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22149-2022-LIMA
Sumilla: INFUNDADO. EL ARTÍCULO 210 DEL REGLAMENTO DE LA LEY GENERAL DE ADUANAS NO REALIZA DISTINCIÓN ALGUNA RESPECTO A LA PROHIBICIÓN DE TRANSFERENCIA DE LA MERCANCÍA IMPORTADA CON EL BENEFICIO DE EXONERACIÓN TRIBUTARIA, POR LO QUE NO SE PUEDE REALIZAR DISTINCIÓN DONDE LA LEY NO LO HACE. POR LO TANTO, CUALQUIER TIPO DE TRANSFERENCIA, INCLUYENDO LAS REALIZADAS AL EXTERIOR DE FORMA DEFINITIVA, ORIGINA LA ELIMINACIÓN DEL BENEFICIO TRIBUTARIO DESCRITO, ATENDIENDO A QUE LA FINALIDAD DEL MISMO, REFERIDA AL USO DE LA MERCANCÍA DENTRO DE LA AMAZONÍA, YA NO PODRÁ SER CUMPLIDA, POR LA EXPORTACIÓN DEFINITIVA DEL BIEN.
Fecha de publicación (aaaammdd): 20231005
Fecha del documento: –
Índice fuente: JURISPRUDENCIA JUDICIAL
Repositorio oficial: Datos abiertos – Ministerio de Justicia y Derechos Humanos
SENTENCIA
CASACIÓN Nº 22149-2022 LIMA
TEMA: RÉGIMEN DE TRIBUTACIÓN ESPECIAL EN LA AMAZONÍA SUMILLA: El artículo 210 del Reglamento de la Ley General de Aduanas no realiza distinción alguna respecto a la prohibición de transferencia de la mercancía importada con el bene? cio de exoneración tributaria, por lo que no se puede realizar distinción donde la ley no lo hace. Por lo tanto, cualquier tipo de transferencia, incluyendo las realizadas al exterior de forma de? nitiva, origina la eliminación del bene? cio tributario descrito, atendiendo a que la ? nalidad del mismo, referida al uso de la mercancía dentro de la Amazonía, ya no podrá ser cumplida, por la exportación de? nitiva del bien. PALABRAS CLAVE: principio de predictibilidad, régimen de tributación especial, Ley de Promoción de la Inversión en la Amazonía, tributos diferenciales Lima, veinte de julio de dos mil veintitrés LA QUINTA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL TRANSITORIA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA VISTA La causa en audiencia pública de la fecha y luego de veri? cada la votación con arreglo a ley, emite la siguiente sentencia: MATERIA DEL RECURSO DE CASACIÓN En el presente proceso sobre nulidad de resolución administrativa, la empresa demandante Orvisa Sociedad Anónima, mediante escrito del tres de junio de dos mil veintidós (folios 431-455 del expediente judicial electrónico – EJE1), presentó recurso de casación contra la sentencia de vista contenida en la resolución número veinticuatro, del tres de mayo de dos mil veintidós (folios 405- 417), que con? rmó la resolución número diecisiete, del quince de diciembre de dos mil veintiuno (folios 275-290 del EJE), que declaró infundada la demanda. Antecedentes Demanda Mediante escrito del treinta y uno de octubre de dos mil dieciocho, la empresa Orvisa Sociedad Anónima interpuso demanda contenciosa administrativa (folios 27-41). Señala las siguientes pretensiones: Pretensión principal: Se declare la nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 04767-A-2018, que con? rma la Resolución de Intendencia Nº 217-3T0000/2016-000321, que declara a su vez infundado el recurso de reclamación presentado contra el Informe Nº 673-2015-SUNAT/3T0020 y su respectiva Liquidación de Cobranza Nº 2015-000228, con los cuales se determinó tributos diferenciales aplicables a la mercancía materia de las Declaraciones Aduaneras de Mercancías Nº 118-14-10- 066015-01-0-00 y 118-14-10-082880-01-4-00. Primera pretensión accesoria a la pretensión principal: Se declare la nulidad de la Resolución de Intendencia Nº 217- 3T0000/2016-000321 del 07 de junio de 2016. Segunda pretensión accesoria a la pretensión principal: Se declare la nulidad del Informe Nº 673-2015-SUNAT/3T0020 y su respectiva Liquidación de Cobranza N° 2015-000228. Tercera pretensión accesoria a la pretensión principal: Solicita la devolución de los tributos diferenciales indebidamente pagados. Sostiene los siguientes argumentos en su demanda: a) Se ha incurrido en motivación insu? ciente debido a que en el cuarto párrafo de la resolución materia de la demanda, Resolución del Tribunal Fiscal Nº 4768-A-2018, al hacer alusión a las resoluciones del tribunal ? scal invocadas por la compañía en el escrito de