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7137-2022-LIMA
Sumilla: INFUNDADO. SE COLIGE QUE, CUALQUIER TIPO DE TRANSFERENCIA QUE REALICEN LOS CONTRIBUYENTES, INCLUSO LAS QUE SE DESARROLLAN AL EXTERIOR, GENERA LA ELIMINACIÓN DEL BENEFICIO DE EXONERACIÓN TRIBUTARIA, EN ESE SENTIDO, NO CORRESPONDE LA PRETENSIÓN DE DEVOLUCIÓN DE LOS TRIBUTOS DIFERENCIALES FORMULADA POR LA RECURRENTE, POR TANTO, NO ES ATENDIBLE EL RECURSO.
Fecha de publicación (aaaammdd): 20230620
Fecha del documento: –
Índice fuente: JURISPRUDENCIA JUDICIAL
Repositorio oficial: Datos abiertos – Ministerio de Justicia y Derechos Humanos
SENTENCIA
CASACIÓN Nº 7137-2022 LIMA
TEMA: NULIDAD DE RESOLUCIÓN ADMINISTRATIVA SUMILLA: El artículo 210 del Reglamento de la Ley General de Aduanas no realiza distinción alguna respecto a la prohibición de transferencia de la mercancía importada con el bene? cio de exoneración tributaria, por lo que no se puede realizar distinción donde la ley no lo hace. Por lo tanto, cualquier tipo de transferencia, incluyendo las realizadas al exterior de forma de? nitiva, origina la eliminación del bene? cio tributario descrito, atendiendo a que la ? nalidad del mismo, referida al uso de la mercancía dentro de la Amazonía, ya no podrá ser cumplida, por la exportación de? nitiva del bien. PALABRAS CLAVE: principio de predictibilidad, régimen de tributación especial, Ley de Promoción de la Inversión en la Amazonía, tributos diferenciales Lima, trece de abril de dos mil veintitrés LA QUINTA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL TRANSITORIA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA VISTA La causa en audiencia pública de la fecha y luego de veri? cada la votación con arreglo a ley, emite la siguiente sentencia: MATERIA DEL RECURSO DE CASACIÓN En el presente proceso sobre nulidad de resolución administrativa, la demandante Orvisa Sociedad Anónima, mediante escrito del veintisiete de enero de dos mil veintidós (folios 712-722 del expediente judicial electrónico – EJE1), presentó recurso de casación contra la sentencia de vista contenida en la resolución número veintidós, del dieciséis de diciembre de dos mil veintiuno (folios 686-701 del EJE), que con? rmó la resolución número dieciséis, del treinta de junio de dos mil veintiuno (folios 606- 620 del EJE), que declaró infundada la demanda en todos sus extremos. Antecedentes Demanda Mediante escrito del catorce de noviembre de dos mil dieciocho, la empresa ORVISA SOCIEDAD ANÓNIMA interpuso demanda contenciosa administrativa (folios 27-41 del EJE). Señala las siguientes pretensiones: Pretensión principal: Solicita se declare la nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 05709-A-2018, que con? rmó la Resolución de Intendencia Nº 217-3T0000/2016-000324, emitida el siete de junio de dos mil dieciséis, que declaró infundado el recurso de reclamación presentado contra el Informe Nº 02565-2014-SUNAT/3T0020 y la Liquidación de Cobranza Nº 217-2014-000967, que determinaron tributos diferenciales aplicables a las mercancías importadas con las Declaraciones Aduaneras de Mercancías Nº 118-2012-10- 109005 (serie 2) y Nº 118-2012-10-105447. Primera pretensión accesoria a la pretensión principal: Como consecuencia de amparar la pretensión principal, solicita se declare la nulidad de la Resolución de Intendencia Nº 217- 3T0000/2016-000324, emitida el siete de junio de dos mil dieciséis, que declaró infundado el recurso de reclamación presentado contra el Informe Nº 02565-2014-SUNAT/3T0020 y la Liquidación de Cobranza Nº 217-2014-000967, que determinaron tributos diferenciales aplicables a las mercancías importadas con las Declaraciones Aduaneras de Mercancías N.