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03468-2019-PA/TC
Sumilla: EN EL PRESENTE CASO, SE DETERMINA CORREGIR LA SENTENCIA DE AUTOS CON RELACIÓN A LOS PUNTOS (IV) Y (V), EN EL CUAL SE APRECIAN ERRORES MATERIALES.
Fecha de publicación (aaaammdd): 20231022
Fecha del documento: 2024
Índice fuente: TRIBUNAL CONSTITUCIONAL
Repositorio oficial: Datos abiertos – Ministerio de Justicia y Derechos Humanos

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SENTENCIA

Pleno. Sentencia 44/2022
EXP. N.° 03468-2019-PA/TC
LIMA
BANCO INTERNACIONAL
DEL PERÚ SAA (INTERBANK)
RAZÓN DE RELATORÍA
En la sesión del Pleno del Tribunal Constitucional, de fecha 27 de enero de 2022, se reunieron
los magistrados a efectos de pronunciarse sobre la demanda que dio origen al Expediente N°
03468-2019-PA.
Los magistrados Miranda Canales (ponente), Ledesma Narváez (con fundamento de voto) y
Espinosa-Saldaña Barrera, votaron por:
Declarar IMPROCEDENTE la demanda de amparo.
Por su parte, los magistrados Ferrero Costa, Sardón de Taboada y Blume Fortini votaron por:
Declarar FUNDADA la demanda, por haberse acreditado la violación al
derecho al plazo razonable. En consecuencia, DISPONER que el Tribunal
Fiscal y la Sunat procedan conforme a lo indicado en los fundamentos
desarrollados; DISPONER que la Sunat efectúe el cálculo de los intereses
moratorios sin aplicar la regla del cobro de intereses moratorios durante el
tiempo en exceso que, respecto del plazo legal establecido, tomó la
administración tributaria para resolver los medios impugnatorios planteados
por la recurrente, conforme a los fundamentos de la presente sentencia y sin la
aplicación de la regla de capitalización de intereses; y ORDENAR a la
parte demandada el pago de costos procesales, cuya liquidación se efectuará
en ejecución de sentencia.
Estando a la votación descrita, se consideró aplicar, en la causa de autos, lo previsto en el
artículo 10-A del Reglamento Normativo del Tribunal Constitucional, el que, entre otras cosas,
establece el voto decisorio del presidente del Tribunal Constitucional en las causas en que se
produzca empate en la votación. Así entonces, se declaró fundada la demanda de amparo
mediante sentencia que se encuentra conformada por los votos de los magistrados Ferrero
Costa, Sardón de Taboada y Blume Fortini, que resuelven:
Sin la participación del magistrado Ramos Núñez en atención a la Resolución Administrativa
N° 172-2021-P/TC.
La Secretaría del Pleno deja constancia de que la presente razón encabeza los votos antes
referidos y que los magistrados intervinientes en el Pleno firman digitalmente al pie de esta
razón en señal de conformidad.
Flavio Reátegui Apaza
Secretario Relator
SS.
FERRERO COSTA
SARDÓN DE TABOADA
MIRANDA CANALES
BLUME FORTINI
LEDESMA NARVÁEZ
ESPINOSA-SALDAÑA BARRERA
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VOTO SINGULAR DEL MAGISTRADO
FERRERO COSTA
Con el debido respeto por la posición de nuestros colegas magistrados, nos adherimos al
voto del magistrado Sardón de Taboada, por las consideraciones que allí expone;
consecuentemente votamos por declarar FUNDADA la demanda, por haberse
acreditado la violación al derecho al plazo razonable. En consecuencia, DISPONER
que el Tribunal Fiscal y la Sunat procedan conforme a lo indicado en los fundamentos
desarrollados; DISPONER que la Sunat efectúe el cálculo de los intereses moratorios
sin aplicar la regla del cobro de intereses moratorios durante el tiempo en exceso que,
respecto del plazo legal establecido, tomó la administración tributaria para resolver los
medios impugnatorios planteados por la recurrente, conforme a los fundamentos de la
presente sentencia y sin la aplicación de la regla de capitalización de intereses; y
ORDENAR a la parte demandada el pago de costos procesales, cuya liquidación se
efectuará en ejecución de sentencia.