apelación, pero, el Colegiado sustenta su fallo haciendo referencia que se tratan de hechos distintos de los actuados; no obstante, no explica cuales son los hechos distintos. b) No correspondía a la compañía realizar pago alguno por concepto de restitución de tributos diferenciales al no existir un “consumo en el país” de forma efectiva respecto de las mercancías originalmente importadas acogidas a los bene? cios tributarios establecidos en la Ley Nº 27037 fueron ? nalmente exportadas al extranjero. c) La limitación en el traslado de las mercancías importadas que se acogieron a la Ley Nº 27037, sólo se re? ere a los traslados de las mercancías desde la zona de tributación especial hacia la zona de tributación común, cuando durante estos traslados las mercancías mantienen su condición de “nacionalizadas en el Perú” y “bajo el régimen de importación de? nitiva o importación para el consumo”, lo que no ha sucedido en el presente caso. d) No procede el cobro de tributos diferenciales por la exportación de? nitiva de una mercancía que ingresó bene? ciada al territorio en el que se aplica la Ley Nº 27037, que cumple con los requisitos y formalidades establecidas en la legislación aduanera para su exportación desde una aduana ubicada dentro de la referida zona de tributación especial con destino al extranjero, dado que el objeto de consumo es en el exterior. e) En el presente caso no procedía el cobro de tributos diferenciales por el supuesto de nacimiento de obligación tributaria aduanera: transferir de mercancías importadas con exoneración tributaria; dado que la mercancía que ingresó acogiéndose a la Ley Nº 27037, fue exportada de? nitivamente, régimen en el cual no se paga tributo alguno, no evidenciándose que dentro del territorio aduanero peruano (donde la administración ejerce su potestad y se aplican las normas aduaneras) se haya producido la transferencia de la mercancía. Contestaciones de la demanda La Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria (SUNAT), mediante su Procuraduría Pública, contesta la demanda (folios 71-77) con los siguientes fundamentos: a) De las disposiciones sobre la materia, se establece que la importación exonerada sólo procederá respecto de los bienes especi? cados y totalmente liberados en el arancel común anexo al Protocolo modi? catorio del Convenio de Cooperación Aduanera Peruano Colombiano de 1938 vigente, y de los bienes contenidos en el Apéndice del Decreto Ley Nº 21503. b) Las exoneraciones se con? guran como supuestos de excepción respecto de hechos imponibles, no con? gurándose el efecto del pago del tributo en la medida que, a consecuencia de la propia ley o norma con rango de ley, se les ha exceptuado del mismo como es el caso aplicado a la Ley Nº 27037. c) Se evidencia que luego de la determinación y pago de los derechos diferenciales, la mercancía que inicialmente había sido importada acogiéndose a los bene? cios de la Ley de Promoción de la Inversión en la Amazonía – Ley Nº 27037 (zona de tributación especial, las mercancías extranjeras importadas para el consumo en zonas de tratamiento aduanero especial se consideran nacionalizadas sólo respecto de dichos territorios) paso a ser una importación común, adquiriendo el recurrente libre disposición de la mercancía importada. d) En consecuencia, cuando la demandante decide exportar la mercancía, esta ya era de libre disponibilidad, siendo que la Ley General de Aduanas, permite exportar mercancías nacionalizadas, no estando vinculada esta acción a la importación inicialmente efectuada por el demandante bajo los alcances de la Ley de Promoción de la Inversión en la Amazonía – Ley Nº 27037 como equivocadamente pretende la demandante. El Ministerio de Economía y Finanzas, a través de su Procuraduría Pública, en representación del Tribunal Fiscal, contesta la demanda (folios 79-93), bajo los siguientes fundamentos: a) Las exoneraciones otorgadas por ley se con? guran como supuestos de excepción respecto del hecho imponible, no con? gurándose el efecto del pago del tributo en la medida que, a consecuencia de la propia ley o norma con rango de ley, se les ha exceptuado