º118-2012-10-109005 (serie 2) y 118-2012- 10-105447 (serie 5). Segunda pretensión accesoria a la pretensión principal: Como consecuencia de amparar la pretensión principal, solicita se declare la nulidad del Informe Nº 02565-2014-SUNAT/3T0020 y la Liquidación de Cobranza Nº 217-2014-000967, que determinaron tributos diferenciales aplicables a las mercancías importadas con las Declaraciones Aduaneras de Mercancías Nº 118-2012-10- 109005 (serie 2) y Nº 118-2012-10-105447 (serie 5). Tercera pretensión accesoria a la pretensión principal: Como consecuencia de amparar la pretensión principal, solicita se devuelvan los tributos diferenciales indebidamente pagados. Sostiene los siguientes argumentos en su demanda: a) La Resolución del Tribunal Fiscal Nº 05709-A-2018 contiene una motivación inexistente, dado que el tribunal no ha aludido ni ha desvirtuado la premisa descrita en el inciso b) del artículo 140 de la Ley General de Aduanas, al convalidar la posición de la administración aduanera, que pretende gravar el consumo que dio en la zona de tributación común respecto de las mercancías consignadas en las Declaraciones Aduaneras de Mercancías Nº 118-2012-10- 105447-01-5-00 y Nº 118-2012-10-109005-01-7-00, cuando no existió consumo en territorio nacional respecto de dicha mercancía y, por lo tanto, no corresponde el pago de tributo alguno. b) La resolución impugnada ha incurrido en motivación insu? ciente, debido a que en el primer párrafo de su página 5 hace alusión a diversas resoluciones invocadas por la demandante en su escrito de apelación (Resoluciones del Tribunal Fiscal números 09748-A-2009, 12849-A-2011, 13084-A-2011, 15150-A-2011, 12852-A-2011, 16000-A- 2013, 16287-A-2013 y 16288-A-2013). La Sala Superior señala que dichas resoluciones se re? eren a hechos distintos a los de los actuados, sin explicar cuáles son estos hechos distintos. c) La demandante considera que no le corresponde realizar pago alguno por concepto de restitución de tributos diferenciales, al no existir un “consumo en el país” de forma efectiva respecto de las mercancías originalmente importadas, acogidas a los bene? cios tributarios establecidos en la Ley Nº 27037, que fueron ? nalmente exportadas al extranjero, dado que ello implicaría una doble imposición del impuesto general a las ventas respecto de la mercancía exportada dentro del territorio nacional. Contestaciones de la demanda La Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria (SUNAT), mediante su Procuraduría Pública, contesta la demanda (folios 123- 130) con los siguientes fundamentos: a) El presente caso versa sobre la aplicación del inciso b) del artículo 140 del Decreto Legislativo Nº 1053, concordante con el artículo 202 de su reglamento, del cual se observa que se genera una hipótesis de incidencia tributaria que señala que el traslado de la mercancía de zonas de tributación especial a una zona de tributación común da lugar al nacimiento de la obligación tributaria aduanera, siendo que cada vez que se produzca la salida de mercancías de una zona de tributación especial a una de tributación común se producirá el nacimiento de la obligación tributaria y la consecuente obligación del pago de los tributos diferenciales que gravan su importación al resto del territorio nacional. b) La administración aduanera ha actuado conforme al principio de legalidad, desvirtuando los argumentos señalados en la demanda, ya que ni la Ley General de Aduanas ni su reglamento establecen al supuesto de traslado de mercancías a una zona de tributación común para su posterior exportación de? nitiva como una excepción a la hipótesis de nacimiento de la obligación tributaria aduanera prevista por el inciso b) del artículo 140 de la Ley General de Aduanas, por lo que en aplicación de lo dispuesto en la norma VIII del Texto Único Ordenado del Código Tributario, no se puede vía interpretación exceptuar al mencionado traslado de los alcances de la norma antes indicada. c) El artículo señalado anteriormente establece que el nacimiento de la obligación tributaria aduanera se produce por el traslado de mercancía de una zona de tributación especial (determinada por la Ley Nº 27037), de donde se observa que el nacimiento de la hipótesis de incidencia se efectuó por decisión del contribuyente, quien decide trasladar la mercancía fuera de la zona de tributación especial. El Ministerio de Economía y Finanzas, a través de su Procuraduría Pública, en representación del Tribunal Fiscal, contesta la demanda (folios 104-118), bajo los siguientes