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07581-2021-LIMA
Sumilla: INFUNDADO. SE ESTIMA QUE, AQUELLOS MEDIOS PROBATORIOS PRESENTADOS POR LA ACCIONANTE EN LA ETAPA ADMINISTRATIVA, DEBEN SER VALORADOS POR EL ÓRGANO JURISDICCIONAL, A FIN QUE SE EMITA UN DEBIDO PRONUNCIAMIENTO, SOBRE EL PRESENTE CASO DE NULIDAD DE RESOLUCIÓN ADMINISTRATIVA, DE LO CONTRARIO SE ESTARÍA VULNERANDO EL DERECHO AL DEBIDO PROCESO Y TUTELA JURISDICCIONAL EFECTIVA.
Fecha de publicación (aaaammdd): 20230720
Fecha del documento: –
Índice fuente: JURISPRUDENCIA JUDICIAL
Repositorio oficial: Datos abiertos – Ministerio de Justicia y Derechos Humanos
SENTENCIA
CASACIÓN Nº 07581-2021 LIMA
TEMA: LOS PAGOS A CUENTA DEL IMPUESTO A LA RENTA SON OBLIGACIONES TRIBUTARIAS SUMILLA: En los supuestos en que se ponga en cuestión la “comprensión inmediata” de disposiciones normativas de carácter tributario que prevean la creación, exoneración de tributos, establecimiento de sanciones y extensión de las disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos de los señalados en la ley, la disposición normativa debe ser interpretada; no obstante, en el caso, corresponde proscribir las técnicas de creación de normas a través de la interpretación (técnicas para construir normas implícitas, como el argumento a contrario, la analogía, el argumento a fortiori), o las generadas por lagunas y con? ictos normativos, en cuanto vulneran el principio constitucional de reserva de ley y la norma VIII del título preliminar del Código Tributario. Palabras clave: intereses moratorios, pagos a cuenta, métodos de interpretación. Lima, doce de enero de dos mil veintitrés LA QUINTA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL TRANSITORIA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA VISTOS Los recursos de casación interpuestos por: a) La Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria (SUNAT), mediante escrito del diecisiete de marzo de dos mil veintiuno (folios 526-544 del Expediente Judicial Electrónico Nº 03442-2019-0-1801-JR-CA-19); y b) El Procurador Adjunto a cargo de los Asuntos Judiciales del Ministerio de Economía y Finanzas, en representación del Tribunal Fiscal, mediante escrito del dieciocho de marzo de dos mil veintiuno (folios 545-568 del Expediente Judicial Electrónico Nº 03442-2019-0-1801-JR-CA-19). Estos recursos se presentaron contra la sentencia de vista emitida por la Séptima Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad Tributaria y Aduanera de la Corte Superior de Justicia de Lima, contenida en la resolución número veinte, del veintitrés de febrero de dos mil veintiuno (folios 483-518), que con? rmó la sentencia apelada, emitida mediante resolución número diez, del treinta de octubre de dos mil veinte (folios 229-239), que declaró fundada en todos sus extremos la demanda (folios 70-98); en consecuencia, se dispuso declarar nula la Resolución del Tribunal Fiscal N.° 00337-9-2019, nula la Resolución de Intendencia Nº 0150140014354 y nulas las Órdenes de Pago Nº 011-001- 0123912 a Nº 011-001-0123923; asimismo, se ordenó la restitución de los montos cancelados en razón de los referidos valores. I. ANTECEDENTES Demanda El diecinueve de marzo de dos mil diecinueve, Empresa Editora El Comercio S.A. interpone demanda contencioso administrativa contra la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 00337-9-2019 (folios 70-98) con las siguientes pretensiones: Pretensión principal: Solicita que se anule y revoque la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 00337-9-2019, y, como consecuencia lógica y necesaria, se dejen sin efecto la Resolución de Intendencia Nº 0150140014354, las Órdenes de Pago Nº 011-001- 0123912 a N.° 011-001-0123923, así como cualquier otra medida adoptada por la administración tributaria que hubiera tenido como objeto el cobro de los importes a que se re? eren tales resoluciones; y que se reconozca que: – No se generan intereses moratorios cuando los pagos a cuenta del impuesto a la renta han sido cancelados de forma oportuna, de conformidad con el criterio establecido en la Sentencia de Casación N.