin efecto la Resolución de Multa Nº 0120020008487, girada por la infracción tipi? cada en el inciso 1 del artículo 178 del Texto Único Ordenado del Código Tributario. Ante la apelación interpuesta por la empresa, se emitió la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 09307-3-2017, del diecinueve de octubre de dos mil diecisiete (fojas ciento veintidós a ciento treinta y uno del EJE), mediante la cual se revocó la Resolución de Intendencia Nº 0150150001279, en el extremo de la modi? cación de la pérdida compensable según ? scalización anterior aplicable a los ejercicios dos mil dos a dos mil cuatro, y del cálculo de la multa contenida en la Resolución de Multa Nº 012-002-0012754; por lo que, se con? rmaron los demás extremos y se ordenó a la SUNAT que proceda conforme a lo indicado en la resolución. De este modo, se agotó la vía previa de forma regular. Sede judicial Demanda El proceso contencioso administrativo inició con la interposición de la demanda por parte de la empresa Alicorp S.A.A. (fojas trescientos treinta y ocho a trescientos setenta y cinco del EJE), en la cual postuló las siguientes pretensiones:1 a) Primera pretensión principal: Se declare la nulidad parcial de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 09307-3-2017, en el extremo que dispone que la Resolución de Multa Nº 012- 002-0012754 emitida por la comisión de la infracción prevista en el inciso 1 del artículo 178 del Texto Único Ordenado del Código Tributario debe calcularse sobre el tributo omitido, el cual, a su vez, debe determinarse considerando las pérdidas compensables de los ejercicios anteriores. b) Segunda pretensión principal: Se anule parcialmente la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 09307-3-2017 en el extremo que omite pronunciarse sobre la pretensión referida a que la pérdida de los periodos dos mil dos a dos mil cuatro, debe considerar lo resuelto en el Expediente Judicial Nº 07853-2013-0-1801-JR- CA-23, en el que se discute la cuantía de la pérdida arrastrable a dichos periodos. Los argumentos principales que sustentan la demanda son los siguientes: a) La resolución impugnada causó estado, en el extremo del cálculo de la Resolución de Multa Nº 012-002-0012754, respecto al criterio para determinar el tributo omitido en el tipo infractor regulado en el inciso 1 del artículo 178 del Texto Único Ordenado del Código Tributario. b) No existe obligación de pago de tributo o multa por el periodo dos mil cuatro, porque la pérdida generada en el ejercicio mil novecientos noventa y nueve y arrastrada a ejercicios posteriores (dos mil dos a dos mil cuatro) da como resultado que en el ejercicio dos mil cuatro la empresa demandante tenga una pérdida tributaria; situación que está siendo discutida en el Expediente Judicial Nº 07853-2013-0-1801-JR-CA-23. c) La administración determinó la multa incluyendo pérdidas arrastrables de ejercicios anteriores, con lo cual vulneró lo establecido en la nota 15 de la Tabla I del Código Tributario según texto aprobado por el Decreto Legislativo Nº 953. Sin embargo, el Tribunal Fiscal también interpretó de forma incorrecta las normas aplicables, ya que soslayó que, para determinar la cuantía de la multa, solo deben considerarse los conceptos del ejercicio o período declarado. d) Cuando en la nota 15 se hace referencia al “periodo”, no debe interpretarse que está dirigido únicamente a las pérdidas sino también al tributo del periodo o al saldo a favor del periodo. Lo contrario implica ir en contra del principio de tipicidad, tanto más si para el cálculo del tributo omitido de una resolución de multa no corresponde que se consideren las pérdidas de ejercicios anteriores. e) En este caso, el tributo omitido ascendente a S/ 30.00 (treinta soles con cero céntimos) es producto de una irregularidad surgida en el primer ejercicio en el que se sancionó a la empresa; por tanto, no se puede sancionar en el segundo ejercicio por la misma razón. f) El hecho de que el cálculo del tributo omitido del ejercicio de dos mil cuatro incluya conceptos de pérdidas de ejercicios anteriores, infringe el principio de non bis in idem. g) Como segunda pretensión principal se solicita que se considere lo dispuesto en los Expedientes Judiciales Nº 03519-2014 y Nº 07853-2013. Mediante resolución número uno, del cinco de marzo de dos mil dieciocho (fojas trescientos setenta y seis a trescientos setenta y ocho del EJE), se admite a trámite la segunda pretensión principal formulada en la demanda; sin embargo, se declara improcedente la primera