fundamentos: a) Las exoneraciones otorgadas por ley se con? guran como supuestos de excepción respecto del hecho imponible, pues la naturaleza de los bene? cios tributarios, como el caso de una exoneración tributaria, acarrea dos aspectos intrínsecos que son de una parte, la existencia de un dispositivo legal que consagre la ? gura desgravatoria y, de otro lado, las desgravaciones suelen ir acompañadas de ciertos requisitos y condiciones que se encuentran establecidos en el referido dispositivo legal, tal como sucede en el presente caso con la Ley Nº 27037, siendo que, del incumplimiento de los requisitos acarrea el nacimiento de la obligación tributaria, que para este caso concreto es el pago efectivo del impuesto general a las ventas. b) Se ha evidenciado que luego de la determinación y pago de los derechos diferenciales, la mercancía, que inicialmente había sido importada y acogida a los bene? cios de la Ley Nº 27037 —respecto de la zona de tributación especial—,pasó a ser una importación común, por lo que la demandante adquirió la libre disponibilidad respecto de la mercancía importada y por ello podía i) disponer que la mercancía se quede en la zona de tributación especial; ii) disponer que la mercancía salga a la zona de tributación común, y iii) exportar la mercancía. Sentencia de primera instancia Mediante sentencia del treinta de junio de dos mil veintiuno (folios 606-620), el Vigésimo Primer Juzgado Especializado en lo Contencioso Administrativo con Subespecialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima, declaró infundada la demanda en todos sus extremos. La sentencia señaló los siguientes fundamentos: SÉPTIMO: Ahora bien, en cuanto al argumento de la demandante que re? ere que la resolución impugnada incurrió supuestamente en una falta de motivación ya que no se ha desvirtuado su argumento relativo a que con la improcedencia de la devolución se está amparando una doble imposición del impuesto, pues se grava en el Perú y luego en el Estado donde se destine la mercancía; al respecto, corresponde indicar que el Tribunal Fiscal ha señalado, que “cuando la recurrente decide exportarla mercancía, ésta ya era de libre disponibilidad, siendo que la Ley General de Aduanas aprobada por Decreto Legislativo 1053, permite exportar mercancías nacionalizadas, no estando vinculada esta acción a la importación inicialmente efectuada por la recurrente bajo los alcances de la Ley de la Amazonia, Ley 27037 como erradamente pretende alegar la recurrente”, con ello el citado Tribunal Fiscal ha señalado que la aludida doble tributación no existe, en el caso bajo análisis, puesto que la mercancía materia de controversia se encontraba en la condición de libre disponibilidad, siendo necesario mencionar además que la Administración Aduanera no necesariamente estaría en posibilidad de conocer que dicha mercancía seria, luego de ingresar al territorio de tributación especial, ligada a una exportación posterior. OCTAVO: En cuanto al argumento de la demandante referido a la doble imposición en el país de consumo y luego en el país del que se exporta, conviene indicar que la aludida ? gura no existe ni tiene alguna lógica de ser, en razón a que en el presente caso, la mercancía materia de controversia al ser importada e ingresar al territorio peruano (ingreso a la zona de tributación común) para su consumo, se efectuó el pago de derechos diferenciales, esto es, el valor en aduana de la mercancía declarada ante la Administración Aduanera (Precio FOB), Derechos Arancelarios, Impuesto General a las Ventas e Impuesto de Promoción Municipal, entre otros como Antidumping, Impuesto Selectivo al Consumo, Franja de Precios, etc. En ese contexto, al tratarse la operación materia de controversia una exportación de? nitiva, ella no está afecta a ningún tributo, según lo dispuesto por el artículo 60 de la Ley General de Aduanas, esto es, que bajo dicho régimen no se cobra ningún tributo. El artículo 81 del Reglamento de la Ley General de Aduanas, indica que “el valor que se declara de la mercancía exportada es tan sólo el valor FOB consignada en la factura o boleta de venta.”