del mismo, como es el caso aplicado a la Ley Nº 27037 b) La naturaleza de los bene? cios tributarios, como el caso de una exoneración tributaria, acarrea dos aspectos intrínsecos que son de una parte, la existencia de un dispositivo legal que consagre la ? gura desgravatoria y, de otro lado, las desgravaciones suelen ir acompañadas de ciertos requisitos y condiciones que se encuentran establecidos en el referido dispositivo legal, tal como sucede en el presente caso con la Ley Nº 27037, siendo que, del incumplimiento de los requisitos acarrea el nacimiento de la obligación tributaria, que para este caso concreto es el pago efectivo del impuesto general a las ventas. c) Se ha evidenciado que luego de la determinación y pago de los derechos diferenciales, la mercancía, que inicialmente había sido importada y acogida a los bene? cios de la Ley Nº 27037 —respecto de la zona de tributación especial—, pasó a ser una importación común, por lo que la demandante adquirió la libre disponibilidad respecto de la mercancía importada y por ello podía i) disponer que la mercancía se quede en la zona de tributación especial; ii) disponer que la mercancía salga a la zona de tributación común, y iii) exportar la mercancía. d) El hecho de que se exporte y este exento del pago del tributo, no quiere decir que sean exactamente los mismos tributos por los que pagó la mercancía cuando la misma ? e importada, es decir, que está exento de pago de hecho o acción de exportar, no existe una correlación entre los tributos que gravan la importación con los que van a gravar en el país de consumo, ni siquiera en ningún extremo señala que es por el valor de los tributos que se pagaron junto con el valor de la mercancía. e) La demandante al ingresar la mercancía para la zona de tributación común, pagó los tributos que le correspondían por ese ingreso, y porque así los hizo efectivo, ya que es innegable que la mercancía ingresó al Callao (zona de tributación común desde una zona de tributación especial), quiere decir, que nació la obligación tributaria del pago de esos impuestos por dicho traslado como una importación al consumo, siendo ello así se ha efectuado la autorización de la operación y determinación de tributos sobre la misma, el hecho que ahora haya exportado, no quiere decir que la Administración Aduanera debe devolver los tributos que ya pago porque así los hizo efectivos y porque ahora exporta dicha mercancía. Sentencia de primera instancia Mediante sentencia del quince de diciembre de dos mil veintiuno (folios 275-290), el Décimo Noveno Juzgado Especializado en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima, declaró infundada la demanda en todos sus extremos. La sentencia señaló los siguientes fundamentos: […] el Tribunal Fiscal no tenía porque pronunciarse sobre la supuesta doble imposición alegada por la demandante, puesto que, en su razonamiento, primero, se perdió el bene? cio tributario, exoneración del IGV, por la extracción de los bienes importados con su traslado (que es en esencia el hecho imponible de autos) al puerto del Callao (para su posterior exportación), y luego se efectuó la exportación, ya cuando dichos bienes eran de libre disponibilidad. Ante dicha lógica, resulta evidente que la exportación resultaba un hecho posterior e independiente al primer escenario analizado, como fue el escenario de la pérdida del bene? cio tributario, por lo que no se niega la idea de que la exportación está libre del pago de IGV, siendo que en todo caso la accionante no ha logrado desvirtuar el presupuesto del citado tribunal, primer escenario, con lo cual no se puede a? rmar un defecto de motivación. […] en efecto el Tribunal Fiscal señaló que los expedientes citados se trataban de casos distintos; debemos recordar que la similitud de casos no implica identidad y que cada caso merece una análisis especí? co de acuerdo a los hechos acontecidos y a las normas que se discutan, por lo que en principio la resolución de ningún caso es vinculante respecto de otros posteriores, salvo que se presente el supuesto de jurisprudencia de observancia obligatoria establecida por el