S.
FERRERO COSTA
EXP. N.° 03468-2019-PA/TC
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VOTO SINGULAR DEL MAGISTRADO
SARDÓN DE TABOADA
Emito el presente voto singular por las siguientes consideraciones.
La recurrente solicita la inaplicación del artículo 33 del TUO del Código Tributario en
lo referente a los intereses moratorios sobre la deuda tributaria relativa a: (i) pagos a
cuenta del Impuesto a la Renta (IR) de 2000, ii) pagos a cuenta del IR de 2005, iii) IR
de 2005, iv) pagos a cuenta del IR de 2006; v) multas interpuestas en base al numeral 1
del artículo 178 del Código Tributario por las omisiones detectadas en las declaraciones
de tal impuesto y periodos. Ello respecto del periodo que exceda los plazos previstos en
los artículos 142 y 150 del mencionado código. Asevera que la deuda tributaria contiene
intereses moratorios que vulneran sus derechos constitucionales a ser juzgada en un
plazo razonable y el principio de no confiscatoriedad. Asimismo, solicita que los
intereses moratorios se mantengan únicamente por los periodos de impugnación dentro
de los plazos previstos en el Código tributario.
Además, solicita la inaplicación de la parte pertinente de la Segunda Disposición
Complementaria Final del Decreto Legislativo 981, relativo a la capitalización de
intereses moratorios sobre la deuda tributaria que se le atribuye,
Procedencia de la demanda
Íter procedimental y agotamiento de la vía administrativa
Ejercicio 2000
El 28 de mayo de 2004, la contribuyente presentó recurso de reclamación contra las RD
054-003-0003434 a 12-003-0003446 y las RM 012-002-0003496 a 012-002-0003504,
relativos al IR de 2000.
Mediante RI 0150140007949, notificada el 23 de marzo de 2009 (folio 52) se declaró
infundado el recurso de reclamación. El 14 de abril de 2009 interpuso recurso de
apelación contra la citada RI, ingresando al TF el 20 de abril de 2009.
Tras la presentación de la demanda, se emitió la RTF 06098-4-2018, de 14 de agosto de
2018 (folio 563), según información aportada por la actora y la Sunat, que revocó
parcialmente la RI 0150140007949. En cumplimiento de la RTF, se emitió la RI
0150150002195, de 8 de noviembre de 2019, que declaró procedente parcialmente el
reclamo. Esta segunda RI fue apelada el 5 de diciembre de 2019, lo que ocasionó la
expedición de la RTF 01983-4-2020, notificada el 3 de marzo de 2020, que confirmó la
segunda RI.
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Según la información que obra en el sistema de consulta de expedientes del portal
institucional del TF, el expediente administrativo fue devuelto a la Sunat y recibido por
ésta el 2 de marzo de 2020.
Ejercicio 2005
El 17 de noviembre de 2008, la contribuyente presentó recursos de reclamación contra
las RD 054-003-0016278 a 12-003-0016290 y las RM 012-002-0014388 a 012-002-
0014399, relativos al IR de 2005.
Mediante RI 0150140009161, notificada el 10 de agosto de 2010 (folio 182) se declaró
fundado en parte el recurso de reclamación, ratificando y ordenando se prosiga la
cobranza respecto a otros extremos. El 31 de agosto de 2010 interpuso recurso de
apelación contra la citada RI, ingresando al TF el 27 de setiembre de 2010.
Tras la presentación de la demanda, se emitió la RTF 07060-4-2018, de 18 de setiembre
de 2018 (folio 681), según información aportada por la actora y la Sunat, que revocó
parcialmente la RI 0150140009161 (declarando nulo otro extremo y confirmando en lo
demás). En cumplimiento de la RTF, se emitió la RI 0150150002383, de 18 de mayo de
2020, que declaró procedente parcialmente el reclamo. Esta segunda RI fue apelada el 8
de junio de 2020.