. Así entonces, el hecho de que se someta a determinada mercancía bajo el régimen de exportación de? nitiva el cual está exento del pago de tributo, no signi? ca ni tampoco se relaciona siquiera con los tributos por los que se pagó la mercancía cuando esta fue importada. Es decir, el estar exento de pago de tributos o el hecho o acción de exportar no se correlaciona con los tributos que gravan la importación y con los que van a gravar en el país de consumo, ni siquiera en el extremo que señala la demandante que es el valor de los tributos pagados por la demandante respecto de la mercancía materia de controversia versus el valor de dicha mercancía en sí. En consecuencia, al ingresar la mercancía materia de controversia a la zona de tributación común y pagar los tributos que le correspondían por tal ingreso, desde una zona de tributación especial, provocó el nacimiento de la obligación tributarla respecto de los impuestos correspondientes por dicho traslado como una importación al consumo, y; siendo ello así, se ha efectuado la autorización de la operación y determinación de tributos sobre dicha mercancía, y el hecho que luego haya decidido exportar tal mercancía no implica que la Administración Aduanera deba devolver los tributos pagados, en razón a que esta ya había ingresado a la zona de tributación común. NOVENO: Finalmente, respecto del argumento de la demandante que re? ere que no procede el cobro de tributos diferenciales por la exportación de? nitiva de una mercancía que ingresó bene? ciada al territorio al que se aplicó la Ley 27037 y que luego fue exportada de? nitivamente, no evidenciándose que dentro del territorio aduanero se haya producido transferencia de la mercancía; sobre este punto, es importante señalar que la demandante al haber ingresado al país la mercancía materia de controversia bajo el régimen establecido en la Ley 27037, ello implicó que dicha mercancía gozara de los bene? cios tributarios por estar dentro de la circunscripción de la Zona de la Amazonia, por lo que, al trasladar la mercancía hacia una zona de tributación común, ésta ya no se encontraba dentro de la aplicación de la mencionada norma y por ende correspondía que se pague los derechos diferenciales correspondientes; con lo cual, el solicitar la devolución de los tributos pagados respecto de la mercancía materia de controversia cuando esta estaba en su entera disponibilidad, para luego ser destinada a la exportación, resulta ser carente de toda lógica según lo establecido en la citada Ley, por lo que corresponde también desestimar el presente argumento. Sentencia de vista Mediante sentencia de vista número veintidós, del dieciséis de diciembre de dos mil veintiuno (folios 686-701), la Séptima Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Subespecialidad Tributaria y Aduanera de la Corte Superior de Justicia de Lima, con? rma la resolución número dieciséis, del treinta de junio de dos mil veintiuno (folios 606-620), que declaró infundada la demanda en todos sus extremos. Señala los siguientes fundamentos: DÉCIMO: De este modo, como primer agravio la recurrente sostiene que la apelada vulneró el derecho a la debida motivación, pues el Juzgado no se pronunció respecto de que el Tribunal Fiscal no emitió pronunciamiento según la interpretación sistemática y ? nalista de los incisos b) y c) del artículo 140 de la Ley General de Aduanas, la compañía no debía efectuar pago alguno por concepto de restitución de derechos diferenciales al no existir el consumo en el país, toda vez que estos fueron exportados al extranjero. Al respecto, lo que en esencia pretende la recurrente, es que el juez realice una interpretación de los incisos b) y c) del artículo 140 de la Ley General de Aduanas, diferente a la literal, en el sentido de que los bienes que importó y destinó en la zona especial, que posteriormente las extrajo de aquella para exportarlas, no fueron consumidos ni utilizados en la zona común, sino en el exterior, por tanto, no cabe que pague los tributos diferenciales. Sin perjuicio de lo anterior, y previamente a entrar