artículo 154 del Código Tributario, lo cual no ha sucedido en el presente caso, por lo que la resolución administrativa impugnada no se encontraba vinculada respecto a las resoluciones citadas por la demandante en sede administrativa; así, si bien el Tribunal no ahondó en razones para desestimar las resoluciones citadas, ello no genera ningún vicio, en tanto no era obligación de la resolución que se impugna en este proceso contencioso administrativo tomar sus consideraciones. […] Al respecto, revisada la resolución administrativa impugnada, se aprecia que la misma se sustenta en una interpretación literal de lo establecido en el literal b) del artículo 140 de la Ley General de Aduanas, que establece expresamente el nacimiento de la obligación tributaria aduanera en el traslado de mercancías de zona de tributación especial a zonas de tributación común, al momento de la solicitud de traslado, lo que de hecho ocurrió (traslado) y no ha sido negado por la accionante, siendo que esta interpretación al correlacionarse con la ? nalidad de la Ley 27037 resulta válida, puesto que el traslado de los bienes – inicialmente importados y bene? ciados con la exoneración del IGV – implica indefectiblemente su no consumo en la zona especial y con ello se contraviene dicha ley y no se logra la ? nalidad de la misma, que es lograr el desarrollo integral de la Amazonía, sin que importe si se consume en zona de tributación común o en zona de territorio aduanero extranjero, puesto que el hecho es que ya no se consumirá en el lugar que motivó la emisión de la Ley 27037, esto es, que motivó la dación del bene? cio tributario de exoneración. En igual sentido, lo mismo ocurre con el literal c) del artículo 140 de la Ley General de Aduanas, puesto que la transferencia fuera de la zona de tributación especial genera la obligación tributaria aduanera, sin importar que la transferencia sea para una zona de tributación común o al exterior (exportación), puesto que la ? nalidad de la Ley 27037 era promover la comercialización en la región amazónica, siendo que con la exportación del bien acogido al bene? cio tributario se contraviene dicha ley. Esto último, también se corrobora del artículo 210 del Reglamento de la Ley General de Aduanas, que establece que los bienes no pueden ser transferidos ni destinados en el plazo de 4 años a un contexto diferente donde nació el bene? cio generado en la zona especial. En ese sentido, el razonamiento del Tribunal Fiscal, con el cual coincidimos, resulta acorde a la normatividad establecida ya aludida hasta este punto, observándose que lo que en realidad cuestiona la demandante es el hecho de no haberse acogido su interpretación de las mismas normas tomadas por el Tribunal Fiscal y que a su parecer llevarían a distinta conclusión, como es que en tanto el consumo de las mercaderías importadas con exoneración gracias a la Ley 27037 se exporten, no debería pagar derechos diferenciales por tratarse justamente de una exportación no afecta al IGV. […] Por tanto, la recurrente al pretender que a través de una interpretación diferente a la realizada por el Tribunal Fiscal, se le exonere del pago de los tributos diferenciados, buscaría que se soslaye lo previsto en la anotada Norma VIII y en la precitada Casación Nº 4392-2013-LIMA; cuando por Principio de Especialidad resultan aplicables al caso concreto los literales b) y c) del artículo 140 de la Ley General de Aduanas, tal como lo consideró el Tribunal Fiscal, pues se presentaron los supuestos de hecho del traslado, y en su momento de trasferencia, de los bienes importados con exoneración del IGV, por lo que correspondía pagar los derechos diferenciales, tal como lo hizo la recurrente, no existiendo ningún motivo para proceder a su devolución. En consecuencia, ha quedado evidenciado el Tribunal Fiscal siguió el procedimiento legal establecido al determinar los derechos diferenciales en el presente caso, tal como se ha acreditado precedentemente. Sentencia de vista Mediante sentencia de vista número veinticuatro, del tres de mayo de dos mil veintidós (folios 405- 417), la Séptima Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad