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3701-2021-LIMA
Sumilla: INFUNDADO. EL PAGO PARCIAL O INCOMPLETO DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA NO PODRÁ SER CONSIDERADO OPORTUNO DESDE QUE NO LOGRA EXTINGUIR LA TOTALIDAD DE LO ADEUDADO DENTRO DEL PLAZO ESTABLECIDO LEGALMENTE, LO CUAL IMPLICA QUE EL PAGO QUE PUEDA EFECTUAR UN CONTRIBUYENTE, CUANDO HAYA REALIZADO UNA LIQUIDACIÓN ERRÓNEA DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA AL MOMENTO DE CALCULARLA, COMO SERÍA EL CASO DEL MONTO A DEPOSITAR POR PAGOS A CUENTA DEL IMPUESTO A LA RENTA, NO PODRÁ SERVIR PARA SOSTENER QUE SE CUMPLIÓ CON PAGAR LO ADEUDADO AL FISCO EN LA OPORTUNIDAD EN QUE DEBÍA HACERLO, POR NO TRATARSE DE UN PAGO COMPLETO O INTEGRAL.
Fecha de publicación (aaaammdd): 20230314
Fecha del documento: –
Índice fuente: JURISPRUDENCIA JUDICIAL
Repositorio oficial: Datos abiertos – Ministerio de Justicia y Derechos Humanos
SENTENCIA
CASACIÓN Nº 3701-2021 LIMA
Sumilla: Los intereses moratorios por el diferencial de los pagos a cuenta del impuesto a la renta de tercera categoría, como consecuencia de la modi? cación del coe? ciente para su cálculo, deben ser percibidos por el Estado, porque los contribuyentes deben responder por sus obligaciones en estricto y en armonía con los ? nes públicos, como el de proveer al Estado de recursos para los gastos públicos. Lima, veintidós de noviembre de dos mil veintidós LA QUINTA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL TRANSITORIA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA: VISTA: La causa número tres mil setecientos uno – dos mil veintiuno, Lima, con los acompañados respectivos, en audiencia pública llevada a cabo en la fecha, integrada por los señores Jueces Supremos Yaya Zumaeta (presidente), González Aguilar, Rueda Fernández, Bustamante del Castillo y Dávila Broncano, luego de producida la votación con arreglo a ley, emite la siguiente sentencia: Materia de recurso Se trata del recurso de casación cali? cado como procedente interpuesto por la empresa demandante Consorcio Minero S.A. en Liquidación (CORMIN S.A.), el doce de marzo del dos mil veintiuno (fojas s eiscientos cuarenta y nueve a seiscientos setenta y seis del Expediente Judicial Electrónico – EJE); contra la sentencia de vista (fojas seiscientos veintinueve a seiscientos cuarenta y cinco del EJE), emitida por el colegiado de la Sexta Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Subespecialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de Lima, expedida el veintiocho de enero de dos mil veintiuno, que con? rmó la sentencia de primera instancia, que declaró infundada la demanda. Antecedentes administrativos De la determinación de la deuda La demandante fue objeto de un procedimiento de ? scalización de? nitiva de las obligaciones tributarias en relación al impuesto a la renta del ejercicio dos mil seis, y como consecuencia de ello se emitieron las Resoluciones de Determinación números 012-003-0025795 al 012-003-0025806, giradas por conceptos de intereses de los pagos a cuenta de enero a diciembre de dos mil seis y Resoluciones de Multa número 012-002-0018648 a 012-002- 0018659, giradas por la comisión de la infracción tipi? cada por el inciso 1 del artículo 178 del Texto Único Ordenado del Código Tributario. Tales valores fueron objeto de reclamación el seis de octubre de dos mil once, y fue declarada infundada por la Intendencia de Principales Contribuyentes Nacionales de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – SUNAT, con Resolución de Intendencia número 0150140010101. Contra dicha resolución interpuso recurso de apelación, y el Tribunal Fiscal con la Resolución número 01628-3-2018, resolvió revocar la resolución de Intendencia apelada, para que la administración tributaria esté a lo que se resuelva en forma de? nitiva en: 1) El procedimiento contencioso tributario, relacionado al impuesto a la renta del ejercicio dos mil cuatro y dos mil cinco (Resoluciones de Determinación número 012-003-0013689 y 012-003-0013462), y 2) El proceso de amparo contra la Resolución número 15083-8-20131. Del cumplimiento Luego en cumplimiento de lo dispuesto