Según la información que obra en el sistema de consulta de expedientes del portal
institucional del TF, el expediente administrativo conteniendo la segunda apelación
ingresó al TF el 13 de octubre de 2020, encontrándose pendiente de resolver.
Ejercicio 2006
El 26 de enero de 2011, la contribuyente presentó recursos de reclamación contra las
RD 054-003-0023814 a 12-003-0023826 y las RM 012-002-0017738, 012-002-0017740
y 012-002-0017758, relativos al IR de 2006.
Mediante RI 0150140009993, de 30 de setiembre de 2011 (folio 320) se declaró
fundado en parte el recurso de reclamación, ratificando, rectificando y ordenando se
prosiga la cobranza respecto a otros extremos. El 22 de noviembre de 2011 interpuso
recurso de apelación contra la citada RI, ingresando al TF el 12 de diciembre de 2011.
Tras la presentación de la demanda, se emitió la RTF 02837-1-2020, de 3 de julio de
2020 (anexada mediante escrito 001581-2021-ES), que revocó parcialmente la RI
0150140009993. En cumplimiento de la RTF, se emitió la RI 0150150002666,
notificada el 12 de febrero de 2021.
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Según se colige de la información que obra en el sistema de consulta de expedientes del
portal institucional del TF, el 22 de abril de 2021 ingresó al TF un recurso de apelación
contra la segunda RI.
Conclusión respecto al íter procedimental
A la presentación de la demanda había transcurrido más de un año desde el ingreso de
las apelaciones al TF sin que se resuelvan. Por consiguiente, este Tribunal considera que
se configura el supuesto previsto en el artículo 43, inciso 3, del Código Procesal
Constitucional, pues la vía previa no se resuelve en los plazos fijados para su
resolución. No cabe, consecuentemente, declarar improcedente la demanda en
aplicación del artículo 7, inciso 4, del Código Procesal Constitucional (artículo 46,
inciso 3 y artículo 5, inciso 4 del anterior código).
Si bien es cierto que tras la presentación de la demanda, se emitieron las RTF, éstas
fueron expedida varios años después de presentados los recursos de apelación en sede
administrativa.
Sin perjuicio de ello, cabe resaltar que respecto a los ejercicios 2005 y 2006, los
procedimientos contencioso-tributarios continúan.
Ausencia de vías igualmente satisfactorias
Cuando se presentó la demanda, se encontraba vigente el TUO de la Ley 27584, que
regula el proceso contencioso administrativo, aprobado mediante Decreto Supremo 013-
2008-JUS, hoy TUO de la Ley 27584, aprobado por Decreto Supremo 011-2019-JUS.
En ambos (artículos 20 y 21, así como artículos 19 y 20, respectivamente), se indica que
es requisito para la procedencia de la demanda, el agotamiento de la vía administrativa,
existiendo un catálogo de excepciones a dicha exigencia.
Como ha quedado establecido en el acápite anterior, la vía previa no se ha resuelto en
los plazos previstos para su resolución. Este supuesto está contemplado como una
excepción para el agotamiento de la vía previa para los procesos de amparo, mas no así
para el proceso contencioso administrativo. Una eventual demanda contencioso-
administrativa sería declarada improcedente, al no cumplir con la exigencia de
agotamiento de la vía administrativa, ni encajar en los supuestos de excepción (artículo
22, inciso 3 del TUO de la Ley 27584; antes artículo 23, inciso 3). Siendo así, en el
presente caso, no existe una vía igualmente satisfactoria, por lo que tampoco cabe
declarar improcedente la demanda en aplicación del artículo 7, inciso 2 del Código
Procesal Constitucional (artículo 5, inciso 2 del anterior código).
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Inexistencia de vía paralela
En este punto, es necesario recordar que el artículo 7, inciso 3, del Código Procesal
Constitucional, dispone que una demanda de amparo debe declararse improcedente
cuando “el agraviado haya recurrido previamente a otro proceso judicial para pedir
tutela respecto de su derecho constitucional”. De otro lado, el artículo 7, inciso 5 señala
que es causal de improcedencia de la demanda la litispendencia por la existencia de otro
proceso constitucional.