Tributaria y Aduanera de la Corte Superior de Justicia de Lima, con? rma la resolución número diecisiete, del quince de diciembre de dos mil veintiuno (folios 275-290), que declaró infundada la demanda. Señala los siguientes fundamentos: […] SEXTO: […] De lo actuado, se tiene que si bien la recurrente importó las referidas mercaderías y lo trasladó a la Zona Selva y se acogió a los bene? cios de la Ley Nº 27037 (Zona especial), luego se advierte de la documentación que obra en autos que tales bienes fueron trasladados a la zona común (Callao), hecho que fue aceptado por la contribuyente, debido a que fue ella quien solicitó a la Administración, la liquidación de impuestos a pagar por derechos diferenciales, para el libre desplazamiento de los dos motores marinos y, luego realizó la exportación de los aludidos bienes. Al respecto, el artículo 140 de la anotada ley, señala que el nacimiento de la obligación tributaria aduanera, se da en los siguientes casos : i) En el traslado de mercancías de zonas de tributación especial a zonas de tributación común, en la fecha de presentación de solicitud de traslado; o, ii) En la transferencia de mercancías importadas con exoneración o inafectación tributaria, en la fecha de presentación de la solicitud de transferencia; a excepción de la transferencia que se efectúa a título gratuito a favor de los gobiernos locales, regionales y las entidades del gobierno nacional, siempre y cuando se cumpla con los requisitos y procedimientos previstos en el inciso k) del artículo 2 de la Ley del Impuesto General a las Ventas. Por tanto, según lo antes expuesto, acaeció el nacimiento obligación tributaria, prevista en el artículo 140 de la Ley General de Aduanas, dado que hubo traslado de mercancías importadas con inafectación tributaria ingresadas a una zona de tributación común, por ende, le correspondía pagar los tributos diferenciales, tal como acotó la Administración, mediante Liquidación de Cobranza. […] DÉCIMO: […] Al respecto, el 140 de la Ley General de Aduanas, prevé el nacimiento de la obligación tributaria, cuando se trasladan los bienes de una zona especial a una común, lo que acaeció en el presente caso. Ahora bien, de conformidad con el artículo 210 del Reglamento, si correspondería pagar los mencionados tributos diferenciales, puesto que las mercancías importadas, que originalmente tenían el bene? cio de exoneración; se perdieron al darse una ? nalidad distinta a la exigida en la Ley de Amazonia, esto es, que sean destinadas a la zona común, de otro modo, evidentemente perderían esa tasa preferencial. En tal sentido, sí corresponde el pago de tributos diferenciales. De otro lado, cabe señalar que el hecho que los bienes hayan sido exportados y consumidos en el exterior, no equivale a que no deba pagar dichos tributos ni que exista doble imposición, pues los supuestos de hecho planteados en el artículo 140, ocurrieron. Sin perjuicio de ello, se debe mencionar que lo pretendido por la apelante, es la exoneración del pago de los tributos diferenciados, lo que no se ajusta a derecho, conforme a quedado demostrado. […] Materia controvertida en el presente caso Con relación a los hechos determinados por las instancias de mérito y en concordancia con la causal por la que fue admitido el recurso de casación interpuesto — Interpretación errónea del inciso 5 del artículo 139 de la Constitución Política del Perú; Inaplicación del artículo 49 de la Ley General de Aduanas y aplicación indebida del inciso b) del artículo 140 de la Ley General de Aduanas; Interpretación errónea de los artículos 202 y 210 del Reglamento de la Ley General de Aduanas e Inaplicación del principio de legalidad reconocido en el artículo 51 de la Constitución Política del Perú—, concierne a esta Sala Suprema determinar si corresponde la pérdida del bene? cio de exoneración del impuesto general a las ventas, por la venta de bienes que se efectúe fuera de la zona bene? ciada, y si a mérito de ello, la Sala Superior infringió las normas citadas, al con? rmar la sentencia de primera instancia, que declaró infundada la demanda en