en la Resolución número 01628-3-2018, la administración emitió la Resolución de Intendencia número 0150150001666, en la cual determino los coe? cientes aplicables a los pagos a cuenta del impuesto a la renta del ejercicio dos mil seis, teniendo en cuenta el impuesto a la renta de los ejercicios dos mil cuatro y dos mil cinco establecidos en la Resolución de Intendencia Nº 0150150001664 y los ingresos declarados por la demandante en los ejercicios dos mil cuatro y dos mil cinco. Se determinó el coe? ciente de 0,0027 para aplicar a los meses de enero y febrero del dos mil seis, y el coe? ciente 0,0024 para aplicar a los meses de marzo a diciembre de dos mil seis. Contra la resolución de cumplimiento de la Intendencia número 01501500016662, se interpuso recurso de apelación3, que fue resuelto por el Tribunal Fiscal mediante la Resolución número 06078-9-2018, la cual con? rmó lo resuelto en la Resolución de Intendencia número 0150150001666 emitida el catorce de junio de dos mil dieciocho. Antecedentes del proceso judicial La empresa demandante Consorcio Minero S.A. en Liquidación, interpone demanda contenciosa administrativa (folios trescientos cuarenta y uno a trescientos sesenta y cinco del EJE), contra la SUNAT y el Tribunal Fiscal. Formula las siguientes pretensiones: a) Pretensión principal: Se declare la nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 06078-9-2018, que con? rmó la Resolución de Intendencia número 0150150001666, mediante la cual se dio cumplimiento a la Resolución del Tribunal Fiscal número 01628-3-2018, que se pronunció sobre las Resoluciones de Determinación número 012-003-0025795 a 012-003-0025806, giradas por intereses de los pagos a cuenta del impuesto a la renta de enero a diciembre de dos mil seis y las Resoluciones de Multa número 012-002-0018648 a 012-002-0018659, emitidas por la infracción tipi? cada en el inciso 1 del artículo 178 del texto Único Ordenado del Código Tributario. b) Primera pretensión accesoria a la pretensión principal: Se declare la nulidad total de la Resolución de Intendencia número 0150150001666, de las Resoluciones de Determinación número 012-003- 0025795 a 012-003-0025806 y las Resoluciones de Multa número 012-002-0018648 a 012-002-0018659. c) Segunda pretensión accesoria a la pretensión principal: Se ordene a la SUNAT devolver todos los pagos y/o compensaciones indebidamente abonadas por concepto de pagos a cuenta del impuesto a la renta de enero a diciembre de dos mil seis, más los intereses legales correspondientes, de un aproximado de S/ 370,425.85 (Trescientos setenta mil cuatrocientos veinticinco soles con ochenta y cinco céntimos). Los argumentos fueron los siguientes: a) Que pese a que la actora determinó correctamente los pagos a cuenta de enero a diciembre de dos mil seis conforme a lo dispuesto en el artículo 85 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta y a la información vigente de los años ejercicios dos mil cuatro y dos mil cinco, la SUNAT reparó los coe? cientes aplicables a los pagos a cuenta del ejercicio dos mil seis y los modi? có en base a los impuestos determinados por la administración tributaria como consecuencia de procedimientos de ? scalización de los ejercicios dos mil cuatro y dos mil cinco. b) Que el cobro de intereses moratorios por concepto de pagos a cuenta del impuesto a la renta del ejercicio dos mil seis con? rmada por la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 06078-9-2018, resulta mani? estamente ilegal al contravenir el artículo 85 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta y el artículo 34 del Texto Único Ordenado del Código Tributario. c) Que la información a que se re? ere el artículo 85 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta para el cálculo del coe? ciente aplicable a los pagos a cuenta es aquella que el contribuyente posee al momento de determinar el respectivo pago a cuenta, la norma no hace referencia alguna al impuesto calculado correctamente, para ? jar el coe? ciente haya sido determinado correctamente, lo contrario implica que solamente se tenga certeza de la determinación del impuesto en el futuro, luego que haya sido