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4980-2021-LIMA
Sumilla: INFUNDADO. EN EL PRESENTE CASO, DEL CONTROL DE DERECHO DE LA SENTENCIA DE VISTA SE ADVIERTE QUE SE APLICA LA NORMA ARTÍCULO 88 DEL CÓDIGO TRIBUTARIO (ANÓTESE, QUE NO APLICA LA DISPOSICIÓN DENUNCIADA DEL ARTÍCULO 88 DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA), SUSTENTANDO QUE DE ACUERDO A LOS DATOS FÁCTICOS DEL CASO, LA RECURRENTE PRESENTÓ DECLARACIÓN JURADA RECTIFICATORIA DETERMINANDO MAYOR DEUDA TRIBUTARIA EN COMPARACIÓN CON LA DECLARACIÓN PRIMIGENIA, Y UN COEFICIENTE DISTINTO, POR LO QUE DE ACUERDO AL MANDATO CONTENIDO EN EL ARTÍCULO CITADO SURTE EFECTO CON SU PRESENTACIÓN.
Fecha de publicación (aaaammdd): 20230314
Fecha del documento: –
Índice fuente: JURISPRUDENCIA JUDICIAL
Repositorio oficial: Datos abiertos – Ministerio de Justicia y Derechos Humanos
SENTENCIA
CASACIÓN Nº 4980-2021 LIMA
Sumilla: Conforme a las normas de los artículos 85 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta y artículo 34 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, los abonos con carácter de pagos a cuenta generan intereses moratorios cuando no son abonados oportunamente en los plazos previstos en la ley. Lima, siete de diciembre de dos mil veintidós QUINTA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL TRANSITORIA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA. VISTOS: La causa número cuatro mil novecientos ochenta – dos mil veintiuno, Lima; en audiencia pública llevada a cabo en la fecha; la Sala integrada por los señores Jueces Supremos Yaya Zumaeta (Presidente); González Aguilar, Rueda Fernández, Bustamante Zegarra y Dávila Broncano, luego de veri? cada la votación de acuerdo a ley, emite la siguiente sentencia: I. ASUNTO: Viene a conocimiento de esta Sala Suprema, el recurso de casación interpuesto por el representante legal de la empresa Grupo Vicmer Security S.A.C. mediante escrito de fecha veinticinco de marzo de dos mil veintiuno (fojas cuatrocientos diecinueve del expediente judicial electrónico – EJE), contra la sentencia de vista emitida por la Sexta Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Subespecialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima, mediante resolución número dieciséis de fecha veinticinco de enero de dos mil veintiuno (fojas trescientos noventa y cuatro del EJE ), que revoca la sentencia apelada emitida con resolución número ocho del veinticinco de noviembre del dos mil veinte (fojas doscientos sesenta y cuatro del EJE), que declara fundada la demanda; en consecuencia, declara la nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 05800-5-2018, la Resolución de Intendencia Nº 0250140024604/SUNAT, referido a los intereses moratorios de los pagos a cuenta del impuesto a la renta de marzo a diciembre del dos mil doce, así como de enero y febrero de dos mil trece, y nulas las Órdenes de Pago números 021-001-0406733 a 021-001-0406744; asimismo, ordena a la administración tributaria proceda con la devolución de los importes contenidos en los valores mencionados; y reformándola, declararon infundada la demanda en todos sus extremos. I.1. ANTECEDENTES I.1.1 DEMANDA: El veinte de noviembre de dos mil dieciocho, Grupo Vicmer Security S.A.C. interpone demanda contencioso administrativa contra el Tribunal Fiscal y la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria-SUNAT, formulando pretensiones de nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 05800-5-2018, del dos de agosto de dos mil dieciocho, que a su vez con? rma la Resolución de Intendencia Nº 0250140024604/SUNAT de fecha treinta de abril de dos mil dieciocho. Como pretensión accesoria, solicita se ordene a la administración tributaria que proceda con la devolución de los pagos efectuados indebidamente en virtud de las órdenes de pago impugnadas más los interese generados a la fecha de la devolución efectiva. I.1.2 SENTENCIA DE PRIMERA INSTANCIA El Décimo Noveno Juzgado Especializado en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima, por sentencia emitida mediante resolución número ocho de fecha veinticinco de noviembre de dos mil