pretensión principal. Dicha resolución es objeto de recurso de apelación (fojas trescientos ochenta y tres a trescientos noventa y tres del EJE), por lo que, en conocimiento de la Sala Superior, esta resuelve anular la resolución impugnada y ordenar al Juzgado la emisión de una nueva cali? cación en la que admita a trámite la primera pretensión principal; lo cual, fue cumplido con la emisión de la resolución número ocho (fojas quinientos once a quinientos doce del EJE). Cabe precisar que, en el lapso transcurrido entre la declaración de improcedencia de la primera pretensión principal y el cumplimiento de lo ordenado por la Sala Superior, los codemandados SUNAT y Tribunal Fiscal contestaron la demanda ?que fue admitida únicamente por la segunda pretensión principal? (fojas cuatrocientos tres a cuatrocientos nueve, y cuatrocientos diecinueve a cuatrocientos veintiocho del EJE, respectivamente) y el Juzgado emitió el respectivo auto de saneamiento procesal y probatorio (fojas cuatrocientos treinta y ocho a cuatrocientos treinta y nueve del EJE). De modo que, luego de la resolución de la apelación y que el Juzgado admitiera a trámite la integridad de las pretensiones postuladas en la demanda, los codemandados Tribunal Fiscal y SUNAT volvieron a presentar su escrito de contestación (fojas quinientos quince a quinientos veintiséis, y quinientos veintiocho a quinientos treinta y seis del EJE, respectivamente); y, por su parte, el Juzgado emitió la resolución número nueve, mediante la cual integró el primer auto de saneamiento procesal y probatorio (fojas quinientos cincuenta y uno a quinientos cincuenta y dos del EJE). Sentencia de primera instancia El Décimo Octavo Juzgado Especializado en lo Contencioso Administrativo con Subespecialidad Tributaria y Aduanera de la Corte Superior de Justicia de Lima, emitió la sentencia contenida en la resolución número once, del veintiséis de julio de dos mil diecinueve, que declaró infundada la demanda. Los principales fundamentos para arribar a tal conclusión fueron los siguientes: a) La controversia gira entorno a la forma de cálculo del monto de la multa impuesta. Así, de acuerdo a la nota 21 de la Tabla I de Infracciones y Sanciones del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo Nº 135-99-EF, para el cálculo del tributo omitido o la pérdida indebidamente declarada, no se tomará en cuenta los saldos a favor de los periodos anteriores, ni las pérdidas netas compensables de ejercicios anteriores, ni los pagos anticipados y compensaciones efectuadas; ello se asemeja a lo previsto en la nota 15 de la Tabla I de Infracciones y Sanciones del Decreto Legislativo Nº 953 y es concordante con el criterio establecido en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 12566-8-2012. b) La determinación del quantum de la multa se sustenta en dos componentes: i) la pérdida tributaria declarada por la contribuyente y ii) el tributo omitido determinado por la administración. c) El mandato de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 09307-3-2017 se encuentra conforme a ley, porque se ordena a la administración tributaria que excluya de la determinación de la resolución de multa las pérdidas compensables anteriores, que se habían incluido indebidamente. Precisamente el colegiado administrativo emitió su decisión respetando el principio de tipicidad, al advertir que la SUNAT consideró la pérdida compensable de ejercicios anteriores declarada en el ejercicio dos mil cuatro, cuando solo correspondía que tome en cuenta la pérdida del ejercicio. d) Por último, no se con? gura la doble sanción por un mismo hecho, ya que a la demandante no se le impuso la multa como consecuencia del traslado indebido de las pérdidas de un ejercicio anterior a uno posterior, sino por los reparos al impuesto a la renta detectados por la administración en el ejercicio dos mil cuatro. Sentencia de segunda instancia Ante la apelación interpuesta contra la acotada sentencia, por la demandante Alicorp S.A.A. (fojas quinientos ochenta y ocho a seiscientos ocho del EJE), la Sexta Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Subespecialidad Tributaria y Aduanera de la Corte Superior de Justicia de Lima, emitió la sentencia de vista contenida en la resolución número diecinueve, del treinta de diciembre de dos mil diecinueve, que con? rmó la sentencia de primera instancia. Los principales argumentos que sustentaron la decisión del Colegiado Superior fueron los siguientes: a) En este caso únicamente se cuestiona la liquidación efectuada por la SUNAT en