todos sus extremos. Causales procedentes del recurso de casación Mediante auto de cali? cación del veintiocho de septiembre de dos mil veintidós (folios 132-147 del cuaderno de casación), la Quinta Sala de Derecho Constitucional y Social Transitoria de la Corte Suprema de Justicia de la República, declaró procedente el recurso de casación interpuesto por la empresa demandante Orvisa Sociedad Anónima, por las siguientes causales: a) Interpretación errónea del inciso 5 del artículo 139 de la Constitución Política del Perú b) Inaplicación del artículo 49 de la Ley General de Aduanas y aplicación indebida del inciso b) del artículo 140 de la Ley General de Aduanas c) Interpretación errónea de los artículos 202 y 210 del Reglamento de la Ley General de Aduanas d) Inaplicación del principio de legalidad reconocido en el artículo 51 de la Constitución Política del Perú CONSIDERANDO PRIMERO. El recurso de casación 1.1. En primer lugar, debe tenerse en cuenta que el recurso extraordinario de casación tiene por objeto el control de las infracciones que las sentencias o los autos puedan cometer en la aplicación del derecho; partiendo a tal efecto de los hechos considerados probados en las instancias de mérito y aceptados por las partes, para luego examinar si la cali? cación jurídica realizada es la apropiada a aquellos hechos. No basta la sola existencia de la infracción normativa, sino que se requiere que el error sea esencial o decisivo respecto a lo decidido. 1.2. En ese entendido, la labor casatoria es una función de cognición especial sobre vicios en la resolución por infracciones normativas que inciden en la decisión judicial, labor en la que los jueces realizan el control de derecho, velando por su cumplimiento “y por su correcta aplicación a los casos litigiosos, a través de un poder independiente que cumple la función jurisdiccional”2, y revisando si los casos particulares que acceden a casación se resuelven de acuerdo a la normatividad jurídica. En ese sentido, corresponde a los jueces de casación cuestionar que los jueces encargados de impartir justicia en el asunto concreto respeten el derecho objetivo en la solución de los con? ictos. 1.3. Así también, habiéndose acogido entre los ? nes de la casación la función nomo? láctica, esta no abre la posibilidad de acceder a una tercera instancia ni se orienta a veri? car un reexamen del con? icto ni a la obtención de un tercer pronunciamiento por otro tribunal sobre el mismo petitorio y proceso. Es más bien un recurso singular que permite acceder a una corte de casación para el cumplimiento de determinados ? nes, como la adecuada aplicación del derecho objetivo al caso concreto y la uniformidad de la jurisprudencia nacional por la Corte Suprema de Justicia de la República. 1.4. Ahora bien, por causal de casación se entiende al motivo que la ley establece para la procedencia del recurso3, debiendo sustentarse en aquellas anticipadamente señaladas en la ley. Puede, por ende, interponerse por apartamiento inmotivado del precedente judicial, por infracción de la ley o por quebrantamiento de la forma. Se consideran motivos de casación por infracción de la ley, la violación en el fallo de leyes que debieron aplicarse al caso, la falta de congruencia entre lo decidido y las pretensiones formuladas por las partes, y la falta de competencia. Los motivos por quebrantamiento de la forma aluden a infracciones en el proceso, por lo que, en tal sentido, si bien todas las causales suponen una violación de la ley, también lo es que estas pueden darse en la forma o en el fondo. Análisis de las causales planteadas por la recurrente SEGUNDO. Interpretación errónea del inciso 5 del artículo 139 de la Constitución Política del Perú 2.1. Para este ? n, corresponde citar los dispositivos legales cuya infracción se alega: Constitución Política del Estado Artículo 139. – PRINCIPIOS DE LA ADMINISTRACIÓN DE JUSTICIA Son principios y derechos de la función jurisdiccional: […] 5. La motivación escrita de las resoluciones judiciales en todas las instancias, excepto los decretos de mero trámite, con mención expresa de la ley aplicable y de los fundamentos de hecho en que se sustentan. 