veinte (fojas doscientos sesenta y cuatro del EJE), declara fundada la demanda respecto de la pretensión principal y la accesoria; en consecuencia, nulas la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 05800-5-2018 y la Resolución de Intendencia Nº 0250140024604/SUNAT, referido a los intereses moratorios de los pagos a cuenta del impuesto a la renta de marzo a diciembre de dos mil doce, así como de enero y febrero de dos mil trece; nulas las Órdenes de Pago números 021-001-0406733 a 021- 001-0406744; asimismo, se ordena que la administración tributaria proceda con la devolución de los importes contenidos en los valores antes mencionados. I.1.3 SENTENCIA DE VISTA: La Sexta Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Lima, emite la sentencia de vista con resolución número dieciséis de fecha veinticinco de enero de dos mil veintiuno, que revoca la sentencia apelada emitida con resolución número ocho del veinticinco de noviembre del dos mil veinte, que declara fundada la demanda; en consecuencia, declara la nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 05800-5-2018, la Resolución de Intendencia Nº 0250140024604/SUNAT, referido a los intereses moratorios de los pagos a cuenta del impuesto a la renta de marzo a diciembre del dos mil doce, así como de enero y febrero de dos mil trece, y nulas las Órdenes de Pago números 021-001- 0406733 a 021-001-0406744; asimismo, ordena a la administración tributaria proceda con la devolución de los importes contenidos en los valores mencionados; y reformándola, declararon infundada la demanda en todos sus extremos. Fundamentando. a) Para efectos del análisis del inciso a) del artículo 85 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo Nº 179- 2004-EF y el artículo 34 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por el Decreto Supremo Nº 133-2013-EF, se requiere aplicar diversos métodos de interpretación, como son, el literal, sistemático y teleológico. Siendo de apreciar que en el caso concreto, las Órdenes de Pago Nºs. 021-001- 0406733 a 021-004-0406744, giradas por la omisión a los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de marzo a diciembre de dos mil doce, enero y febrero de dos mil trece, conforme a lo previsto en el numeral 3) del Artículo 78 del Código Tributario, sobre la base de la declaración jurada presentada por la propia contribuyente, valores que se ciñen a derecho, no solo por sustentarse en las normas citadas, sino también en aplicación de la Cuarta Disposición Final del Decreto Legislativo Nº 953; en consecuencia, la pretensión de la demanda, que tiene por objeto la nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal impugnada y la inexigibilidad de los intereses por pagos a cuenta de marzo a diciembre del dos mil doce y de enero y febrero del dos mil trece, es infundada; procediendo a su revocatoria por éste Colegiado. b) Para resolver el presente caso, resulta insu? ciente, interpretar aisladamente los alcances del inciso a) del Artículo 85 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta aprobado por el Decreto Supremo Nº 179-2004-EF y del Artículo 34 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, sino, que aplicando el método de interpretación sistemática por ubicación de la norma, considerar al conjunto, subconjunto o grupo normativo de la materia tributaria, entre ellas, el referido Artículo 88 del Código Tributario, que impone al contribuyente, literalmente, el deber de realizar la declaración tributaria de forma correcta y sustentada; caso contrario, el declarante asume sus consecuencias. Inclusive, aplicando el método de interpretación teleológico, respecto del Artículo 85 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta y Artículo 34 del Texto Único Ordenado del Código Tributario citados, se debe considerar que los pagos a cuenta “constituyen obligaciones creadas por la ley en forma paralela a la obligación tributaria sustantiva (que se devengan solamente al ? nal el período) y buscan que, antes de devengarse la obligación, el contribuyente vaya ingresando fondos, como la típica respuesta del ordenamiento jurídico al problema