la Resolución de Multa Nº 012-002-0012754 con relación al cincuenta por ciento (50%) del tributo omitido. Lo que sucede es que la administración estableció el tributo omitido, considerando la determinación del impuesto a la renta del ejercicio dos mil cuatro. b) La contribuyente tuvo como pérdida la suma de S/ 24’641,104.00 (veinticuatro millones seiscientos cuarenta y un mil ciento cuatro soles con cero céntimos), que es producto de la diferencia entre la renta neta tributaria menos pérdida tributaria compensable de ejercicios anteriores; por tanto, habiéndose producido ajustes en la pérdida de ejercicios anteriores comprendidos entre mil novecientos noventa y nueve a dos mil tres, que han tenido como resultado la suma de S/ 107’635,957.00 (ciento siete millones seiscientos treinta y cinco mil novecientos cincuenta y siete soles con cero céntimos), resulta claro que este último monto tenga incidencia en la determinación del impuesto a la renta del ejercicio dos mil cuatro, tanto más si el mismo contribuyente calculó la pérdida tributaria teniendo en cuenta la pérdida tributaria compensable de ejercicios anteriores. c) En ese sentido, después de adicionarse la suma de S/ 3’101,027.45 (tres millones ciento un mil veintisiete soles con cuarenta y cinco céntimos), a los dos montos antes expuestos, se arribó a la suma de S/ 25’828,764.00 (veinticinco millones ochocientos veintiocho mil setecientos sesenta y cuatro soles con cero céntimos), como impuesto a la renta del ejercicio; por lo que, el cálculo del “impuesto omitido” efectuado por la administración tributaria que fue con? rmado tanto por el Tribunal Fiscal y por el Juez, se halla dentro del marco normativo previamente establecido, pues la multa impuesta incide únicamente sobre el monto omitido y no por las pérdidas indebidamente declaradas que le correspondería una multa de quince por ciento (15%), donde sí debe excluirse las pérdidas de ejercicios anteriores. d) Debe quedar claro que es materia de apelación, los conceptos que se incluyeron en el cálculo del tributo omitido, es decir, el cincuenta por ciento (50%) de dicho monto, que asciende a la suma de S/ 12’914,382.00 (doce millones novecientos catorce mil trescientos ochenta y dos soles con cero céntimos). Sin embargo, como la determinación del impuesto a la renta del ejercicio dos mil cuatro aún está pendiente; esto se señala de forma ilustrativa, porque recién cuando tal determinación se dé, corresponderá establecer el cincuenta por ciento (50%) de la multa que le corresponde a la empresa demandante. e) No se advierte que se haya vulnerado la nota 15 de la Tabla I del Código Tributario, porque la inclusión de pérdidas de ejercicios anteriores es para la determinación del impuesto a la renta, al ser un concepto que integra dicho procedimiento, y a través del cual se establece la existencia o no de un impuesto a pagar, que después sirve de base para establecer la multa correspondiente. Del mismo modo, no se advierte vulneración alguna a los principios de tipicidad y non bis in idem. Fundamentos por los cuales se ha declarado procedente el recurso de casación Conforme se advierte de los actuados, la empresa demandante Alicorp S.A.A. ha interpuesto recurso de casación, el cual fue declarado procedente por la Tercera Sala de Derecho Constitucional y Social Transitoria de la Corte Suprema de Justicia de la República (fojas doscientos a doscientos siete del cuaderno de casación). Por lo que, a continuación, se reproduce textualmente el resumen que, en su oportunidad, hizo la referida Sala Suprema: i) Infracción normativa del deber de motivación (inciso 5 del artículo 139 de la Constitución Política y del inciso 6 del artículo 50 y 122 del Código Procesal Civil). Asimismo, del principio de interdicción a la arbitrariedad (inciso 3 del artículo 139 de la Constitución Política). Respecto a la infracción normativa del deber de motivación, la parte recurrente sostiene que la Sala Superior incurrió en indebida motivación al expedir su sentencia sin responder todos los argumentos planteados en el recurso de apelación y basándose en a? rmaciones sin la debida justi? cación exponiendo que con ocasión al recurso de apelación presentado, denunció como agravio la motivación incongruente del Juzgado al advertirse de sus considerandos que reconoce que para efectos del cálculo de la multa se deben excluir las pérdidas netas compensables de ejercicios anteriores; sin embargo, termina declarando infundada la demanda. Al respecto, sostiene que la sentencia de vista no analiza