° 4392-2013, que constituye precedente vinculante para todos los órganos administrativos y judiciales. – Cabe señalar que esta última pretensión es de plena jurisdicción y se formula al amparo del numeral 2 del artículo 5 de la Ley del Procedimiento Administrativo General, que permite plantear pretensiones de esta naturaleza. Pretensión accesoria a la pretensión principal: Solicita que se ordene a la administración tributaria la restitución de los montos pagados por la deuda imputada, más los intereses legales correspondientes, conforme a lo dispuesto en el artículo 38 del Código Tributario. Los argumentos de la demanda señalan lo siguiente: a) No corresponde el cobro de intereses moratorios por pagos a cuenta en aplicación de la Sentencia de Casación Nº 4392-2013-Lima y su precedente vinculante, en tanto la Sala de Derecho Constitucional de la Corte Suprema de Justicia de Lima se pronunció respecto a un caso sustancialmente idéntico y estableció un precedente vinculante. b) Los pagos a cuenta no devengarán intereses moratorios cuando la cuota ha sido determinada conforme al procedimiento legal establecido, lo que implica tomar en cuenta los datos existentes en el momento de la liquidación, y se realiza el pago íntegro y oportuno de lo determinado. c) La demandante determinó los pagos a cuenta de dichos periodos considerando los importes consignados en la declaración jurada anual del impuesto a la renta de los ejercicios dos mil doce y dos mil trece, los cuales se encontraban vigentes a la fecha de pago de los referidos pagos a cuenta. En consecuencia, no corresponde exigir el pago de intereses moratorios por el ajuste de los pagos a cuenta de enero a diciembre de dos mil catorce, en tanto la demandante determinó oportunamente dicho cálculo de acuerdo con lo establecido por el artículo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta y el artículo 34 del Código Tributario. Contestación de la demanda El Procurador Público Adjunto del Ministerio de Economía y Finanzas, en representación del Tribunal Fiscal, absuelve la demanda, solicitando que se declare improcedente o infundada la demanda en todos sus extremos. La SUNAT (mediante su Procuraduría Pública) contesta la demanda solicitando que se declare infundada. Sentencia en primera instancia El treinta de octubre de dos mil veinte, el Décimo Noveno Juzgado Especializado Contencioso Administrativo con Subespecialidad en Temas Tributarios y Aduaneros (folios 229-239) emite sentencia que declara fundada en todos sus extremos la demanda. Los argumentos son los siguientes: a) Sí corresponde la aplicación de intereses moratorios solo cuando los pagos a cuenta que son ? jados de acuerdo al d v r c F l c d P e d T c l r s l n s f I d 8 s l c e d d e 3 l e t c i d d c d l T e t s c p c j e C p d 2 O S C p v s r a d C ? c v l p y a j q u a s r d p i h p d p c C d l o procedimiento de cálculo previsto en el artículo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta, no son realizados de forma oportuna, es decir, de forma mensual y en los plazos legales establecidos. En consecuencia, los pagos a cuenta deben efectuarse según la base y elementos de cálculo existentes en la oportunidad del abono, sin que ello se alterase posteriormente. En ese sentido, el Juzgado advierte que en el caso no se generan intereses moratorios por el reajuste de los pagos a cuenta del impuesto a la renta si, con posterioridad al abono de tales pagos en los plazos establecidos, se modi? ca la base de cálculo. b) La demandante hizo la declaración y pago dentro de los plazos establecidos, de los pagos a cuenta del impuesto a la renta de los períodos de enero a diciembre de dos mil catorce. Una vez determinado oportunamente el impuesto a la renta de los ejercicios dos mil doce y dos mil trece, y efectuado el cálculo y abono de dichos pagos a cuenta sobre la base de tal información, la demandante cumplió con la declaración y los pagos a cuenta, de conformidad con lo establecido en el artículo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta y el artículo 34 del Código Tributario. c) Así, para el Juzgado no correspondía el pago de intereses