con? rmado por el Tribunal Fiscal o el Poder Judicial, que puede darse muchos años después, por lo que concluye que la cuantía del coe? ciente no puede depender de una variable a ser determinada años después. Además el artículo 85 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta tiene como único objetivo que el pago a cuenta se proyecte de forma razonable, entonces las posteriores modi? caciones o alteraciones a dichas Declaraciones Juradas del impuesto a la renta no afectan a la correcta determinación de los pagos a cuenta realizada en su momento y, por ende, no generan el pago de intereses moratorios pues los anticipos fueron pagados en base a declaraciones juradas válidas y con efectos jurídicos. d) En la misma línea alude que no es válido que la SUNAT pretenda el cobro de intereses por omisiones referenciales producto de las ? scalizaciones al impuesto a la renta de los ejercicios dos mil cuatro y dos mil cinco, que surgieron recién en el año dos mil once, por alteraciones que la empresa no conocía ni podía conocer en la oportunidad que liquidó el tributo y los pagos a cuenta del dos mil seis, es inadmisible que se impute los intereses moratorios. e) Que la Casación Nº 4293-2013-Lima, resulta plenamente aplicable al presente caso, la cual privilegia la interpretación literal de los dispositivos señalados, entonces no cabe cobro de intereses moratorios por conceptos que no estén establecidos literalmente en las referidas normas, es decir, por omisiones referenciales en los pagos a cuenta del impuesto a la renta por modi? caciones posteriores de la declaración anual del tributo que sirve para su cálculo. Resalta que no se puede inaplicar tal casación, en base a diferencias fácticas particulares, ya que lo que es regla es la regla de interpretación establecida, además en este precedente, la Corte Suprema enfatizó que no es posible exigir intereses moratorios sobre omisiones a los pagos a cuenta que resultan de modi? caciones posteriores a la declaración jurada, ya que en tal caso no se habrá producido incumplimiento alguno en el pago de ninguna obligación tributaria si el anticipo se determinó y pagó conforme a la base y elementos de cálculo existentes en la oportunidad del abono, independientemente o no si hubiera una recti? cación posterior al momento que correspondía efectuarlos. f) La inaplicación del citado precedente implica vulneración a los principios de igualdad y el de seguridad jurídica, pues también es de obligatorio cumplimiento para los órganos administrativos, como el Tribunal Fiscal, que en el caso optó por aplicar un precedente de observancia obligatoria del Tribunal Fiscal, emitido con fecha posterior al de la Casación, que afecta la seguridad jurídica y el artículo 4 de la Ley Orgánica del Poder Judicial. Sentencia de primera instancia:: El Vigésimo Primer Juzgado Especializado en lo Contencioso Administrativo con Subespecialidad Tributaria y Aduanera de Lima, mediante sentencia contenida en la resolución número diez (folios quinientos cincuenta y cinco a quinientos setenta y uno del EJE), de fecha cuatro de septiembre del dos mil veinte, declaró infundada la demanda en todos sus extremos. Sus argumentos fueron: a) La Resolución de Intendencia Nº 0150150001664 se emite en cumplimiento de lo resuelto con relación a la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 15083-8-20134 (impugnada en proceso de amparo), que establece nuevos valores sobre el impuesto calculado de los ejercicios tributarios dos mil cuatro y dos mil cinco y los ingresos netos de los ejercicios tributarios del dos mil cuatro y dos mil cinco. Estos valores sirvieron para establecer los coe? cientes de los pagos a cuenta del impuesto a la renta de enero a diciembre de otro ejercicio tributario cual es el del año dos mil seis mediante Resolución de Intendencia número 0150150001666 (cumplimiento de la Resolución del Tribunal Fiscal número 01628-3-2018). b) No obstante ello, la Resolución de Intendencia número 0150150001664 no forma parte de la controversia que se ventiló en el procedimiento administrativo contencioso tributario dentro del cual se emitió la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 