de la concentración de ingresos en una sola época de vencimiento ? scal, y también, en países con in? ación, como forma de precaverse de la pérdida del valor de las obligaciones en moneda expuesta a desvalorización”. Siendo que su ? nalidad, en lo fundamental, es la recaudación anticipada e inmediata de recursos económicos por parte del Estado, para la atención de sus objetivos públicos; obligación que está a cargo de los contribuyentes en la forma y oportunidad establecidas en el citado Artículo 85 y el inciso b) del Artículo 54 de su Reglamento. c) Lo anterior, signi? ca que no es su? ciente cumplir con los pagos a cuenta en las fechas que la Administración Tributaria establezca, sino que ello debe efectuarse correctamente y con el sustento debido, en aplicación literal y sistemática de las normas citadas, a efectos de cumplir con la ? nalidad para la cual fueron creados. Interpretar lo contrario, podría propiciar que los contribuyentes declaren para ? nes del Impuesto a la Renta, ingresos netos menores al ejercicio anterior y en el ejercicio precedente al anterior, con los consecuencias previsibles y, por ende, reducidos coe? cientes a aplicarse a los futuros pagos a cuenta; con el consiguiente efecto negativo en la recaudación por dichos conceptos, y sin consecuencias para el contribuyente, quien se limitará sólo a recti? car su declaración tributaria; vaciándose de contenido el referido Artículo 85 que estatuye la obligación de los pagos a cuenta no sólo en cuanto a la oportunidad sino también en la forma que prevé la normatividad tributaria. I.2 RECURSO DE CASACIÓN I.2.1 El representante legal de la empresa Grupo Vicmer Security S.A.C. mediante escrito de fecha veinticinco de marzo de dos mil veintiuno (fojas cuatrocientos diecinueve del EJE), interpone recurso de casación, siendo las infracciones normativas denunciadas las siguientes: a) Infracción normativa por interpretación errónea del artículo 34 del Código Tributario. Señala que la Sala Superior ha interpretado de forma errónea el artículo 34 del Código Tributario, el cual ha sido infringido en el considerando octavo de la sentencia de vista, donde aplica el método de interpretación literal, sistemática por ubicación de la norma y teleológica, para fundamentar su fallo, lo que determina la aplicación del interés moratorio por el no pago de los anticipos o pagos a cuenta. b) Infracción normativa por interpretación errónea del artículo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta. Aduce que la Sala Superior ha interpretado de forma errónea el artículo 85 de la ley del Impuesto a la Renta, que establece que Los contribuyentes que obtengan rentas de tercera categoría abonarán con carácter de pago a cuenta del Impuesto a la Renta que en de? nitiva les corresponda por el ejercicio gravable, dentro de los plazos previstos por el Código Tributario, el monto que resulte mayor de comparar las cuotas mensuales determinadas con arreglo a lo siguiente (…) Con ello, se aparta del razonamiento desarrollado en el último párrafo del numeral 4.3 del cuarto considerando de la Sentencia de Casación Nº 4392- 2013 Lima, que es determinante para resolver el presente caso. c) Infracción normativa por aplicación indebida del artículo 88 de la Ley del Impuesto a la Renta. Indica que la Sala Superior ha interpretado de forma errónea el artículo 88 de la Ley del Impuesto a la Renta, el cual, por esta razón, ha sido aplicado indebidamente. En efecto, se justi? ca su aplicación en una forzada interpretación sistemática por ubicación de la norma, por la que la Sala determina que los deudores tributarios deberán consignar en su declaración, en forma correcta y sustentada, los datos solicitados por la administración tributaria. d) Infracción normativa por aplicación indebida del artículo 78 del Código Tributario y de la cuarta disposición ? nal del Decreto Legislativo Nº 953. Indica que la Sala Superior ha interpretado de forma errónea el artículo 78 de la Ley del Impuesto a la Renta, que ha sido aplicado indebidamente. Ello es jurídicamente posible respecto de aquellos pagos a cuenta anteriores al vencimiento de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta y no después de esa fecha, tal como ? uye de la interpretación efectuada por la Corte Suprema en la Casación Nº 4392-2013 Lima. AUTO CALIFICATORIO Mediante el auto cali? catorio de fecha diecisiete de noviembre de dos mil veintiuno, emitido por la Quinta Sala de Derecho Constitucional y Social Transitoria de la Corte Suprema de la República, se declara PROCEDENTE el recurso de casación interpuesto por la empresa recurrente, por las causales mencionadas en el acápite anterior. III.