En el presente caso no se advierte que acontezcan estos supuestos (no ha sido acreditado
documentalmente por las partes, ni tampoco se ha planteado, por ejemplo, una
excepción de litispendencia). En consecuencia, no corresponde desestimar la demanda
en aplicación de los artículos 7, incisos 3 y 5 del Código Procesal Constitucional
(artículos 5, incisos 3 y 5 del anterior código).
Análisis de la controversia
En el caso de autos, la recurrente cuestiona el cobro de intereses moratorios durante el
periodo de impugnación de su deuda tributaria en sede administrativa. Se cuestionan los
intereses moratorios generados fuera del plazo legal para resolver las impugnaciones
planteadas en el procedimiento contencioso administrativo. La recurrente alega la
vulneración del derecho al debido procedimiento, por haberse inobservado el principio
de razonabilidad en la aplicación de los intereses moratorios, lo que acarrea una
amenaza de menoscabo en su patrimonio.
Línea jurisprudencial
En el Expediente 04082-2012-PA/TC, doña Emilia Rosario del Rosario Medina de Baca
solicitó, entre otros aspectos, que se inaplique a su caso el artículo 33 del TUO del
Código Tributario, referido al cobro de intereses moratorios durante la etapa
impugnatoria en el procedimiento contencioso tributario y su respectiva capitalización,
en su versión vigente hasta el ejercicio 2006, así como el artículo 3 del Decreto
Legislativo 969, que lo modificó, y la Segunda Disposición Complementaria Final del
Decreto Legislativo 981. Al respecto, este Tribunal estableció que el cobro de intereses
moratorios resultaba lesivo del derecho a recurrir en sede administrativa, así como del
principio de razonabilidad, respecto al tiempo de exceso frente al plazo legal que tuvo el
Tribunal Fiscal para resolver el procedimiento contencioso tributario. El mismo criterio
su utilizó en la sentencia emitida en el Expediente 01808-2013-PA/TC.
Por otro lado, como señaló el Tribunal Constitucional en la sentencia emitida en el
Expediente 04532-2013-PA/TC (caso Icatom SA), este razonamiento es aplicable
también para el caso de las personas jurídicas.
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En ambos supuestos, las personas recurrentes cuestionan el hecho que la administración
tributaria les haya impuesto el cobro de intereses moratorios durante el periodo de
impugnación de su deuda tributaria en sede administrativa por considerar que dicho
actuar resulta lesivo del principio de razonabilidad. Es decir, la distinta naturaleza
jurídica de las recurrentes y las divergencias en su configuración y desempeño
económico no conllevan per se a afirmar que nos encontramos ante supuestos de hecho
distintos, ya que, en ambos casos, las demandantes invocan un acto lesivo
sustancialmente igual al amparo de una misma situación jurídica, como es en este caso,
su condición de contribuyentes titulares del derecho a un debido procedimiento. Lo
mismo se ha afirmado en las sentencias emitidas en los expedientes 02051-2016-PA/TC
y 00225-2017-PA/TC.
La finalidad del cobro de intereses moratorios frente a deudas tributarias está dirigida a
incentivar el pago oportuno de estas obligaciones por parte de los contribuyentes, así
como indemnizar al acreedor tributario por el no cobro oportuno de la deuda. Siendo
así, el Tribunal Constitucional no advierte razón alguna que justifique una distinta
responsabilidad jurídica en el cumplimiento de este deber. La distinta naturaleza
jurídica de los contribuyentes (persona natural o persona jurídica dedicada a una
actividad empresarial), así como el uso económico que puedan dar al monto que
adeudan a la administración tributaria no justifican establecer un tratamiento
diferenciado en el cobro de intereses moratorios a los contribuyentes, toda vez que con
dicho cobro no se busca sancionar un eventual provecho económico que pudiera obtener
el contribuyente, sino indemnizar al Estado por el no pago oportuno de su acreencia.