moratorios que surgieron como consecuencia de la modi? cación de la base de cálculo de los pagos a cuenta del impuesto a la renta de enero a diciembre de dos mil catorce. Sentencia de vista La Séptima Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Subespecialidad en Tributaria y Aduanera de la Corte Superior de Justicia de Lima, mediante resolución número veinte, del veintitrés de febrero de dos mil veintiuno (folios 483-518), con? rma la sentencia de primera instancia, por la que se resolvió declarar fundada la demanda. Los argumentos de la sentencia de vista son los siguientes: a) Las normas contenidas en el Código Tributario y en la Ley del Impuesto a la Renta establecen obligaciones que deben ser cumplidas por los contribuyentes en mérito a lo dispuesto en el segundo párrafo de la norma VIII del Texto Único Ordenado del Código Tributario y la Casación N.° 4392-2013-Lima. Se considera que al interpretar las citadas normas no resulta pertinente emplear una interpretación extensiva ni restrictiva, sino que resulta más adecuado realizar una interpretación literal y sistemática, dado que permite conocer de forma completa el sentido de la norma. b) Concluye que solo proceden los intereses moratorios cuando los pagos a cuenta han sido determinados con base en datos y elementos distintos a los declarados al momento en que se tiene que realizar su pago (forma) y cuando los pagos no son realizados en los plazos establecidos por ley. A contrario sensu, no son aplicables los intereses moratorios cuando los pagos a cuenta han sido determinados con base en datos y elementos declarados al momento en que se tiene que realizar su pago (forma) y si son efectuados en los plazos señalados por ley. c) No se generarán intereses moratorios por el reajuste de los pagos a cuenta del impuesto a la renta si con posterioridad a su abono en los plazos establecidos se modi? ca a la base de cálculo, ello luego de examinar lo contenido en el literal a) del artículo 85 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta y el artículo 34 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, y de conformidad con la Casación Nº 4392- 2013-Lima. Hechos determinados en sede administrativa a) Por medio de los Formularios Virtuales PDT 621 de números 300019761, 300019915, 300020053, 792480177, 300020313, 300020484, 300020643, 300020797, 300020952, 300021072, 797736861 y 798487525; la demandante declaró sus pagos a cuenta del impuesto a la renta de enero a diciembre de dos mil catorce. b) Con fecha quince de junio de dos mil quince, la demandante presentó la declaración jurada recti? catoria respecto del impuesto a la renta anual del ejercicio dos mil doce, por medio del Formulario Virtual PDT 682 N.° 750588816. Por otro lado, con fecha treinta de junio de dos mil dieciséis, la demandante presentó la declaración jurada recti? catoria respecto del impuesto a la renta anual del ejercicio dos mil trece, por medio del Formulario Virtual PDT 684 Nº 750609609. c) Como consecuencia de tales recti? caciones, la base de cálculo de los pagos a cuenta del impuesto a la renta de enero a diciembre de dos mil catorce habría variado. La administración tributaria emite las Órdenes de Pago Nº 011-0010123112 a Nº 011-001-0123523, las cuales fueron giradas a la demandante por los intereses moratorios de los pagos a cuenta del impuesto a la renta de enero a diciembre de dos mil catorce, como consecuencia de aplicar los coe? cientes obtenidos de los datos contenidos en las declaraciones juradas recti? catorias del impuesto a la renta de los ejercicios dos mil doce y dos mil trece. d) Frente a ello, la contribuyente interpuso recurso de reclamación, el cual fue resuelto mediante la Resolución de Intendencia Nº 0150140014354, que declaró infundada la reclamación. e) La contribuyente interpone recurso de apelación, el mismo que es resuelto a través de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 00337-9-2019, de fecha once de enero de dos mil diecinueve, que con? rma la resolución de Intendencia. Causales declaradas procedentes Mediante resolución casatoria del veinte de enero de dos mil