- CONSIDERANDO: PRIMERO: Delimitación del petitorio casatorio 1.1 Es materia de pronunciamiento de fondo, el recurso de casación interpuesto por la empresa demandante Grupo Vicmer Security S.A.C., contra la sentencia de vista emitida en segunda instancia que, poniendo ? n al proceso, revocó la sentencia de primera instancia, que declaró fundada la demanda formulada por la empresa recurrente, y reformándola la declara infundada. 1.2 La empresa recurrente trae en casación las infracciones normativas sustantivas siguientes: a) Interpretación errónea del artículo 34 del Código Tributario. b) Infracción normativa por interpretación errónea del artículo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta. c) Infracción normativa por aplicación indebida del artículo 88 de la Ley del Impuesto a la Renta. d) Infracción normativa por aplicación indebida del artículo 78 del Código Tributario y de la cuarta disposición ? nal del Decreto Legislativo Nº 953. 1.3 En atención de que parte de los argumentos medulares de la empresa recurrente inciden en el precedente vinculante de la Casación Nº 4392-2013 Lima, resulta indispensable realizar algunas precisiones al respecto. SEGUNDO: Sobre el precedente judicial vinculante de la Casación Nº 4392-2013 Lima 2.1 Es necesario enfatizar que los precedentes de las Salas Supremas tienen carácter vinculante, puntualizando que el extremo vinculante se encuentra referido a los principios jurisprudenciales ? jados, y no la base fáctica del caso concreto de la ejecutoria; ello conforme se tiene reiterado en las sentencias de Casación Nº 4392-2013-Lima y Nº 21690- 2019-Lima, conforme a las normas del primer párrafo del artículo 22 de la Ley Orgánica del Poder Judicial1 y del artículo 36 del Texto Único Ordenado de la Ley del Proceso Contencioso Administrativo, Ley 27584,2 que establecen que los principios jurisprudenciales establecidos en las sentencias de las Salas Supremas constituyen precedentes de obligatorio cumplimiento para todas las instancias judiciales. Por ello, es medular distinguir entre precedente y el caso fáctico que se resuelve en la sentencia que lo contiene, en el sentido de que en nuestro ordenamiento jurídico —del civil law—, sólo es vinculante la parte de la sentencia que contiene el precedente expresamente establecido, como lo indican las normas legales arriba citadas que, el carácter vinculante asiste a los principios jurisprudenciales ? jados en la ejecutoria suprema. 2.2 A efectos de que no quede dudas, es necesario reiterar algunas precisiones sobre el precedente de la casación Nº 4392-2013 Lima3: – El precedente se ha constituido respecto de dos reglas jurídicas establecidas con carácter vinculante en la parte resolutiva de la sentencia, referidas a las reglas del considerando 5.2 de la misma, que se encuentran referidas a la interpretación de la Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario sobre reglas de interpretación de las normas tributarias. – El precedente no ha excluido ni preferido en términos generales algún método de interpretación respecto de normas tributarias, sino en compatibilidad con la Norma VIII reitera la limitación en la aplicación de interpretaciones restrictivas o extensivas respecto de normas que restringen derechos o establecen obligaciones. Denotando la responsabilidad del Juez de seleccionar el método de interpretación más adecuado al tipo de disposición a interpretar, entendiendo ello, cuidando de no incurrir en la prohibición de la Norma VIII. – El precedente no ha establecido el sentido interpretativo de las normas del inciso a) artículo 85 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, ni del artículo 34 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, sino que han establecido como regla, que para la interpretación de tales disposiciones que imponen obligaciones, no corresponde utilizar la interpretación extensiva ni restrictiva, ni analógica. 