la mani? esta incongruencia invocada, concluyendo de forma general que la resolución demandada emitió pronunciamientos sobre los argumentos planteados. Añade que el Órgano Superior incurrió en motivación aparente debido a que la materia controvertida se centraba únicamente en el cálculo de la multa, conforme a lo dispuesto en el numeral 1 del artículo 178 y la Nota I de la Tabla I del Código Tributario, no obstante desestima los argumentos vertidos por la parte recurrente aplicando el artículo 50 de la Ley del Impuesto a la Renta que no es materia de la presente controversia, reiterando dicho argumento respeto a la vulneración de los principios de la potestad sancionatoria. En cuanto a la causal referida a la infracción del principio de interdicción de la arbitrariedad señala que el órgano de mérito infringe el referido principio al amparar su decisión en el referido artículo 50, sin analizar el marco normativo aplicable al presente caso. ii) Infracción normativa por incorrecta interpretación de la Nota 15 de la Tabla I del Código Tributario e indebida aplicación del artículo 50 de la Ley del Impuesto a la Renta. La parte recurrente arguye medularmente que la Sala Superior vulnera la Nota 15 de la Tabla I del Código Tributario ya que de una interpretación literal de este, se puede concluir que para determinar la cuantía de la multa solo deben considerarse los conceptos del ejercicio o periodo declarado y excluirse cualquier otro elemento que se arrastre o aplique de un periodo o ejercicio anterior, por ende, no deben incluirse a las pérdidas compensables de ejercicios anteriores sino la pérdida del ejercicio; sin embargo, la Sala Superior aplica indebidamente el artículo 50 de la Ley del Impuesto a la Renta para resolver el caso en controversia, que establece reglas de determinación del impuesto, pero en ninguna parte del mismo se regula acerca del cálculo de la multa, por lo que no se puede extender lo regulado por dicho artículo al cálculo de la multa, lo cual no ha sido advertido por la sentencia de vista. iii) Infracción normativa por vulneración del principio de tipicidad y del non bis in idem (artículo 171 del Texto Único Ordenado del Código Tributario y al artículo 230 de la Ley del Procedimiento Administrativo General). La parte recurrente sostiene que la sentencia de vista incurre en un error al incluir como parte de la cuantía de la multa las pérdidas netas compensables de ejercicio anteriores; sin embargo, bajo ese ilegal criterio se le está sancionando con un supuesto que no se encuentra tipi? cado en la norma, lo cual a su vez trasgrede el principio de potestad sancionadora que señala que por un mismo hecho no se puede aplicar más de una sanción. iv) Infracción normativa por inaplicación del artículo 4 de la Ley Orgánica del Poder Judicial. Al respecto, la parte recurrente sostiene que de acuerdo con el artículo 4 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, todo órgano resolutor está obligado a dar cumplimiento a lo que exige una decisión judicial o administrativa, por lo que omitir considerar lo resuelto en los procesos pendientes de resolución sí le afecta, ya que en el supuesto de conseguir un fallo favorable en dichos procesos tendría que efectuarse una reliquidación de los valores materia de pronunciamiento en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 09307-3-2017. De acuerdo a ello, corresponde que se ordene a la Sunat y al Tribunal Fiscal que el importe de la pérdida arrastrable del ejercicio mil novecientos noventa y nueve y aplicable a los ejercicios dos mil a dos mil cuatro dependerá de lo que ? nalmente se determine en los procedimientos contenciosos administrativos que se encuentran en trámite en el Poder Judicial. FUNDAMENTOS DE ESTA SALA SUPREMA CONSIDERANDO Primero: Planteamiento del problema De acuerdo con los actuados administrativos, en el procedimiento de ? scalización seguido en la vía previa ?contra la empresa ahora demandante?, correspondiente al impuesto a la renta de los ejercicios dos mil dos, dos mil tres y dos mil cuatro, se emitieron dos resoluciones del Tribunal Fiscal. En la primera resolución (Nº 17929-3-2013), referida a distintos reparos formulados respecto a los ejercicios ? scalizados, se resolvió anular el extremo relacionado al reparo del ejercicio dos mil cuatro y revocar los reparos de los ejercicios dos mil dos y dos mil tres; por tanto, el colegiado administrativo ordenó a la SUNAT que reliquide la deuda tributaria. Por otro lado, en la segunda resolución (Nº 9307-3- 2017), impugnada en