veintidós, se declaró procedente el recurso de casación presentado por el Procurador Adjunto a cargo de los Asuntos Judiciales del Ministerio de Economía y Finanzas, en representación del Tribunal Fiscal, respecto a las siguientes causales: a) Infracción normativa por contravención de las normas del debido proceso: vulneración de lo dispuesto en el inciso 5 del artículo 139 de la Constitución Política del Estado. b) Infracción normativa por interpretación errónea del literal a) del artículo 85 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta y de los artículos 34 y 75 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, que sancionan con la aplicación de un interés moratorio por el no abono de los pagos a cuenta del impuesto a la renta. Mediante resolución casatoria del veinte de enero de dos mil veintidós, se declaró procedente el recurso de casación presentado por la SUNAT, respecto a las siguientes causales: a) Infracción normativa por arbitrariedad mani? esta en la que incurre la sentencia de segundo grado, en agravio del derecho fundamental a la debida motivación y al debido proceso. b) Infracción normativa por interpretación errónea del artículo 34 del Texto Único Ordenado del Código Tributario y del artículo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta, en la que incurre la sentencia de segundo grado, en agravio del principio de legalidad. II. CONSIDERANDO Los ? nes del recurso de casación 1. La ? nalidad del recurso extraordinario de casación es la adecuada aplicación del derecho objetivo y la uniformidad de la jurisprudencia nacional establecida por la Corte Suprema de Justicia, tal como puede interpretarse de lo dispuesto por el artículo 141 de la Constitución Política de 1993 y el artículo 384 del Código Procesal Civil, modi? cado por el artículo 1 de la Ley Nº 29364. 2. En tal sentido, en un Estado constitucional, esta ? nalidad nomo? láctica del recurso de casación debe traducirse en la función que ostentan las Salas Supremas, como órganos de vértice, para establecer y ? jar la interpretación de las disposiciones normativas sobre la base de buenas razones, o, como re? ere Taruffo1, en la corrección del procedimiento de elección y la aceptabilidad de los criterios sobre los cuales se funda la interpretación de las disposiciones normativas, que deben ser seguidas por todos los jueces de la República. El precedente 3. Siguiendo a Taruffo2, la función del precedente en nuestro ordenamiento está vinculada a la realización de principios constitucionales, tales como el de igualdad y previsibilidad de la decisión o seguridad jurídica. 4. En ese sentido, el Tribunal Constitucional, convertido en una suerte de legislador positivo, dentro de lo prescrito por el Código Procesal Constitucional3, ha venido con? gurando el precedente constitucional como una regla jurídica. Así, re? ere: El precedente es una regla jurídica expuesta en un caso particular y concreto que el Tribunal Constitucional decide establecer como regla general; y, que, por ende, deviene en parámetro normativo para la resolución de futuros procesos de naturaleza homóloga. (STC. Nº 0024- 2003-AI/TC) 5. Asimismo, el artículo 36 del Texto Único Ordenado de la Ley Nº 27584, aprobado por el Decreto Supremo Nº 011-2019-JUS, ha prescrito que la Sala Constitucional y Social de la Corte Suprema puede establecer principios jurisprudenciales que constituyen precedente vinculante. Esta disposición normativa establece, además, los supuestos de apartamiento y la necesidad de fundamentar las razones de este apartamiento, tal como ocurre en el sistema anglosajón a través del distinguishing. Texto Único Ordenado de la Ley Nº 27584 Artículo 36.- Principios jurisprudenciales. Cuando la Sala Constitucional y Social de la Corte Suprema ? je en sus resoluciones principio jurisprudencial en materia contencioso administrativa, constituyen precedente vinculante. Los órganos jurisdiccionales podrán apartarse de lo establecido en el precedente vinculante, siempre que se presenten circunstancias particulares en el caso que conocen y que motiven debidamente las razones por las cuales se apartan del precedente. 