2.3 En ese orden, es preciso descartar que el precedente hubiere establecido que los pagos a cuenta no generan la aplicación de intereses moratorios, tanto más que la sentencia Nº 4392-2013 Lima al resolver el caso concreto —extremo que no es precedente vinculante, y más bien es jurisprudencia por la reiteración en otras ejecutorias—, tiene explicitado que los abonos con carácter de pagos a cuenta generan intereses moratorios cuando no son abonados oportunamente en los plazos previstos en la ley (último párrafo del considerando 3.8), reiterando y señalando “en estricto las normas sancionan con la aplicación de intereses moratorios cuando los pagos a cuenta —? jados conforme al procedimiento de cálculo previsto en el numeral a) del artículo 85 citado—, no se realicen oportunamente —esto es mensualmente y en los plazos procesales—” (segundo párrafo del considerando 4.3). Sumando, que en relación a la base fáctica del caso concreto —establecida por la sentencia de vista—, tiene señalado en el primer párrafo de su considerando 4.2 que se debe vincular las normas precisadas con los datos del caso concreto “en que el contribuyente cumplió con el abono oportuno de los pagos a cuenta del ejercicio gravable dos mil dos”; asimismo, anota que si bien las entidades administrativas recurrentes de ese caso, señalan que la declaración recti? catoria varía la base de cálculo y origina que el monto de las cuotas abonadas con carácter de pago a cuenta se modi? que a uno mayor y se apliquen intereses moratorios por la diferencia, atendiendo al respecto la base fáctica ? jada por la instancia de mérito: “Por su parte la sentencia de vista en relación a la declaración recti? catoria del dos ml tres tiene señalado que no corresponde la aplicación de intereses al caso concreto en razón de la recti? catoria posterior” (página veintiuno de la ejecutoria casatoria). 2.4 En relación a la interpretación de las disposiciones del inciso a) artículo 85 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta y del artículo 34 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, tiene previsto que tratándose de disposiciones que imponen obligaciones, no corresponde utilizar la interpretación extensiva ni restrictiva, ni analógica. Es necesario destacar que, conforme se tiene explicado en el obiter dicta de la sentencia casatoria 4392-2013-Lima, para realizar la interpretación de las disposiciones legales denunciadas, si bien se acude al método de interpretación literal, igualmente se utiliza el método de interpretación sistemática, al ser disposiciones que forman parte de cuerpos normativos dentro de un sistema jurídico, por lo que, no es posible prescindir de la estrategia argumentativa de interpretación sistemática4; que de acuerdo a la norma del artículo 34 del Código Tributario, se identi? can las normas vinculadas al caso que establecen la obligación de pago de los intereses a los pagos a cuenta no realizados oportunamente. La norma sanciona la conducta de no pagar oportunamente, en ese sentido, el concepto de intereses a que se re? ere es el previsto en el artículo 33 del mismo código, esto es, intereses moratorios5; conforme a la norma identi? cada y a lo señalado en el segundo párrafo del considerando 3.8 de la casación 4392-2013-Lima, los pagos a cuenta sí están afectos a la aplicación de intereses moratorios: “pues si bien no tienen naturaleza de tributo, sí son obligaciones de abono al que la ley le ha atribuido el carácter de pago a cuenta del impuesto a la renta (conforme al inciso a) del artículo 85 de la Ley de Impuesto a la Renta)”, y la norma del artículo 34 del Código Tributario vinculado al caso, que establece que los abonos con carácter de pagos a cuenta, a cargo de los contribuyentes que perciben rentas de tercera categoría, generan intereses