1628-3-2018, menos forma parte integrante la controversia de este proceso judicial, y si pretendía cuestionar lo que resuelve la Resolución de Intendencia número 0150150001664, tendría que haberlo impugnado en forma oportuna, que sería en otro proceso judicial distinto a este si la apelación le hubiera sido desfavorable. c) Si bien la demandante postula que la administración tributaria debió ceñirse para el cálculo y determinación del pago a cuenta del impuesto a la renta de enero a diciembre del dos mil seis, solamente de la información proporcionada por la demandante; no tiene en cuenta que la autoliquidación efectuada por la parte accionante, ha sido sustituida por la administración tributaria como consecuencia de la ? scalización tributaria, tal es así que la Resolución de Intendencia número 0150150001666 ordenó recti? car las Resoluciones de Determinación números 012-003-00025795 al 012-003-00025806 que corresponde a los pagos a cuenta de enero a diciembre de dos mil seis, estableciendo el coe? ciente de enero a febrero dos mil seis en 0.0027 y el coe? ciente de marzo a diciembre del dos mil seis en 0.0024. Esto dando cumplimiento a la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 1628-3-2018. d) La Casación Nº 4392-2013-LIMA, estableció que es precedente vinculante lo anotado en el considerando quinto de dicha sentencia emitida, y si bien se ha analizado en su caso propio, que la presentación en el año dos mil tres de la declaración recti? catoria de la declaración jurada anual del impuesto a la renta del ejercicio dos mil uno, que modi? có el coe? ciente a aplicar para determinar pagos a cuenta en el ejercicio dos mil dos y en el ejercicio dos mil tres, así como los intereses generados por pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de marzo y mayo a diciembre del ejercicio dos mil dos, en esa casación no se debatió el tributo en sí que corresponde al impuesto a la renta de? nitivo. e) Para la Corte Suprema, procede la aplicación y cobro de los intereses moratorios solo y cuando se llegue a detectar que antes de la recti? catoria, y solo si no se haya efectuado pago a cuenta, o el pago haya sido extemporáneo, así como no se haya seguido el procedimiento legal establecido para el cálculo del pago a cuenta del ejercicio dos mil dos y dos mil tres. Entonces no resulta cierto que la Casación aludida direcciona que las posteriores modi? caciones o alteraciones a dichas declaraciones juradas del impuesto a la renta no deben afectar la correcta determinación de los pagos a cuenta realizados por el contribuyente en la declaración inicial. Esto signi? caría que la administración tributaria no tiene facultades para sustituir o modi? car las declaraciones juradas, ya que de hacerlo no debe traer como consecuencia omisión referencial alguna. Tal posición de la demandante es contraria a lo que se establece en el artículo 61 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, sobre la facultad de la administración tributaria de veri? car la obligación tributaria efectuada por el deudor tributario. f) La Casación aludida se centra en que no cabe la posibilidad de aplicar intereses moratorios de los pagos a cuenta del ejercicio gravable del dos mil dos, como consecuencia de la recti? cación presentada recién en el dos mil tres de la declaración del ejercicio gravable de dos mil uno. En tal sentido lo argumentado por la demandante no encaja en dicha casación. g) Si lo que pretende también la parte actora es cuestionar los intereses moratorios del pago a cuenta del impuesto a la renta de enero a diciembre del dos mil seis, en mérito de lo que se ha resuelto en la Casación Nº 4392-2013 Lima, se debe tener en cuenta que lo que dicha casación ha establecido como vinculante, es que no resulta pertinente la interpretación extensiva ni la restrictiva para interpretar disposiciones que restringen derechos, ni para normas que establecen obligaciones. En la Casación el contribuyente realizó el abono del pago a cuenta tanto del ejercicio del dos mil dos como del ejercicio del dos mil tres, y antes de la presentación de la recti? catoria de la declaración jurada