Este criterio, por demás, es coherente con el establecido por el Tribunal Constitucional
en el Expediente 0905-2001-AA/TC, donde se reconoció que las personas jurídicas de
derecho privado también pueden ser titulares de derechos fundamentales (fundamento
5), y el Expediente 01567-2006-AA/TC, donde se dejó establecida su titularidad del
derecho al debido proceso (fundamento 9), cuya exigibilidad no se restringe a los
procesos judiciales, sino que se extiende a los procedimientos administrativos (cfr. entre
otras, las sentencias emitidas en los Expedientes 04289-2004-PA/TC, fundamento 3 y
03741-2004-PA/TC, fundamento 18).
Razonabilidad en la actuación de la administración pública
El principio de razonabilidad es entendido por el Tribunal Constitucional como un
parámetro indispensable de constitucionalidad que permite determinar la legitimidad de
la actuación de los poderes públicos, especialmente cuando ésta afecta el ejercicio de
los derechos fundamentales (sentencia emitida en el Expediente 0050-2004-AI/TC,
fundamento 109). En la misma lógica, el numeral 1.4 del artículo IV del Título
Preliminar de la Ley 27444, que regula el Procedimiento Administrativo General, ha
reconocido que cuando se trate de una medida restrictiva de algún derecho del
administrado, la legitimidad de dicha actuación depende de la concurrencia de dos
aspectos fundamentales: de un lado, que la medida haya sido adoptada dentro de los
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límites de la facultad atribuida; y, de otro, que en su aplicación se advierta una debida
proporción entre los medios a emplear y los fines públicos que deba tutelar. Así, la
precitada norma dispone lo siguiente:
1.4. Principio de razonabilidad.- Las decisiones de la autoridad administrativa,
cuando creen obligaciones, califiquen infracciones, impongan sanciones, o
establezcan restricciones a los administrados, deben adaptarse dentro de los límites
de la facultad atribuida y manteniendo la debida proporción entre los medios a
emplear y los fines públicos que deba tutelar, a fin de que respondan a lo
estrictamente necesario para la satisfacción de su cometido.
En este caso, corresponde verificar entonces si el periodo por el que le fueron aplicados
los intereses moratorios a la empresa demandante resulta lesivo del principio de
razonabilidad que debe regir el actuar de la administración tributaria. Tal como fue
advertido por este Tribunal Constitucional en el Expediente 04082-2012-PA/TC, la
determinación del periodo durante el cual resulta legítimo el cobro de intereses
moratorios por parte de la administración tributaria frente al deudor tributario adquiere
trascendencia constitucional en la medida en que, al tratarse de una actuación
administrativa que tiene incidencia en el derecho al debido procedimiento —en su
manifestación de facultad para recurrir las decisiones administrativas—, su legitimidad
se encuentra vinculada al principio de razonabilidad.
Análisis del presente caso
En el caso de autos, la recurrente solicita la inaplicación del artículo 33 del TUO del
Código Tributario.
Más allá de los montos específicos que se le pretenda cobrar a la demandante, lo que
compete en este proceso de amparo es analizar la validez del cobro de los intereses
moratorios respecto al exceso en resolver los recursos interpuestos por la actora en el
procedimiento contencioso tributario descrito.
Conforme al artículo 33 del TUO del Código Tributario, en su redacción original, los
intereses moratorios se computaban diariamente desde el día siguiente a la fecha de
vencimiento de la deuda tributaria hasta la fecha de su pago inclusive. Esta regla fue
modificada parcialmente por el artículo 6 del Decreto Legislativo 981, vigente desde el
1 de abril de 2007 -de conformidad con lo establecido en la Primera Disposición
Complementaria Final de dicho decreto- hasta el 13 de julio de 2014, fecha esta última
en la que entró en vigor la modificatoria del artículo 7 de la Ley 30230 (a partir de esta
última ley ya no se computan los intereses moratorios respecto al exceso de tiempo que
demore la administración tributaria en resolver según los artículos 142, 150 y 156 del
TUO del Código Tributario).