moratorios cuando no son abonados oportunamente en los plazos previstos en la ley. Cabe precisar en relación al supuesto de hecho para la aplicación de los referidos intereses moratorios, viene a constituir el pago no oportuno, resultando no solo necesario cumplir con el momento u oportunidad que se deben efectuar los pagos, sino además con efectuar el pago, que en interpretación sistemática con la norma del numeral 1) del artículo 27 del Código Tributario, la obligación tributaria se extingue con el pago, y este se produce cuando se ha efectuado íntegramente la prestación, y conforme lo prevé la norma del artículo 1220 del Código Civil de aplicación supletoria al amparo de la Norma IX del título preliminar del Código Tributario —que permite la aplicación de normas distintas a las tributarias, que no se les opongan ni desnaturalicen, como sucede con la norma civil citada—; corresponde enfatizar que en el caso de los pagos a cuenta, la exigencia del pago, se vincula con el momento oportuno y forma previstas legalmente, e íntegra con efecto cancelatorio. 2.5 En ese orden, la determinación de la cancelación íntegra y oportuna del pago a cuenta del impuesto a la renta, ello corresponde establecer según las particularidades del caso concreto y conforme a los datos fácticos comprobados en sede de instancia. De tal forma, que si se determina en las instancias el no adeudo, no corresponde la aplicación de intereses moratorios (por ejemplo, la Sala Suprema y el Tribunal Fiscal en varios casos sobre diferencia de cambio estableció que la primera declaración jurada era la correcta y no la segunda, no correspondiendo el pago de intereses moratorios). TERCERO: Sobre las infracciones normativas de interpretación errónea del artículo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta y del artículo 34 del Código Tributario. 3.1 La empresa recurrente argumenta esencialmente que la sentencia de vista ha incurrido en infracción normativa del artículo 34 del Código Tributario y el artículo 85 de la Ley de Impuesto a la Renta, al aplicar el método de interpretación literal, sistemática por ubicación de la norma y teleológica, para fundamentar su fallo, siendo lo correcto, según a? rma, aplicar únicamente el método literal al interpretar dichas disposiciones, apartándose con ello del criterio establecida en el precedente judicial de la Casación Nº 4392-2013 Lima. 3.2 Conforme se tiene explicado en el obiter dicta de la sentencia casatoria Nº 4392-2013 Lima, para realizar la interpretación de las disposiciones legales denunciadas, si bien se acude al método de interpretación literal, igualmente se utiliza el método de interpretación sistemática, al ser disposiciones que forman parte de cuerpos normativos dentro de un sistema jurídico, por lo que, no es posible prescindir de la estrategia argumentativa de interpretación sistemática. 3.3 En esa línea, procederemos con la interpretación en primer lugar del artículo 85 literal a) del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, se acude al texto legal que establece: “Artículo 85.- Los contribuyentes que obtengan rentas de tercera categoría abonarán con carácter de pago a cuenta del Impuesto a la Renta que en de? nitiva les corresponda por el ejercicio gravable, dentro de los plazos previstos por el Código Tributario, cuotas mensuales que determinarán con arreglo a alguno de los siguientes sistemas: a) Fijando la cuota sobre la base de aplicar a los ingresos netos obtenidos en el mes, el coe? ciente resultante de dividir el monto del impuesto calculado correspondiente al ejercicio gravable anterior entre el total de los ingresos netos del mismo ejercicio. Los pagos a cuenta por los períodos de enero y febrero se ? jarán utilizando el coe? ciente determinado en base al impuesto calculado e ingresos netos correspondientes al ejercicio precedente al anterior. En este caso, de no existir impuesto calculado en el ejercicio precedente al anterior se aplicará el método previsto en el inciso b) de este artículo. En base a los resultados que arroje el balance del primer semestre del ejercicio gravable, los contribuyentes podrán modi? car el coe? ciente a que se re? ere el primer párrafo de este inciso. Dicho coe? ciente será de aplicación para la determinación de los futuros pagos a cuenta (…)”. 