de dos mil uno, el contribuyente ya había realizado el abono del pago a cuenta del ejercicio del dos mil dos. h) El caso de la actora no es similar al caso planteado en dicha casación, pues no se aprecia que haya existido pago oportuno de su adeudo5, así lo señala el numeral 4.1.5 de la Resolución de Intendencia Nº 0150150001666. i) La judicatura considera que de ser modi? cados (sea por la administración tributaria o por acto recti? catorio proveniente del contribuyente) la base de cálculo (ingresos netos del mes) o los datos que sirvieron para determinar el sistema o coe? ciente a aplicar revelarían que las obligaciones referidas a efectuar a los pagos a cuenta se sustentaron en datos que no son conformes con la realidad. Tratándose de declaraciones de pagos a cuenta, el deudor tributario tiene la obligación de determinarlos y declararlos acorde a ley, en base a información real. El error o la confusión del contribuyente detectado en el cálculo y la declaración, de manera alguna puede convalidar su proceder, para eximirlo de la aplicación de intereses moratorios y sanciones por los pagos a cuenta del impuesto a la renta en caso de que con posterioridad al vencimiento o determinación de la obligación principal se hubiera modi? cado la base de cálculo del pago a cuenta o el coe? ciente aplicable o el sistema utilizado para su determinación, por efecto de la presentación de una declaración jurada recti? catoria o de la determinación efectuada sobre base cierta por la administración. Sentencia de vista: La Sexta Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Subespecialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de Lima, emite la sentencia de vista contenida en la resolución número dieciséis, del veintiocho de enero de dos mil veintiuno, por la cual con? rmó la sentencia emitida en primera instancia6. Entre sus argumentos se tiene: a) La controversia consiste en determinar si corresponde la aplicación de los intereses moratorios derivados de los pagos a cuenta del impuesto a la renta de los períodos de enero a diciembre del dos mil seis, establecidas en las resoluciones de determinación y multa impugnadas administrativamente, generadas a raíz de la ? scalización de los ejercicios dos mil cuatro y dos mil cinco, considerando los alcances de la Sentencia de Casación Nº 4392-2013 Lima. b) El Colegiado sobre el tema, ya ha a ha tenido oportunidad de emitir pronunciamiento en los procesos bajo Expedientes de números 18536-2016, 11712-2017, 2609-2018 y 4980-2019, entre otras, en las que si bien se concuerda las reglas del precedente, arriba a la convicción acerca de la existencia y aplicabilidad de otros métodos de interpretación de las acotadas disposiciones legales para dilucidar adecuadamente la controversia, como son el literal, el sistemático por ubicación de la norma y el teleológico. c) El cumplimiento de los pagos a cuenta se efectúa, previa determinación, mediante declaración a cargo del propio contribuyente, conforme a las pautas del artículo 88 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, es decir, que para efectos de los pagos a cuenta no cabe considerar únicamente la literalidad de lo preceptuado en el inciso a) del artículo 85 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, sino además al conjunto de normas relacionadas con el cumplimiento de tal obligación, entre estas el citado artículo 88 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, en interpretación sistemática por ubicación de la norma. d) La declaración tributaria es la manifestación de hechos comunicados a la administración tributaria, la cual podrá constituir la base para la determinación de la obligación tributaria, y deberá ser efectuada en forma correcta y sustentada, y podrá ser sustituida dentro del plazo de presentación de la misma, vencido el cual, podrá ser recti? cada, dentro del plazo de prescripción. e) Si bien la norma contenida en el artículo 88 del Texto Único Ordenado del Código Tributario permite recti? car una declaración tributaria, ello no exime al contribuyente de asumir los efectos de tal recti? cación, menos del deber que tenía de presentar una correcta