en análisis de dicha tesis, es pertinente a? rmar que la decisión del juez se encuentra sustentado en la norma aplicable. Ello debido a que la recurrente pretendió que se le restituya los tributos diferenciales que pagó al extraer los bienes de la zona especial a la zona común a ? n de exportarlos; sin embargo, dicha extracción conforme al artículo 140 de la Ley General de Aduanas genera el nacimiento de la obligación de pagar los tributos diferenciales. Asimismo, conforme al artículo 210 del Reglamento de dicha ley, los bienes no pueden ser transferidos ni destinados en el plazo de 4 años a un contexto diferente donde nació el bene? cio generado en la zona especial. Por tanto la consecuencia de extraer bienes de la zona especial y transferirlos, genera la obligación de pagar los tributos respectivos. En ese sentido; se efectuaron los pronunciamientos del Tribunal Fiscal y del juez, los cuales se encuentra sustentados en la ley, y, evidentemente, en base a una interpretación literal de la norma, la cual resulta válida en el caso concreto. […] Asimismo, conforme a la Norma XVIII del Título Preliminar del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por el Decreto Supremo Nº 133-2013-EF: “Al aplicar las normas tributarias podrá usarse todos los métodos de interpretación admitidos por el Derecho. En vía de interpretación no podrá crearse tributos, establecerse sanciones, concederse exoneraciones, ni extenderse las disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos de los señalados en la ley. Lo dispuesto en la Norma XVI no afecta lo señalado en el presente párrafo”. (negrita es nuestra) Asimismo, la Casación Nº 4392-2013-LIMA, en el fundamento 5.2.1. dispuesto como precedente vinculante, estableció que: “La Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario no descarta la aplicación de la analogía tampoco la interpretación extensiva ni la restrictiva, admitidas en el derecho para cierto tipo de normas; sino que el uso se encuentra limitado por la prohibición del segundo párrafo de la norma anotada, resultando para ello muy importante que el juez seleccione el método adecuado al tipo de disposición tributaria a interpretar”. (negrita es nuestra) De lo anterior podemos colegir que, el segundo párrafo de la Norma VIII anotada, limita la labor interpretativa del juez (o de quien aplique el derecho) cuando en base al uso de cualquier método interpretativo, se pretenda crearse tributos, sanciones o concederse exoneraciones. Esto signi? ca que mediante el uso de la interpretación, el legislador, no permite que se afecte al contribuyente en su capacidad contributiva, tampoco permite que se in? eran sanciones en su contra afectando con ello los principios de tipicidad y legalidad, menos aún permite que a través de la interpretación se afecte al ? sco y al Principio constitucional del deber de contribuir con los gastos públicos, cuando se considere exonerar al contribuyente de sus obligaciones tributarias. Por tanto, la recurrente al pretender que, a través de una interpretación diferente a la realizada por el Tribunal Fiscal y el juez, se le exonere del pago de los tributos diferenciados, buscaría que se soslaye lo previsto en la anotada Norma VIII y en la precitada Casación Nº 4392-2013-LIMA, sin embargo dicha pretensión no es admisible, ello debido a que tanto el Juez como el Tribunal Fiscal al aplicar los dispositivos glosados ? uye que al recurrente le corresponde pagar los tributos diferenciales. En ese sentido resulta válido lo resuelto por el A-quo y el Tribunal Fiscal. Por ende, corresponde desestimar el primer agravio invocado. Materia controvertida en el presente caso Con relación a los hechos determinados por las instancias de mérito y en concordancia con la causal por la que fue admitido el recurso de casación interpuesto —inaplicación del numeral 1.15 del artículo IV del título preliminar del Texto Único Ordenado de la Ley Nº 27444, que regula el principio de predictibilidad o de con? anza legítima—, concierne a esta Sala Suprema determinar si la Sala Superior infringió la norma citada, al con? rmar la sentencia