6. Dentro de un escenario de justi? cación de las decisiones judiciales, debemos establecer que la ratio decidendi o las razones esenciales que justi? can un precedente, cuando están razonablemente motivadas, además de contribuir con los principios de igualdad y seguridad jurídica, alivian la carga argumentativa que le responde al juez al motivar su decisión. 7. No obstante, debemos manifestar que no es ajeno el hecho de que el precedente genere tensiones y problemas propios de las importaciones de instituciones jurídicas. Así, por ejemplo, se han generado con? ictos vinculados a la antinomia entre el precedente y la ley, a las formas de aplicación o inaplicación de los precedentes, con? ictos de coherencia entre los mismos precedentes, la vinculación de los jueces con el precedente, con? ictos entre jerarquías de precedentes, entre otros 8. Corresponde señalar también que, al igual que las disposiciones normativas construidas a través del lenguaje, los precedentes no están exentos de ambigüedad y vaguedad o indeterminación, por lo que, en algunos supuestos, requieren también de un esfuerzo interpretativo adicional. 9. En el escenario descrito anteriormente, la Sala de Derecho Constitucional y Social Permanente de la Corte Suprema emitió el precedente vinculante en la Casación Nº 4392-2013- LIMA: QUINTO: Precedente vinculante 5.1. En la presente sentencia casatoria para resolver el caso de autos, se han desarrollado reglas jurídicas que deben establecerse como reglas generales sirviendo de parámetro normativo para casos similares futuros, en tanto contribuirá a la seguridad jurídica, a ordenar y uniformizar la jurisprudencia, en temas de derecho tributario, evitando pronunciamientos contradictorios debido a diferentes interpretaciones de las disposiciones tributarias; atribuyendo el artículo 37 del T.U.O. de la Ley Nº 27584 a la Sala Constitucional y Social de la Corte Suprema ? jar en sus resoluciones precedentes vinculantes en materia contenciosa administrativa. 5.2. Por lo que conforme a los fundamentos del considerando 3.5 se establecen las siguientes reglas con carácter de precedentes vinculantes: 5.2.1 La Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario no descarta la aplicación de la analogía tampoco la interpretación extensiva ni restrictiva, admitidas en el derecho para cierto tipo de normas; sino que el uso se encuentra limitado por la prohibición del segundo párrafo de la Norma anotada, resultando para ello muy importante que el Juez seleccione el método adecuado al tipo de disposición tributaria a interpretar. 5.2.2. No resultan pertinentes la interpretación extensiva ni la restrictiva para interpretar disposiciones que restringen derechos, ni para normas que establecen obligaciones como el caso de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta previstos en el numeral a) del artículo 85 del T.U.O de la Ley del Impuesto a la Renta, y para los casos de aplicación de intereses moratorios previstos en el artículo 34 del T.U.O. del Código Tributario. 10. Del texto del precedente referido, no es posible interpretar, a la luz de su ratio decidendi, la exoneración o la improcedencia del pago de intereses moratorios en los supuestos de pagos a cuenta cuyo coe? ciente ha sido variado por posteriores observaciones de la autoridad tributaria, pues la ratio decidendi de la sentencia de casación está vinculada a la interpretación de las normas tributarias que restringen derechos o que establecen obligaciones, y no precisamente a la improcedencia o exoneración de los intereses moratorios en los supuestos de variación del coe? ciente de cálculo de los pagos a cuenta. La interpretación de las disposiciones de carácter tributario 11. Antes de ingresar en la interpretación de las disposiciones tributarias, siguiendo a Guastini4, debemos señalar que con la palabra “interpretación” nos referimos algunas veces a la atribución de un signi? cado a un texto normativo y otras veces a la cali? cación jurídica de un caso concreto (cali? cación que luego da fundamento a la solución o a la propuesta de solución de una controversia especí? ca). 