este proceso judicial, se analizó si la administración tributaria cumplió el mandato de reliquidación ordenado por el Tribunal Fiscal. De este modo, mediante la Re solución de Intendencia Nº 0150150001279 (de cumplimiento) la SUNAT recti? có el importe de las Resoluciones de Determinación Nº 012-003-0008677, Nº 012-003-0008678 y Nº 012-003-0013644, giradas por el impuesto a la renta de los ejercicios dos mil dos, dos mil tres y dos mil cuatro, y la Resolución de Multa Nº 012-002- 0012754, girada por la infracción tipi? cada en el inciso 1 del artículo 178 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, vinculada al mencionado impuesto del ejercicio dos mil cuatro. Asimismo, en la referida resolución de cumplimiento se dejó sin efecto la Resolución de Multa Nº 012-002-0008487, también girada por la infracción tipi? cada en precitado artículo, pero vinculada al impuesto a la renta del ejercicio dos mil tres. Por ello, cuando en instancia de apelación, el Tribunal Fiscal evaluó el cumplimiento acatado por parte de la administración tributaria, concluyó que: […] se veri? ca que la Administración ha dado cumplimiento a lo dispuesto en la Resolución Nº 17929-3-2013, en cuanto a los reparos por provisión de cobranza dudosa en los ejercicios dos mil dos a dos mil cuatro, depreciación de inmueble, maquinara y equipo en los ejercicios dos mil dos, dos mil tres y dos mil cuatro, gastos varios sin sustento documentario en el ejercicio dos mil cuatro, gastos relacionados con el personal (outplacement) en los ejercicios dos mil dos y dos mil cuatro, pérdida originada en la compra de contratos de forward de moneda extranjera en los ejercicios dos mil tres y dos mil cuatro, provisión por desvalorización de existencias en el ejercicio dos mil cuatro, gastos de publicidad en el ejercicio dos mil cuatro y deducción sin sustento en la declaración jurada del ejercicio dos mil cuatro, aspectos sobre los cuales la recurrente no ha planteado ningún argumento en particular, por lo que se con? rma la apelada en este extremo. […] [Énfasis nuestro] Sin embargo, considerando que la empresa Alicorp S.A.A. cuestionó otros aspectos2, el Tribunal Fiscal se pronunció al respecto. Por ejemplo, sobre la “modi? cación de la pérdida compensable según ? scalizaciones anteriores (por la aplicación incorrecta de la pérdida del ejercicio mil novecientos noventa y nueve, en la determinación del impuesto a la renta del ejercicio dos mil, lo que a su vez incide en los ejercicios dos mil dos a dos cuatro)”, se indicó lo siguiente: Que en la citada Resolución Nº 06928-10-2015 este Tribunal llegó a la conclusión que al reliquidación de la pérdida tributaria de los ejercicios dos mil y dos mil uno efectuada por la Administración mediante la Resolución de Intendencia Nº 0150150001260, no se encontraba arreglada a ley, por lo que al no haberse dado cumplimiento a la Resolución Nº 11698-4- 2013, la citada resolución de intendencia fue revocada, a ? n que aquélla procediera a realizar una nueva determinación de la pérdida tributaria de dichos periodos, conforme con lo expuesto en la misma resolución. […] teniendo en cuenta que la presente resolución apelada toma como sustento la reliquidación efectuada en la Resolución de Intendencia Nº 0150150001260 (la cual ha sido revocada por este Tribunal mediante la Resolución Nº 06928-10-2015), se determina que la reliquidación de los ejercicios dos mil dos a dos mil cuatro no se encuentra arreglada a ley en base a los mismo fundamentos expuesto en la citada Resolución Nº 06928-10- 2015; y, en ese sentido, se concluye que la Administración no ha dado cumplimiento a la Resolución Nº 17929-3- 2013. [Énfasis nuestro] Asimismo, sobre el “cálculo de la Resolución de Multa Nº 012-002-0012754 emitida por la infracción tipi? cada en el inciso 1 del artículo 178 del Texto Único Ordenado del Código Tributario vinculada con el impuesto a la renta del ejercicio dos mil cuatro”, el Tribunal Fiscal concluyó que: […] la determinación de la multa se sustenta en 2 componentes: i) La pérdida tributaria declarad por el contribuyente; y ii) El tributo omitido determinado por la Administración. […] cuando la Nota 15 de la Tabla I de Infracciones y Sanciones del Código Tributario antes citada, hace referencia a la “pérdida indebidamente declarada”, alude a la “pérdida del período o ejercicio”, por lo que no debe tomar en cuenta la pérdida compensable de ejercicios anteriores, […] […] se veri? ca que a efectos de establecer la “pérdida indebidamente declarada”, la Administración consideró