El referido artículo 6 circunscribía la suspensión en el cobro de los intereses moratorios
al tiempo en exceso que, respecto del plazo legal establecido, tomara la administración
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tributaria para resolver el recurso de reclamación planteado por un administrado,
siempre que el vencimiento del plazo fuera por causa imputable a ésta.
Asimismo, la disposición proscribía cualquier suspensión en el cobro de intereses
moratorios durante la tramitación del recurso de apelación ante el TF. Así, establecía
que:
La aplicación de los intereses moratorios se suspenderá a partir del vencimiento de
los plazos máximos establecidos en el Artículo 142º hasta la emisión de la
resolución que culmine el procedimiento de reclamación ante la Administración
Tributaria, siempre y cuando el vencimiento del plazo sin que se haya resuelto la
reclamación fuera por causa imputable a ésta.
Durante el periodo de suspensión la deuda será actualizada en función del Índice de
Precios al Consumidor.
Las dilaciones en el procedimiento por causa imputable al deudor no se tendrán en
cuenta a efectos de la suspensión de los intereses moratorios.
La suspensión de intereses no es aplicable a la etapa de apelación ante el Tribunal
Fiscal ni durante la tramitación de la demanda contencioso-administrativa.
Al respecto, cabe indicar que la finalidad del cobro de intereses moratorios en las
deudas tributarias es compensar al acreedor tributario por la demora en el pago. Esta
finalidad es legítima en tanto la demora sea imputable al deudor tributario. Así, a partir
de lo establecido en la norma materia de análisis y a fin de dilucidar la legitimidad del
cobro de intereses moratorios durante el procedimiento contencioso tributario, es
importante verificar dos cuestiones esenciales.
En primer lugar, el periodo durante el cual se justifica la suspensión de los intereses
moratorios, para lo que será importante diferenciar dos escenarios en el procedimiento
administrativo: i) de un lado, el plazo legal otorgado a la autoridad tributaria para
resolver los recursos impugnatorios planteados por el contribuyente; y, ii) de otro, el
tiempo que, más allá de este plazo legal, toma la autoridad administrativa para absolver
efectivamente tales recursos. En segundo lugar, corresponde verificar si se justifica un
tratamiento legislativo diferenciado entre los recursos administrativos de reclamación y
apelación, ya que la norma cuestionada dispone la suspensión en el cobro de intereses
moratorios durante el tiempo en exceso que, respecto del plazo legal establecido, tomara
la administración tributaria para resolver el recurso de reclamación, y no así respecto
del recurso de apelación.
En cuanto a los dos escenarios que se pueden identificar en el procedimiento
contencioso tributario, este Tribunal entiende que el cobro de intereses moratorios
durante el plazo legal con que cuenta la autoridad tributaria para resolver los recursos
administrativos, resulta una restricción legítima y razonable del derecho a recurrir en
sede administrativa, toda vez que la demora en el pago obedece al recurso
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administrativo planteado por el contribuyente y permite, en cierto modo, evitar un
ejercicio temerario de este derecho ya que, antes de proceder a su interposición, el
administrado puede prever el cobro de tales intereses moratorios, durante el plazo cierto
que la ley otorga a la autoridad administrativa para resolver su recurso, como una de las
implicancias del ejercicio de su derecho.
Sin embargo, no sucede lo mismo en el segundo escenario, es decir, durante el tiempo
que, más allá del plazo legal, toma la autoridad administrativa para resolver los recursos
planteados, pues en este caso la demora en el pago de la deuda tributaria no puede ser
prevista con certeza por el administrado, claro está, siempre que el retraso en la
resolución de los recursos sea atribuible a la autoridad administrativa, y no así a una
actuación dilatoria del contribuyente. De incurrirse en este último supuesto, los órganos
jurisdiccionales se encuentran facultados para disponer que el contribuyente asuma el
pago de los intereses moratorios derivados de su actuación irregular, siempre que se
sustenten las razones por las cuales habría incurrido en un actuar dilatorio.