12. En el primer caso, en un escenario de ambigüedad y vaguedad, interpretar signi? ca atribuir un sentido a un texto o disposición normativa cuyo resultado es precisamente la formulación de una norma, como re? eren Tarello5 y el propio Tribunal Constitucional6. Dicho de otro modo, una norma es el resultado de la interpretación de los textos o disposiciones normativas. Señala Guastini7 al respecto: Podemos llamar “disposición” a todo enunciado perteneciente a una fuente del derecho y reservar el nombre de “norma para designar el contenido de sentido de la disposición, su signi? cado, que es una variable dependiente de la interpretación En este sentido, la disposición constituye el objeto de la actividad interpretativa y la norma su resultado […] La norma es una disposición interpretada […]”. 13. En ese mismo sentido, —de acuerdo con Tarello— con la palabra “interpretación” nos referimos algunas veces a una actividad (o a un proceso), y otras al resultado o producto de tal actividad8. 14. En nuestro ordenamiento no existe una referencia expresa sobre lo que debemos asumir por interpretación, ni acerca de los métodos, criterios o técnicas de interpretación que deben ser utilizados en el proceso interpretativo. Se suele mencionar a los clásicos métodos de interpretación desarrollados por Savigny: literal, histórico, teleológico-? nalista, sistemático9; sin embargo, este catálogo no constituye un enunciado numerus clausus, sino un espacio abierto en el que pueden incluirse otros métodos o criterios o técnicas de interpretación10. 15. En cualquier caso, en un Estado constitucional, estos métodos, técnicas o criterios de interpretación de las disposiciones normativas o leyes, deben necesariamente sujetarse, a la Constitución y al respeto de los principios y derechos fundamentales11. 16. La comprensión inmediata de un texto normativo no siempre es posible debido a la naturaleza propia del lenguaje (las leyes se construyen con un lenguaje usualmente prescriptivo). Esto ocurre, por ejemplo, cuando se requiere de la comprensión del título preliminar del Código Tributario, que prohíbe crear tributos, establecer sanciones, conceder exoneraciones, extender las disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos de los señalados en la ley, en vía de interpretación. 17. Entiende esta Sala Suprema que este dispositivo del título preliminar del Código Tributario, prima facie, no puede ser comprendido de un modo inmediato (mediante la interpretación literal), por las siguientes razones: a) La puerta de ingreso al proceso interpretativo de una disposición normativa es la interpretación literal o gramatical. En esta medida, este criterio de interpretación puede suponer una forma de “comprensión inmediata” del texto normativo extraído de la literalidad de la disposición normativa. b) En este escenario, la disposición normativa que “prohíbe crear tributos, establecer sanciones, conceder exoneraciones, extender las disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos de los señalados en la ley, en vía de interpretación”, no necesariamente es de fácil comprensión, sobre todo si asumimos los escenarios en los que tiene que ser interpretada y aplicada. c) En suma, considerando los problemas propios del lenguaje con que se construyen las disposiciones normativas (vaguedad, ambigüedad, etc.), y los consiguientes límites de la interpretación literal en la interpretación de la disposición normativa, se requieren de las denominadas interpretaciones correctoras. d) En general, debemos señalar que todas las disposiciones normativas, lejos de la idea clásica del in claris non ? t interpretatio, requieren ser interpretadas12. 18. Al respecto, re? ere Guastini13 la existencia de dos tipos fundamentales de interpretación: la interpretación literal o declarativa y la interpretación que puede llamarse correctora. Ambos conceptos —continúa Guastini— son mutuamente excluyentes (no puede haber una interpretación que sea al mismo tiempo literal y correctora) y conjuntamente exhaustivos (no puede haber una interpretación que no sea ni literal ni correctora). Estos conceptos son lógicamente interdependientes, puesto que la interpretación correctora (interpretación secundaria) se de? ne por oposición a la literal (interpretación primaria). 