y sustentada declaración, habida cuenta de las consecuencias jurídico tributarias que se derivarán necesariamente de esta. f) No es su? ciente cumplir con los pagos a cuenta en las fechas que la administración tributaria establezca, sino que deberá responder a la declaración correcta y sustentada que formule el contribuyente —en aplicación e interpretación literal y sistemática de las disposiciones invocadas—, para satisfacer la ? nalidad publica de recaudación anticipada para la que fueron instituidos — interpretación teleológica—. g) Una interpretación distinta propiciaría que los contribuyentes declaren para ? nes del impuesto a la renta ingresos netos menores a los que corresponden en el ejercicio anterior y en el ejercicio precedente al anterior, y menores o nulos impuestos y, por ende, reducidos coe? cientes a aplicarse a los futuros pagos a cuenta, con efecto negativo en la recaudación de esos conceptos y sin consecuencias para los contribuyentes, quienes en todo caso se limitarían únicamente a recti? car sus declaraciones tributarias, lo que sin duda vaciaría de contenido al precepto del inciso a) del artículo 85 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta. h) Precisado ello y en objetiva apreciación de lo actuado, no se ha con? gurado la acusada contravención al precedente vinculante establecido en la Sentencia Casación Nº 4392- 2013 Lima, que es el principal fundamento de las pretensiones postuladas, y por el contrario las actuaciones administrativas contienen adecuada justi? cación. i) En los casos en que el contribuyente establezca el coe? ciente a partir de una declaración jurada que no contenga una determinación correcta, se soslayará en rigor tanto el deber de contribuir como el propio principio de capacidad contributiva, escenario en el que la administración tributaria estará facultada para modi? car el coe? ciente con una redeterminación correcta y recalcular las cuotas de los pagos a cuenta, sin perjuicio de la imposición de las multas a que hubiere lugar. CONSIDERANDO: Causales del recurso de casación: Mediante resolución del cuatro de noviembre del año dos mil veintiuno (fojas ciento noventa y siete a doscientos dos del cuadernillo de casación), la Quinta Sala de Derecho Constitucional y Social Transitoria declaró procedente el recurso de casación interpuesto por Consorcio Minero S.A. En Liquidación. De acuerdo a los resúmenes del auto de cali? cación, las infracciones son: a) Infracción a las normas que garantizan el derecho a la debida motivación de las resoluciones judiciales y, por tanto, a un debido proceso (artículo 139.5 de la Constitución Política del Perú, artículo 12 del Texto Único Ordenado de la Ley Orgánica del Poder Judicial y numerales 3 y 4 del artículo 122 Código Procesal Civil). Señala que la Sala incurrió en una arbitrariedad mani? esta en agravio del debido proceso, ya que no correspondería la aplicación de intereses moratorios. b) Apartamiento indebido del precedente vinculante recaído en la Sentencia Nº 4392-2013 Lima. Señala que la arbitrariedad radica en que la Sala no ha sustentado su decisión en el criterio de la Sentencia de Casación Nº 4392- 2013 Lima, que establece la inexigibilidad de intereses moratorios de los pagos a cuenta e indica que la Sala ha considerado que el presente caso es fácticamente distinto a aquel que generó la casación. c) Interpretación incorrecta del literal a del artículo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta y del artículo 34 del Código Tributario. Indica que la Sala Superior concluye, bajo interpretación de los citados artículos, que no es su? ciente cumplir con los pagos a cuenta en las fechas que la administración tributaria establezca, sino que deben efectuarse correctamente, esto es, deben ser correctamente determinados. La Sala Superior, teniendo en cuenta que la modi? cación de la información que sirvió de base para la determinación evidencia que, al cancelarse, no se ingresó al ? sco el monto debido sino uno inferior, determina que deben generarse los intereses moratorios respectivos. Esto, en concepto de la recurrente, constituye una errada interpretación de la norma, pues lo que esta manda es que se efectúen los pagos con base en la información disponible al momento de la determinación y pago del anticipo del impuesto a la renta. FUNDAMENTOS DE ESTA SALA SUPREMA PRIMERO: Análisis del caso 1.1 Con el ? n de analizar la materia discutida, es necesario que nos remitamos al artículo 85 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo Nº 179-2004-EF, cuyo texto aplicable en virtud al principio de temporalidad señala lo siguiente: Artículo 85.