de primera instancia, que declaró infundada la demanda en todos sus extremos. Causales procedentes del recurso de casación Mediante auto de cali? cación del veinte de julio de dos mil veintidós (folios 149- 154 del cuaderno de casación), la Quinta Sala de Derecho Constitucional y Social Transitoria de la Corte Suprema de Justicia de la República, declaró procedente el recurso de casación interpuesto por la demandante Orvisa Sociedad Anónima, por la siguiente causal: infracción por inap licación del numeral 1.15 del artículo IV del título preliminar del Texto Único Ordenado de la Ley Nº 27444, que regula el principio de predictibilidad o de con? anza legítima. CONSIDERANDO PRIMERO. El recurso de casación 1.1. En primer lugar, debe tenerse en cuenta que el recurso extraordinario de casación tiene por objeto el control de las infracciones que las sentencias o los autos puedan cometer en la aplicación del derecho; partiendo a tal efecto de los hechos considerados probados en las instancias de mérito y aceptados por las partes, para luego examinar si la cali? cación jurídica realizada es la apropiada a aquellos hechos. No basta la sola existencia de la infracción normativa, sino que se requiere que el error sea esencial o decisivo respecto a lo decidido. 1.2. En ese entendido, la labor casatoria es una función de cognición especial sobre vicios en la resolución por infracciones normativas que inciden en la decisión judicial, labor en la que los jueces realizan el control de derecho, velando por su cumplimiento “y por su correcta aplicación a los casos litigiosos, a través de un poder independiente que cumple la función jurisdiccional”2, y revisando si los casos particulares que acceden a casación se resuelven de acuerdo a la normatividad jurídica. En ese sentido, corresponde a los jueces de casación cuestionar que los jueces encargados de impartir justicia en el asunto concreto respeten el derecho objetivo en la solución de los con? ictos. 1.3. Así también, habiéndose acogido entre los ? nes de la casación la función nomo? láctica, esta no abre la posibilidad de acceder a una tercera instancia ni se orienta a veri? car un reexamen del con? icto ni a la obtención de un tercer pronunciamiento por otro tribunal sobre el mismo petitorio y proceso. Es más bien un recurso singular que permite acceder a una corte de casación para el cumplimiento de determinados ? nes, como la adecuada aplicación del derecho objetivo al caso concreto y la uniformidad de la jurisprudencia nacional por la Corte Suprema de Justicia de la República. 1.4. Ahora bien, por causal de casación se entiende al motivo que la ley establece para la procedencia del recurso3, debiendo sustentarse en aquellas anticipadamente señaladas en la ley. Puede, por ende, interponerse por apartamiento inmotivado del precedente judicial, por infracción de la ley o por quebrantamiento de la forma. Se consideran motivos de casación por infracción de la ley, la violación en el fallo de leyes que debieron aplicarse al caso, la falta de congruencia entre lo decidido y las pretensiones formuladas por las partes, y la falta de competencia. Los motivos por quebrantamiento de la forma aluden a infracciones en el proceso, por lo que, en tal sentido, si bien todas las causales suponen una violación de la ley, también lo es que estas pueden darse en la forma o en el fondo. Análisis de las causales planteadas por la recurrente SEGUNDO. Inaplicación del numeral 1.15 del artículo IV del título preliminar del Texto Único Ordenado de la Ley Nº 27444, que regula el principio de predictibilidad o de con? anza legítima 2.1. Para este ? n, corresponde citar el dispositivo legal cuya infracción de alega: Artículo IV. Principios del procedimiento administrativo 1. El procedimiento administrativo se sustenta fundamentalmente en los siguientes principios, sin perjuicio de la vigencia de otros principios generales del Derecho Administrativo: 1.15. Principio de predictibilidad o de con? anza legítima.