19. De esta manera, aun cuando puedan existir disposiciones legales que no presenten mayores di? cultades en su comprensión inmediata o interpretación, existen otras cuya interpretación literal puede derivar en diversos sentidos. En los supuestos en que no es posible una “comprensión inmediata” de un texto normativo, es necesario acudir a una interpretación correctora y, en consecuencia, al uso de los métodos, criterios o técnicas de interpretación14. 20. Es menester señalar también la di? cultad que genera el carácter indeterminado del derecho que, de acuerdo a Guastini15, se produce por las siguientes razones: a) La equivocidad de los textos normativos y la vaguedad de las normas. En el primer caso, se pueden señalar los siguientes tipos de equivocidad: i) ambigüedad (sintáctica o semánticamente), ii) complejidad, iii) implicación, iv) derrotabilidad (defeasible). b) La vaguedad de las normas, vinculada a la vaguedad de los predicados en el lenguaje natural. Los predicados en este sentido están vinculados a una referencia dudosa o abierta (open textured) o a casos dudosos o difíciles (hard cases). 21. La vaguedad, señala Guastini16, es una propiedad del lenguaje. En consecuencia, aun cuando no puede reducirse por medio de técnicas interpretativas o de la dogmática, tal reducción puede hacerse por medio de de? niciones, en el sentido de si un supuesto determinado debe o no debe ser incluido en el ámbito de aplicación de la norma en cuestión. En este contexto, la doctrina admite dos tesis de reducción de la vaguedad de las disposiciones normativas: la tesis de la analogía y la tesis de la diferencia. 22. A partir de estas premisas jurisprudenciales y normativas, corresponde interpretar la norma VIII del título preliminar del Código Tributario, que, sobre la interpretación de las disposiciones tributarias, re? ere lo siguiente17: a) Para la aplicación de las disposiciones tributarias, se pueden utilizar todos los métodos de interpretación admitidos por el derecho. b) Mediante la interpretación no pueden crearse tributos, establecerse sanciones, concederse exoneraciones, ni extenderse las disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos de los señalados en la ley. 23. Asumiendo que toda actividad interpretativa debe estar de acuerdo con el marco constitucional, cabe señalar lo siguiente: a) La interpretación de esta disposición normativa debe efectuarse en concordancia con el principio constitucional de reserva de la ley desarrollado por la norma IV del título preliminar del Código Tributario18 y por el propio Tribunal Constitucional19, en cuanto la potestad de crear tributos, sanciones o la extensión de disposiciones tributarias es una atribución que la debe ejercer el Poder Legislativo (directamente o mediante delegación en el Poder Ejecutivo) y no el Poder Judicial a través de una actividad interpretativa. b) Esta disposición normativa prohibitiva reduce la actividad interpretativa del órgano jurisdiccional a efectos de proscribir aquellas técnicas que permitan la creación de tributos en vía de interpretación. En esta medida, se proscriben algunas técnicas para construir normas implícitas, como el argumento a contrario, la analogía, el argumento a fortiori20. c) Debemos asumir también, aun cuando no este directamente vinculado al proceso o al acto C e í P c s o c p d t c e p p c a c m p c a d t n d l t i a p 3 q m T p p e P n s q e u c m e i c c d m e m c i q d a a d d e C r c c p T c c s c e y C i c T i c v ( i c l s y q de la interpretación de una disposición normativa, que a través de la idea de la creación judicial del derecho en los casos de con? ictos normativos y/o de lagunas normativas21, no se puede crear tributos, establecer sanciones, conceder exoneraciones, o extender las disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos de los señalados en la ley. Los pagos a cuenta y los intereses moratorios 24. Pues bien, en el caso, en consideración al principio de