2.2. Como argumentos que sustentan la infracción normativa, señala lo siguiente: a) La primera manifestación de la infracción normativa por interpretación errónea del inciso 5 del artículo 139 de la Constitución Política del Perú en que incurrió la sala superior es que convalidó la validez de la sentencia de primera instancia pese a que en dicho fallo el propio juzgado reconoció expresamente que el Tribunal Fiscal había omitido pronunciarse sobre los argumentos señalados por la recurrente. b) La Sala Superior no realizó una correcta evaluación de los alcances del derecho a la debida motivación porque si ello hubiera ocurrido dicha judicatura hubiera declarado la nulidad de la sentencia de primera instancia dado que dicho Juez ya había advertido que el Tribunal Fiscal no respondió argumentos sustanciales de la recurrente. c) La segunda manifestación de la infracción normativa cometida por la Sala Superior se vincula con el aspecto referido a que el Tribunal Fiscal no había aplicado su propio criterio desarrollado en las Resoluciones de números 09748-A-2009, 12849-A-2011, 13084-A-2011, 15150-A-2011, 12852-A-2011, 16000-A-2013, 16287-A-2013, 16288-A-2013 y 06417-A- 2017, para revolver el caso, a pesar de tratarse de pronunciamientos donde se analizaron casos sustancialmente iguales al de la recurrente. d) Si la sentencia de vista hubiera considerado el verdadero sentido del derecho a la debida motivación hubiera tenido que exigir al juzgado que veri? que el asunto vinculado a los criterios que el Tribunal Fiscal desconoció; y ello hubiera originado que declare la nulidad de la sentencia de primera instancia para que esta a su vez ordene al Tribunal Fiscal emita un fallo: a) coherente con sus criterios recurrentes y que señale que, al igual que en dichos casos, no le correspondía pagar tributos diferenciales; o b) que sustente por qué en el caso puntual se aleja de sus criterios recurrentes. 2.3. El derecho al debido proceso y la tutela jurisdiccional efectiva constituyen principios consagrados en el inciso 3 del artículo 139 de la Constitución Política del Estado, y que, entre otros, comprenden el deber de los jueces de observar los derechos procesales de las partes y el derecho de los justiciables a obtener una resolución fundada en derecho ante su pedido de tutela en cualquier etapa del proceso. 2.4. El debido proceso comprende el derecho a obtener una resolución fundada en derecho, mediante decisiones en las que los jueces expliciten en forma su? ciente las razones de sus fallos, con mención expresa de los elementos fácticos y jurídicos que las determinaron, ello en concordancia con lo preceptuado por el inciso 3 del artículo 122 del Código Procesal Civil y el artículo 12 del Texto Único Ordenado de la Ley Orgánica del Poder Judicial. 2.5. Con relación a la infracción del deber de motivación, la Corte Interamericana de Derechos Humanos, en el caso Apitz Barbera y otros (“Corte Primera de lo Contencioso Administrativo”) vs. Venezuela, se ha pronunciado de la siguiente manera: 77. La Corte ha señalado que la motivación “es la exteriorización de la justi? cación razonada que permite llegar a una conclusión”. El deber de motivar las resoluciones es una garantía vinculada con la correcta administración de justicia, que protege el derecho de los ciudadanos a ser juzgados por las razones que el Derecho suministra, y otorga credibilidad de las decisiones jurídicas en el marco de una sociedad democrática. 2.6. En el mismo sentido, la Corte Suprema de Justicia de la República, en el Primer Pleno Casatorio, Casación Nº 1465-2007 Cajamarca, ha asumido similar posición a la adoptada por el Tribunal Constitucional en la sentencia recaída en el Expediente Nº 37-2012-PA/TC, fundamento 35, en el sentido de que: La motivación de la decisión judicial es una exigencia constitucional; por consiguiente, el juzgador para motivar la decisión que toma debe justi? carla, interna y externamente, expresando una argumentación clara, precisa y convincente, para mostrar que aquella decisión es objetiva y materialmente justa, y por tanto, deseable social y moralmente. 