- La autoridad administrativa brinda a los administrados o sus representantes información veraz, completa y con? able sobre cada procedimiento a su cargo, de modo tal que, en todo momento, el administrado pueda tener una comprensión cierta sobre los requisitos, trámites, duración estimada y resultados posibles que se podrían obtener. Las actuaciones de la autoridad administrativa son congruentes con las expectativas legítimas de los administrados razonablemente generadas por la práctica y los antecedentes administrativos, salvo que por las razones que se expliciten, por escrito, decida apartarse de ellos. La autoridad administrativa se somete al ordenamiento jurídico vigente y no puede actuar arbitrariamente. En tal sentido, la autoridad administrativa no puede variar irrazonable e inmotivadamente la interpretación de las normas aplicables. 2.2. Como argumentos que sustentan la infracción normativa señala lo siguiente: a) La recurrente denuncia que la Sala Superior sostiene que el principio de predictibilidad o de con? anza legítima solo sería invocable para corregir situaciones generadas por criterios contradictorios a los precedentes de observancia a que se re? ere el artículo 154 del Código Tributario. Por lo que la Sala Superior no consideró la aplicación de la causal que deviene en casación, la cual habilita su invocación para corregir situaciones derivadas ante criterios contradictorios cuando el acto que adopte el nuevo criterio no justi? ca expresamente la decisión de apartarse de un criterio anterior, y cuando el nuevo criterio se aplique a hechos acaecidos con anterioridad, con lo cual afecta a los administrados, que, de buena fe, creyeron y adaptaron su actuar según el criterio anterior. Por lo tanto, la postura de la Sala Superior pretende habilitar al Tribunal Fiscal a adoptar varios criterios (no contenidos en precedentes de observancia obligatoria) y con efectos retroactivos sin ninguna limitación (ni siquiera la exigencia de motivar la decisión de alejarse de un criterio anterior). b) En efecto, la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 06417-A- 2017 es un caso similar al caso en concreto. Se tiene que la posición del Tribunal Fiscal fue que no correspondía el pago de tributos diferenciales por la exportación de bienes cuya importación estuvo exonerada cuando tal bien ha sido trasladado de la zona de tributación especial a la zona común para ser consumido en el exterior al haber sido destinado al régimen de exportación; no obstante, el Tribunal Fiscal cambio de criterio en el caso en concreto con la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 5709-A-2018, mencionando que sí corresponde el pago de derechos diferenciales, ya que nació la obligación tributaria aduanera por el traslado de mercancías de una zona de tributación especial a una zona de tributación aduanera. En los dos criterios aplicando los incisos b) y c) del artículo 140 de la Ley General de Aduanas. Por ende, este cambio de criterio afecta el principio de predictibilidad en las decisiones de los poderes públicos. c) Además, el numeral 1.15 del artículo IV del Texto Único Ordenado de la Ley Nº 27444 reconoce que la entidad puede cambiar de interpretación cuando, por las razones que se expliciten por escrito, decida apartarse de ellos. Y ante el cambio de criterios, el nuevo criterio no se aplica a hechos acaecidos con anterioridad a su emisión. 2.3. Antes de analizar la infracción normativa, es pertinente señalar las siguientes disposiciones normativas: a) La Ley Nº 27037 – Ley de Promoción de la Inversión en la Amazonia, en los artículos 1 y 2, establece que se busca promover el desarrollo sostenible e integral de la Amazonía. Dicha ley estableció la exoneración del Impuesto General a las Ventas (IGV) y del Impuesto de Promoción Municipal (IPM) para las importaciones de mercancías cuya ? nalidad sea el uso y consumo en la zona de tributación especial prevista por ella. b) La Tercera Disposición Complementaria de la referida ley señala que la importación de bienes que se destinen al consumo en la Amazonía se encontrará exonerada del impuesto general a las ventas. c) Con relación al nacimiento de la obligación tributaria aduanera, los incisos b) y c) del artículo 140 de la Ley General de Aduanas, aprobada por Decreto Legislativo Nº 1053, establece que la obligación tributaria aduanera nace: b) En el traslado de mercancías de zonas de tributación especial a zonas de tributación común, en la fecha de presentación de la solicitud de traslado; c) En la transferencia de mercancías importadas con exoneración o inafectación tributaria, en la fecha de presentación de la solicitud de transferencia; […] d) De otro lado, el artículo 202 del Reglamento de la Ley General de Aduanas, aprobado por Decreto Supremo Nº 010-2009-EF, señala lo siguiente: Artículo 202.