- Los contribuyentes que obtengan rentas de tercera categoría abonarán con carácter de pago a cuenta del Impuesto a la Renta que en de? nitiva les corresponda por el ejercicio gravable, dentro de los plazos previstos por el Código Tributario, el monto que resulte mayor de comparar las cuotas mensuales determinadas con arreglo a lo siguiente: a) La cuota que resulte de aplicar a los ingresos netos obtenidos en el mes el coe? ciente resultante de dividir el monto del impuesto calculado correspondiente al ejercicio gravable anterior entre el total de los ingresos netos del mismo ejercicio. En el caso de los pagos a cuenta de los meses de enero y febrero, se utilizará el coe? ciente determinado sobre la base del impuesto calculado e ingresos netos correspondientes al ejercicio precedente al anterior. [Énfasis nuestro] 1.2 De esta manera, como se advierte en el texto citado, la Ley del Impuesto a la Renta contempla lo siguiente: i) una obligación a cargo de los contribuyentes de efectuar un abono anticipado (en cuotas mensuales) con carácter de pago a cuenta del impuesto a la renta, dentro de los plazos previstos en la ley; y ii) el método para ? jar la cuota mensual, para lo cual se considera la declaración jurada anual del impuesto a la renta del ejercicio anterior o precedente al anterior, ya que en ella se consignan datos a utilizarse para determinar el coe? ciente aplicable a los ingresos netos del mes. 1.3 En relación al cumplimiento de esta obligación, es necesario citar lo regulado en el artículo 88 del Texto Único Ordenado del Código Tributario. Artículo 88.- DE LA DECLARACIÓN TRIBUTARIA 88.1 De? nición, forma y condiciones de presentación La declaración tributaria es la manifestación de hechos comunicados a la Administración Tributaria en la forma y lugar establecidos por Ley, Reglamento, Resolución de Superintendencia o norma de rango similar, la cual podrá constituir la base para la determinación de la obligación tributaria. […] Los deudores tributarios deberán consignar en su declaración, en forma correcta y sustentada, los datos solicitados por la Administración Tributaria. [Énfasis nuestro] 1.4 Entonces, la declaración jurada presentada a la administración tributaria debe ser cierta y legal, puesto que el contribuyente está en la obligación de presentarla con información veraz, porque servirá para determinar el coe? ciente aplicable para el pago a cuenta del impuesto a la renta de acuerdo al procedimiento establecido en el artículo 85 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta. 1.5 El artículo 34 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aplicable al caso de autos, establece lo siguiente: Artículo 34.- Cálculo de intereses en los anticipos y pagos a cuenta. El interés moratorio correspondiente a los anticipos y pagos a cuenta no pagados oportunamente, se aplicará hasta el vencimiento o determinación de la obligación principal. A partir de ese momento, los intereses devengados constituirán la nueva base para el cálculo del interés moratorio. 1.6 Esta norma señala de forma expresa que los pagos a cuenta no cancelados dentro de los plazos establecidos devengarán intereses moratorios7. 1.7 Ahora bien, la norma hace referencia a los pagos a cuenta no pagados oportunamente; sin embargo, como se ha indicado, el pago oportuno de los pagos a cuenta establecido en este dispositivo, debe ser el efectuado luego de haber sido determinado el coe? ciente (al que hace referencia el artículo 85 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta) con la información declarada por el contribuyente, conforme a lo establecido en el artículo 88 del Texto Único Ordenado del Código Tributario señalado. 