En consecuencia, dado que el derecho a impugnar en sede administrativa no tiene
carácter absoluto, sino que puede ser objeto de ciertas restricciones, resulta
constitucionalmente legítimo el cobro de intereses moratorios durante los plazos legales
que tiene la autoridad administrativa tributaria para resolver los recursos administrativos
que prevé el procedimiento contencioso tributario. Lo que sí resulta inconstitucional es
su cobro en el tramo en el que la autoridad administrativa excede el plazo legal por
causas atribuibles a ella; caso contrario, cualquier pretensión destinada a suspender los
intereses moratorios debe ser desestimada.
Por otro lado, no se advierte una razón que justifique un tratamiento legislativo
diferenciado entre los recursos de reclamación y apelación en lo que respecta a la
suspensión en el cobro de intereses moratorios, luego de vencido el plazo legal
establecido para que la autoridad administrativa resuelva tales recursos. Si bien cada
uno de ellos es resuelto por distintas entidades administrativas (Sunat y Tribunal Fiscal,
respectivamente), ello no determina naturaleza disímil a estos mecanismos
impugnatorios. Por el contrario, en ambos casos nos encontramos ante recursos
administrativos que pretenden garantizar el derecho al debido procedimiento en su
manifestación de facultad para recurrir las decisiones administrativas. Por lo tanto, la
disposición que establece la suspensión en el cobro de intereses moratorios durante el
tiempo en exceso que, respecto del plazo legal establecido, tomase la administración
tributaria para resolver, resulta aplicable durante la tramitación de ambos recursos
(reclamación y apelación).
Así, en el presente caso corresponde que, en el cobro de la deuda tributaria del
demandante, la Sunat suspenda el cómputo de los intereses moratorios durante el tiempo
en exceso que, respecto del plazo legal establecido, tomó la administración tributaria
para resolver los recursos planteados por la recurrente.
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Concretamente, corresponde que, respecto al período transcurrido desde que se cumplió
un año para resolver los recursos de apelación ingresados al Tribunal Fiscal, no se
cobren intereses moratorios. Por lo demás, el cálculo de los intereses moratorios debe
seguir lo establecido en el citado artículo 33 del TUO del Código Tributario.
Bajo la misma lógica de razonamiento tampoco corresponde que se cobren intereses
moratorios respecto al exceso de tiempo que tuvo la Sunat para resolver los recursos de
reclamación interpuestos por la contribuyente.
En caso de que haya valores que hayan sido cancelados por la contribuyente,
incluyendo intereses moratorios excesivos (respecto al plazo que tenía la administración
para resolver los recursos de la actora), esos montos (respecto al exceso) deben ser
devueltos a la contribuyente.
La garantía del plazo razonable como elemento del derecho al debido procedimiento
administrativo
La recurrente alega la vulneración de su derecho al plazo razonable en sede
administrativa.
El análisis respecto de la eventual vulneración del derecho al plazo razonable se hará
sobre el contexto del procedimiento administrativo tributario como un todo, es decir, las
actuaciones seguidas ante la Sunat y al Tribunal Fiscal, ya que se trata de un análisis de
puro derecho, que comprende una evaluación sobre las posibles demoras en que pudiera
haber incurrido la administración tributaria en resolver el caso planteado en sede
administrativa.
Como ha sido reiterado en reciente jurisprudencia de este Tribunal, el contenido del
derecho al plazo razonable del proceso constituye una manifestación implícita del
derecho al debido proceso reconocido en el artículo 139.3 de la Constitución y
despliega sus efectos jurídicos a todo tipo de proceso o procedimiento penal, civil,
laboral, administrativo, corporativo, etc. (vg. sentencias emitidas en los Expedientes
04179-2014-PHC/TC, fundamento 9 y 00295-2012-PHC/TC, fundamento 2). Así, el
plazo de un proceso o un procedimiento será razonable sólo si es que aquél comprende
un lapso que resulte necesario y suficiente para el desarrollo de las actuaciones
procesales necesarias y pertinentes que requiere el caso concreto, así como para el
ejercicio de los derechos de las partes de acuerdo con sus intereses, a fin de obtener una
respuesta definitiva en la que se determinen los derechos u obligaciones de las partes.