3.3.1 El artículo acotado al igual que las demás disposiciones de la Ley del Impuesto a la Renta, contienen normas de naturaleza tributaria que se interpretan en concordancia con lo establecido en las normas de los artículos 74 y 109 de la Constitución —que recogen el principio de legalidad, y el carácter obligatorio de las leyes—; e interpreta en forma sistemática con los principios que prevé el Título Preliminar del Texto Único Ordenado del Código Tributario, como el principio de reserva de la ley, previsto en el inciso a) del Norma IV, que establece que sólo por ley o decreto legislativo (cuando hubiere delegación), se crea, modi? ca y suprime tributos, se señala el hecho generador de la obligación tributaria, la base para el cálculo y la alícuota, el acreedor tributario, el deudor tributario, los agentes de retención y de percepción6. 3.3.2 Las normas del artículo legal establecen y regulan la obligación de los contribuyentes que obtengan rentas de tercera categoría de abonar montos dinerarios con carácter de pagos a cuenta del impuesto a la renta que en de? nitiva corresponda; de las cuales se identi? can dos normas vinculadas a la infracción denunciada, estas son: i) La norma que establece que cuando los contribuyentes obtengan rentas de tercera categoría estarán obligados a abonar cuotas mensuales con carácter de pago a cuenta del Impuesto a la Renta que corresponda en de? nitiva, dentro de los plazos previstos por el Código Tributario. ii) La norma que regula que la cuota mensual se ? jará sobre la base de aplicar a los ingresos netos obtenidos en el mes, el coe? ciente resultante de dividir el monto del impuesto calculado correspondiente al ejercicio gravable anterior entre el total de los ingresos netos del mismo ejercicio. La primera norma establece la obligación del contribuyente, de realizar abonos a ser considerados con el “carácter de pagos a cuenta” de un impuesto aún no determinado y que se establecerá en de? nitiva en un futuro, los abonos deben ser mensuales y se calculan utilizando el coe? ciente y procedimiento previsto en la norma. La segunda norma establece que para ? jar la cuota se utiliza como referentes los ingresos netos obtenidos en el mes y un coe? ciente de cálculo obtenido de dividir el monto del impuesto calculado del ejercicio gravable anterior entre el total de los ingresos netos del mismo ejercicio. 3.3.3 Identi? cadas las normas vinculadas al caso, del literal a) del artículo 85 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, resulta pertinente anotar que en la sentencia casatoria Nº 4392-2013 Lima —en la absolución de causales del caso— en el análisis de su fundamento 3.7.2 sobre la naturaleza de los pagos a cuenta del impuesto a la renta, distingue entre obligación tributaria y tributo, y las precisiones que realiza sobre los pagos a cuenta, señalando: “En lo que atañe, a la obligación tributaria, la norma del dispositivo legal contenido en el artículo 1 del Código Tributario7 prescribe que es el vínculo entre el acreedor y el deudor tributario, establecido por ley, que tiene por objeto el cumplimiento de la prestación tributaria, siendo exigible coactivamente; asimismo, en la doctrina se señala que la obligación tributaria es “una relación jurídica obligatoria ex lege que se entabla entre acreedor y deudor tributario y cuyo objeto es la prestación pecuniaria a la que denominamos tributo”8. En lo que corresponde al tributo, (…); a nivel doctrinario se de? ne jurídicamente el tributo “como una obligación de dar una suma de dinero establecida por Ley, conforme al principio de capacidad, en favor de un ente público para sostener sus gastos”9, se considera que el tributo es una prestación de dar de naturaleza pecuniaria cuyo cumplimiento se encuentra dispuesto por la instauración de una relación jurídico obligatoria ex lege “deber jurídico de prestación tributaria”, como producto del acaecimiento de una hipótesis de incidencia tributaria, cuyo sujeto