1.8 Por tanto, el pago oportuno a que hace referencia este dispositivo está vinculado a la obligación del contribuyente de declarar de manera veraz el impuesto calculado y los ingresos netos del ejercicio anterior, que es necesario para el cálculo del coe? ciente que servirá para determinar el monto de los pagos a cuenta que deben ser pagados oportunamente. 1.9 Esta es una obligación formal del contribuyente (el declarar con veracidad sus ingresos), que está vinculada con el deber de contribuir conforme lo señala el Tribunal Constitucional: […] el fundamento de la imposición no se limita únicamente a una cuestión de Poder Estatal, sino que incorpora a su razón de ser el deber de todo ciudadano al sostenimiento de los gastos públicos, deber que si bien originalmente fuera entendido respecto al cumplimiento de obligaciones sustanciales y formales relacionadas con el pago […].8 1.10 Esta omisión formal del contribuyente no puede ser convalidada, en perjuicio de la administración pública, pues la facultad (del cobro de intereses moratorios por el diferencial de los pagos a cuenta) de la administración debe concretarse también tutelándose los intereses públicos, para que el contribuyente responda a lo estrictamente necesario. 1.11 Sobre ello, el numeral 1.4 del artículo IV del título preliminar de la Ley Nº 27444 regula el principio de razonabilidad, y señala lo siguiente: Artículo IV. Principios del procedimiento administrativo […] 1.4. Principio de razonabilidad.- Las decisiones de la autoridad administrativa, cuando creen obligaciones, cali? quen infracciones, impongan sanciones, o establezcan restricciones a los administrados, deben adaptarse dentro de los límites de la facultad atribuida y manteniendo la debida proporción entre los medios a emplear y los ? nes públicos que deba tutelar, a ? n de que respondan a lo estrictamente necesario para la satisfacción de su cometido […]. 1.12 En la doctrina sobre el principio de razonabilidad, Morón Urbina9 a? rma: El principio de razonabilidad ha sido concebido por la comisión, como una regla particularizada para las decisiones de gravamen sobre los administrados, ya que se entiende que estas medidas convergen en afectaciones admitidas sobre los derechos y bienes de los administrados. En tal sentido, teniendo como ámbito protector a la persona humana y arbitrando razonablemente con el interés público. la Ley mediante este principio da una pauta fundamental a la autoridad que tiene la competencia para producir actos de gravamen contra los administrados: producirla de manera legítima, justa y proporcional. La norma contempla que para cumplir con el principio de razonabilidad una disposición de gravamen (por ejemplo una sanción administrativa, la ejecución del acto, la limitación de un derecho, etc.) debe cumplir con: – Adoptarse dentro de los límites de la facultad atribuida. Esto es cumplir y no desnaturalizar la ? nalidad para la cual fue acordada la competencia de emitir el acto de gravamen. – Mantener la proporción entre los medios y ? nes. Quiere decir que la autoridad al decidir el tipo de gravamen a emitir o entre los diversos grados que una misma nación puede conllevar, no tiene plena discrecionalidad para la opción, sino que debe estar por aquella que sea proporcional a la ? nalidad perseguida por la norma legal. 1.13 El Tribunal Constitucional también tiene en cuenta que el hecho propio del contribuyente trae como consecuencia que este asuma la responsabilidad del pago debido (el diferencial) no realizado oportunamente, de la siguiente manera: […] 4. La carga de determinar y declarar correctamente sus deudas tributarias, así como la cancelarlas oportunamente corresponde al deudor, si producto de la ? scalización posterior de parte de la Administración Tributaria, se detectan inconsistencias, ésta se encuentra en la ineludible obligación de enmendar tal situación a través de los mecanismos legales establecidos y liquidarla correctamente, así como imponer las sanciones que correspondan a ? n de desincentivar este tipo de conductas. 5. Si el actor declara una deuda menor a la que
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