Para determinar si en el ámbito de un procedimiento administrativo se ha producido o
no la violación del derecho al plazo razonable se deben evaluar criterios tales como la
complejidad del asunto, la actividad o conducta procedimental del administrado, la
conducta de la administración pública, así como las consecuencias que la demora
produce en las partes (vg. sentencia emitida en el Expediente 03778-2004-PA/TC,
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fundamento 21). De modo enunciativo, se puede afirmar que estos elementos pueden
estar referidos a los siguientes aspectos:
i) La complejidad del asunto: Aquí se consideran factores tales como la
naturaleza de la situación fáctica que es materia de evaluación o
fiscalización por la administración (procedimiento administrativo ordinario
o sancionador), los alcances de la actividad probatoria para el
esclarecimiento de los hechos, la pluralidad de administrados involucrados
en el procedimiento, o algún otro elemento que permita concluir, con un alto
grado de objetividad, que la dilucidación de un determinado asunto resulta
particularmente complicada y difícil.
ii) La actividad o conducta procedimental del administrado: Se evalúa si su
actitud ha sido diligente o ha provocado retrasos o demoras en el
procedimiento, por cuanto si la dilación ha sido provocada por él no cabe
calificarla de indebida. En ese sentido, habrá que distinguir entre el uso
regular de los medios procedimentales que la ley prevé y la actitud
obstruccionista o la falta de cooperación del administrado, la cual estaría
materializada en la interposición de recursos que, desde su origen y de
manera manifiesta se encontraban condenados a la desestimación.
iii) La conducta de las autoridades administrativas: Se verifica el grado de
celeridad con el que se ha tramitado el procedimiento. Para ello, será preciso
examinar las actuaciones u omisiones de los órganos competentes para la
tramitación del procedimiento, como por ejemplo: lo que ordinariamente se
demora en resolver determinado tipo de procesos; la admisión y/o la
actuación de elementos probatorios manifiestamente impertinentes; la
reiterada e indebida anulación por parte del ente o tribunal administrativo de
segundo grado respecto de las decisiones de la autoridad administrativa de
primer grado; la demora en la tramitación y resolución de los medios
impugnatorios, etc.
iv) La consecuencia que la demora produce en la situación jurídica del
interesado: Se evalúa si el paso del tiempo en el procedimiento incide o
influye de manera relevante e intensa en la situación jurídica (derechos y
deberes) del demandante. Ello con la finalidad de que el procedimiento
discurra con más diligencia a fin de que el caso se resuelva en un tiempo
breve, si es que este incide o influye de manera relevante e intensa sobre la
situación jurídica del demandante.
Inicio y fin del cómputo del plazo razonable del procedimiento contencioso tributario
El artículo 29 del TUO de la Ley de Procedimientos Administrativo General –aprobado
por Decreto Supremo 004-2019-JUS- define a los procedimientos administrativos como
EXP. N.° 03468-2019-PA/TC
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el “conjunto de actos y diligencias tramitados en las entidades, conducentes a la emisión
de un acto administrativo que produzca efectos jurídicos individuales o
individualizables sobre intereses, obligaciones o derechos de los administrados”.
Según el artículo 112 del TUO del Código Tributario, los procedimientos tributarios,
además de los que se establezcan por ley, son: i) el procedimiento de fiscalización, ii) el
procedimiento de cobranza coactiva, iii) el procedimiento contencioso tributario, y iv) el
procedimiento no contencioso.
Como se desprende de los artículos 61 a 80 del mencionado código, el procedimiento de
fiscalización es el procedimiento mediante el cual, la Sunat comprueba la correcta
determinación de la deuda tributaria efectuada por el deudor tributario. Como producto
de dicha actividad, la Administración tributaria podrá modificar la referida
determinación si constata omisiones o inexactitudes en la información proporcionada,
emitiendo una resolución de determinación, orden de pago o resolución de multa.
De otro lado, de acuerdo con el artículo 124 del TUO del Código Tributario, el
procedimiento contencioso tributario consta de dos etapas: a) la reclamación ante la
administración tributaria, y, b) la apelación ante el Tribunal Fiscal. Es decir, mientras el
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