- Traslado de mercancías de zonas de tributación especial a zonas de tributación común La solicitud de traslado de mercancías de zonas de tributación especial a zonas de tributación común será presentada en la intendencia de la circunscripción de la zona de tributación especial donde se encuentran las mercancías, adjuntando la documentación correspondiente. El traslado de dichas mercancías se realizará una vez efectuado el pago de los tributos diferenciales, resultante de los tributos aplicables en la zona de tributación común y de los que hayan sido pagados o dejados de pagar para el ingreso de las mercancías a la zona de tributación especial. [Énfasis agregado] e) Asimismo, el artículo 210 del Reglamento de la Ley General de Aduanas, aprobado por Decreto Supremo Nº 010-2009-EF, señala lo siguiente: Artículo 210.- Mercancía importada con inafectación o exoneración La mercancía importada con inafectación o exoneración no podrá ser transferida o cedida por ningún título, ni destinada a ? n distinto del que originó dicho bene? cio, dentro del plazo de cuatro (4) años contados a partir del día siguiente de la numeración de la declaración. En caso que se trans? eran o cedan antes del plazo señalado en el párrafo anterior, se deberán pagar previamente los tributos diferenciales. No están comprendidos en los párrafos anteriores, aquellos casos en que por Acuerdos, Tratados o Convenios Internacionales, o por disposiciones especiales se establezcan plazos, condiciones o requisitos para la transferencia o cesión de dichos bienes. [Énfasis agregado] f) De otro lado, con relación a la concesión de bene? cios tributarios, el literal b) de la norma IV del título preliminar del Texto Único Ordenado del Código Tributario – Decreto Supremo Nº 133-2013, establece que solo por Ley o por Decreto Legislativo (en caso de delegación) se puede conceder exoneraciones y otros bene? cios tributarios. g) Asimismo, el literal b) de la norma VII del referido Código referido a las Reglas Generales para la dación de exoneraciones, incentivos o bene? cios tributarios, dispone que la dación de normas legales que contengan exoneraciones, incentivos o bene? cios tributarios deberá ser acorde con los objetivos o propósitos especí? cos de la política ? scal planteada por el Gobierno Nacional, consideradas en el marco macroeconómico multianual u otras disposiciones vinculadas a la gestión de las ? nanzas públicas. 2.4. De la interpretación conjunta del inciso b) de la norma IV y del literal b) de la norma VII del título preliminar del Texto Único Ordenado del Código Tributario se in? ere que las exoneraciones se con? guran como supuestos de excepción respecto del hecho imponible, no con? gurándose el efecto del pago del tributo en la medida que, a consecuencia de la propia Ley o norma con rango de Ley, se les ha exceptuado del mismo. Así, en la exoneración sí se cumplen todos los supuestos contemplados en la hipótesis de incidencia; sin embargo, por opción legislativa el supuesto de hecho se sustrae por un momento de la hipótesis de incidencia. 2.5. En ese orden de ideas, el bene? cio de la exoneración suele ir acompañada de ciertos requisitos y condiciones que se encuentran establecidos en el referido dispositivo legal, como sucede en el caso con la Ley Nº 27037, así, el incumplimiento de estos requisitos conlleva el nacimiento de la obligación tributaría, que para este caso concreto es el pago efectivo del IGV e
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