activo es un ente de derecho público10. Constituyendo los elementos con? guradores del tributo: 1) Que sea una obligación establecida por ley, de dar (por lo general dinero), derivada de una relación jurídica tributaria entre acreedor (sujeto de derecho público) y deudor (sujeto pasivo señalado por ley), que atiende a la capacidad contributiva del deudor y cuyo cumplimiento sea exigible coactivamente por el acreedor11. Sobre la naturaleza de los referidos abonos con carácter de pagos a cuenta señala: “Sin embargo los abonos con carácter de pagos a cuenta del Impuesto a la Renta establecidos en el artículo 85 cuentan con una propia hipótesis de incidencia, la cual está constituida por la realización de actividad generadora de ingresos netos (sujetos al impuesto a la renta de tercera categoría) producidas en un mes y que se abonan “con carácter de pago a cuenta del impuesto a la renta”; de ello se extrae de manera incuestionable que los pagos a cuenta son prestaciones mensuales que por mandato de la ley se deben cumplir; sin embargo, la característica de prestación dineraria y el hecho que sea de con? guración legal, no determina de manera indiscutible que se re? era a un tributo.” Delimita sobre la naturaleza de los pagos a cuenta, que tienen el carácter de obligación prevista por ley, y que ciertamente no constituyen tributos, sino abonos mensuales establecidos por mandato legal, que se realizan en forma anticipada al hecho generador y con carácter de pago a cuenta del impuesto a la renta. 3.4 Ahora bien, en la interpretación de las normas del artículo 34 del Texto Único Ordenado del Código Tributario vinculadas al presente caso, se tiene presente además de lo señalado en los considerandos anteriores, el principio de temporalidad acudiendo al texto legal de la disposición legal vigente a la fecha en que ocurrieron los hechos, que regulaba la aplicación de intereses a los pagos anticipados y a cuenta: “Artículo 34.- Cálculo de intereses en los anticipos y pagos a cuenta El interés diario correspondiente a los anticipos y pagos a cuenta no pagados oportunamente, se aplicará hasta el vencimiento o determinación de la obligación principal sin aplicar la acumulación al treinta y uno de diciembre a que se re? ere el inciso b) del artículo anterior. A partir de ese momento, los intereses devengados constituirán la nueva base para el cálculo del interés diario y su correspondiente acumulación conforme a lo establecido en el referido artículo”. Se identi? can las normas vinculadas al caso que establecen la obligación de pago de los intereses a los pagos a cuenta no realizados oportunamente. La norma sanciona la conducta de no pagar oportunamente, en ese sentido, el concepto de intereses a que se re? ere es el previsto en el artículo 33 del mismo código, esto es, intereses moratorios12. Conforme a la norma identi? cada y a lo señalado en el segundo párrafo del considerando 3.8 de la casación Nº 4392-2013 Lima, los pagos a cuenta sí están afectos a la aplicación de intereses moratorios: “pues si bien no tienen naturaleza de tributo, si son obligaciones de abono al que la ley le ha atribuido el carácter de pago a cuenta del impuesto a la renta (conforme al inciso a) del artículo 85 de la Ley de Impuesto a la Renta). Identi? cando la norma del artículo 34 del Código Tributario vinculado al caso, la que establece que los abonos con carácter de pagos a cuenta, a cargo de los contribuyentes que perciben rentas de tercera categoría, generan intereses moratorios cuando no son abonados oportunamente en los plazos previstos en la ley”. Cabe precisar en relación al supuesto de hecho para la aplicación de los referidos intereses moratorios, viene a constituir el pago no oportuno, siendo del caso precisar que en el presente caso se ha presentado una declaración recti? catoria de su declaración jurada anual del ejercicio dos mil once, teniendo en consideración lo establecido en el artículo 88 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, lo que incide en la determinación de los pagos a cuenta de marzo a diciembre de d
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