2.7. La motivación de lo que se decide es interna y externa. La primera es tan solo cuestión de lógica deductiva, sin importar la validez de las propias premisas. La segunda exige ir más allá de la lógica en sentido estricto4, con implicancia en el control de la adecuación o solidez de las premisas, lo que admite que las normas contenidas en la premisa normativa sean aplicables en el ordenamiento jurídico y que la premisa fáctica sea la expresión de una proposición verdadera5. En esa perspectiva, la justi? cación externa requiere i) que toda motivación sea congruente, por lo que no cabe que sea contradictoria; ii) que toda motivación sea completa, debiendo motivarse todas las opciones; y iii) que toda motivación sea su? ciente, siendo necesario expresar las razones jurídicas que garanticen la decisión6. 2.8. En el marco conceptual descrito, la motivación puede mostrar diversas patologías, que, en estricto, son: i) la motivación omitida, ii) la motivación insu? ciente, y iii) la motivación contradictoria. La primera hace referencia a la omisión formal de la motivación, esto es, cuando no hay rastro de la motivación misma. La segunda se presentará cuando exista motivación parcial que vulnera el requisito de completitud; comprende la motivación implícita, que se da cuando no se enuncian las razones de la decisión y esta se hace inferir de otra decisión del juez, y la motivación por relación, cuando no se elabora una justi? cación independiente sino se remite a razones contenidas en otra sentencia; asimismo, la motivación insu? ciente se presentará principalmente cuando no se expresa la justi? cación de las premisas, que por tanto no son aceptadas por las partes, no se indican los criterios de inferencia, no se explican los criterios de valoración o no se explica por qué se pre? ere una alternativa y no la otra. Finalmente, estaremos ante una motivación contradictoria cuando existe incongruencia entre la motivación y el fallo o cuando la motivación misma es contradictoria. 2.9. El Tribunal Constitucional en el Expediente Nº 1480-2006-AA/TC señala que el análisis de si en una determinada resolución judicial se ha vulnerado o no el derecho a la debida motivación de las resoluciones judiciales, debe realizarse a partir de los propios fundamentos expuestos en la resolución cuestionada. 2.10. De esta manera, al juez supremo no le incumbe el mérito de la causa, sino el análisis externo de la resolución, a efectos de constatar si esta es el resultado de un juicio racional y objetivo donde el juez superior ha puesto en evidencia su independencia e imparcialidad en la solución de un determinado con? icto, sin caer ni en arbitrariedad en la interpretación y aplicación del derecho, ni en subjetividades o inconsistencias en la valoración de los hechos. 2.11. En el caso concreto, esta Sala Suprema veri? ca que la recurrente sustenta la infracción normativa procesal en dos fundamentos principales: i) la sentencia de vista convalidó el hecho que el juzgado había reconocido que el Tribunal Fiscal había omitido pronunciarse sobre los argumentos señalados por la empresa; y, ii) el Tribunal Fiscal no había aplicado su propio criterio contenido en las resoluciones del tribunal ? scal señaladas para resolver el presente caso, a pesar de tratarse de pronunciamientos donde se analizaron casos sustancialmente iguales. 2.12. Al respecto, se veri? ca que la infracción de carácter procesal invocada —si bien denuncia la vulneración del derecho constitucional a la debida motivación de las resoluciones judiciales, su fundamentación se sustenta en el pronunciamiento dado por el Tribunal Fiscal; es decir, la recurrente no cuestiona la vulneración del deber de motivación, sino el criterio de valoración de los hechos realizado por la instancia administrativa. En efecto, no debe confundirse la debida motivación de las resoluciones judiciales con la debida aplicación del derecho objetivo al caso concreto. 2.13. Por tanto, el hecho de que la parte recurrente no coincida con la conclusión a la que arriba la Sala Sup
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