la “pérdida compensable de ejercicios anteriores” declarada en el ejercicio 2004. […] en cuanto al tributo omitido, la Administración ha considerado al impuesto reliquidado en etapa de cumplimiento ascendente a S/ 25 828 764,00 (tributo omitido), al cual aplica el 50% a ? n de determinar la multa, extremo que se encontraría conforme con la citada Tabla I. No obstante ello, dado que se ha dispuesto reliquidar el Impuesto a la Renta del ejercicio 2004 […], procede que la Administración efectúe un nuevo cálculo de la multa en función al concepto que se obtenga de la reliquidación del citado tributo y periodo. […] [Énfasis nuestro] Por otro lado, respecto a “exención de intereses moratorios debido a la excesiva demora en el procedimiento contencioso tributario”, el colegiado administrativo, precisó que: […] este Tribunal en las Resoluciones Nº 04228-2-2007, 00560-4-2009, 06118-3- 2015 y 02191-3-2016, entre otras, indicó que no podía considerarse que los fundamentos de las Sentencias Nº 1255-2003-AA/TC, 1282-2006-AA/TC y/o 02578-2008-PA/ TC, entre otras, hacían referencia a que todos los contribuyentes que inician un procedimiento administrativo o un procedo judicial quedan exceptuados del pago de intereses moratorios, puesto que conforme lo ha indicado el Tribunal Constitucional, éstas sólo se aplican al caso concreto, teniendo en consideración las circunstancias de control difuso, cuyos alcances se restringen únicamente a las partes, siendo que además estas sentencias no constituyen precedente vinculante. […] Por lo expuesto, no cabe atender a la solicitud de la recurrente de aplicación del indicado criterio del Tribunal Constitucional. […] [Énfasis nuestro] Así las cosas, el Tribunal Fiscal revocó el extremo de la Resolución de Intendencia Nº 0150150001279 (de cumplimiento), referido a la “modi? cación de la pérdida compensable según ? scalizaciones anteriores”; toda vez que, para efectos de la reliquidación ordenada sobre las resoluciones de determinación vinculadas al impuesto a la renta de los ejercicios dos mil dos, dos mil tres y dos mil cuatro, la SUNAT consideró un monto reliquidado de las pérdidas de los ejercicios dos mil y dos mil uno, que posteriormente fue revocado y respecto del cual se emitiría nueva determinación (sobre la pérdida tributaria referida). Es por eso que, en la Resolución Nº 9307-3-2017 (impugnada en este proceso), el colegiado administrativo señaló que: “[…] a efectos que la administración proceda a una nueva determinación en la que deberá considerar la reliquidación de ejercicios anteriores realizada con motivo del cumplimiento de la Resolución Nº 06928-10-2015”3. De otro lado, se revocó el extremo de la Resolución de Intendencia Nº 0150150001279 (de cumplimiento), referido al “cálculo de la Resolución de Multa Nº 012-002-0012754 vinculada con el impuesto a la renta del ejercicio dos mil cuatro”; puesto que, como en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 17929-3-2013 se ordenó que, para la base de cálculo de la multa, se debía considerar la reliquidación del mencionado tributo y periodo, la SUNAT realizó el cálculo de la multa teniendo en cuenta la “pérdida indebidamente declarada” en la declaración jurada del impuesto a la renta de dos mil cuatro, así como las pérdidas compensables de ejercicios anteriores. Sin embargo, el colegiado administrativo señaló que: “[…] conforme con la nota 15 de la Tabla I solo debe considerar la “pérdida del ejercicio” y, por consiguiente, excluirse la “pérdida compensable de ejercicios anteriores”, […]” [énfasis nuestro]; además, considerando que se ordenó la reliquidación del impuesto a la renta del dos mil cuatro, el cálculo del tributo omitido también debía modi? carse. Es importante que estos dos aspectos queden claros, tanto la reliquidación ordenada por el Tribunal Fiscal sobre el impuesto a la renta del ejercicio dos mil cuatro (cuya determinación depende de los ejercicios anteriores) y el cálculo de la multa vinculada a dicho ejercicio. Ello, porque precisamente estos aspectos tienen incidencia en la resolución de la materia controvertida, por ende, se prescinde de ahondar sobre lo decidido por el colegiado administrativo respecto a la exención de los intereses moratorios generados en el procedimiento. Ahora bien, a ? n de resaltar sobre lo resuelto en instancia judicial (criterios del Juzgado y la Sala Superior), es pertinente precisar que en este proceso únicamente se ha discutido4 si para el cálculo de la multa impuesta med
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