reserva de ley y a la interpretación de las normas tributarias vinculadas a la prohibición de la creación de tributos en vía de interpretación, entiende este Tribunal Supremo que el con? icto está vinculado a establecer si los artículos 85 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta y 34 del Texto Único Ordenado del Código Tributario pueden ser interpretados en el sentido de que el contribuyente está en la obligación de pagar los intereses moratorios, luego de la variación posterior de los coe? cientes de los pagos a cuenta por observación de la administración tributaria o recti? cación del propio contribuyente. 25. Para estos efectos, debemos señalar lo prescrito por las siguientes disposiciones normativas. Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta Artículo 85.- Los contribuyentes que obtengan rentas de tercera categoría abonarán con carácter de pago a cuenta del Impuesto a la Renta que en de? nitiva les corresponda por el ejercicio gravable dentro de los plazos previstos por el Código Tributario, el monto que resulte mayor de comparar las cuotas mensuales determinadas con arreglo a lo siguiente: a) La cuota que resulte de aplicar a los ingresos netos obtenidos en el mes el coe? ciente resultante de dividir el monto del impuesto calculado correspondiente al ejercicio gravable anterior entre el total de los ingresos netos del mismo ejercicio. En el caso de los pagos a cuenta de los meses de enero y febrero, se utilizará el coe? ciente determinado sobre la base del impuesto calculado e ingresos netos correspondientes al ejercicio precedente al anterior. De no existir impuesto calculado en el ejercicio anterior o, en su caso, en el ejercicio precedente al anterior, los contribuyentes abonarán con carácter de pago a cuenta las cuotas mensuales que se determinen de acuerdo con lo establecido en el literal siguiente. b) La cuota que resulte de aplicar el uno coma cinco por ciento (1,5%) a los ingresos netos obtenidos en el mismo mes. […] Para efecto de lo dispuesto en este artículo se consideran ingresos netos el total de los ingresos gravables de la tercera categoría devengados en cada mes, menos las devoluciones, boni? caciones, descuentos y demás conceptos de naturaleza similar que respondan a la costumbre de la plaza, e impuesto calculado al importe determinado aplicando la tasa a que se re? ere el primer párrafo 55 de esta ley. Código Tributario Artículo 34.- Cálculo en los intereses en los anticipos y pagos a cuenta El interés moratorio correspondiente a los anticipos y pagos a cuenta no pagados oportunamente, se aplicará hasta el vencimiento o determinación de la obligación principal. A partir de ese momento, los intereses devengados constituirán la nueva base para el cálculo del interés moratorio. 26. Es menester precisar que no existen con? ictos sobre la interpretación literal de las siguientes disposiciones tributarias: a) Los contribuyentes que obtengan rentas de tercera categoría deben abonar el pago a cuenta del impuesto a la renta que en de? nitiva les corresponda por el ejercicio gravable, dentro de los plazos previstos por el Código Tributario (artículo 85 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta). b) El no pago de los pagos a cuenta dentro del plazo previsto por el Código Tributario genera intereses moratorios (artículo 34 del Texto Único Ordenado del Código Tributario). 27. No obstante, el con? icto tiene origen en los supuestos en los que, debido a la ? scalización posterior realizada por la administración tributaria o a la recti? cación posterior realizada por el propio contribuyente, se llega a establecer pagos menores en el impuesto a la renta de ejercicios anteriores. Estos pagos menores, como es lógico, tienen una incidencia directa en el coe? ciente de los pagos a cuenta que el contribuyente asumió como correcto. 28. En tal sentido, corresponde establecer si los “pagos a cuenta” realizados en consideración a coe? cientes erróneos pueden ser considerados “pagos”, asumiendo que las disposiciones tributarias señalan que el “pago” en el ámbi
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