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21312-2022-LIMA
Sumilla: INFUNDADO. EN EL PRESENTE CASO, SE HA ACREDITADO FEHACIENTEMENTE LAS CONDUCTAS INFRACTORAS RESPECTO AL INCUMPLIMIENTO DE LAS OBLIGACIONES TRIBUTARIAS, ESTABLECIDO EN EL NUMERAL 1 DEL ARTÍCULO 178 DEL CÓDIGO TRIBUTARIO, POR LO CUAL ES VÁLIDA LA SANCIÓN DE MULTA CALCULADA INTERPUESTA A LA RECURRENTE, POR LO CUAL EL RECURSO CASATORIO QUEDA DESESTIMADO.
Fecha de publicación (aaaammdd): 20231218
Fecha del documento: –
Índice fuente: JURISPRUDENCIA JUDICIAL
Repositorio oficial: Datos abiertos – Ministerio de Justicia y Derechos Humanos
SENTENCIA
CASACIÓN Nº 21312-2022 LIMA
TEMA: VULNERACIÓN DEL DERECHO A LA DEBIDA MOTIVACIÓN DE LAS RESOLUCIONES JUDICIALES SUMILLA: Se declara infundado el recurso de casación. Se aprecia que existe coherencia entre lo solicitado en la demanda y lo finalmente resuelto, por lo que no se ha vulnerado el principio de congruencia. En consecuencia, no se advierte que la sentencia de vista haya incurrido en las infracciones normativas planteadas por la recurrente sobre vulneración del derecho a la debida motivación de las resoluciones judiciales y derecho al debido proceso. PALABRAS CLAVE: derecho a la debida motivación, debido proceso, tabla I de infracciones y sanciones del Código Tributario Lima, ocho de junio de dos mil veintidós QUINTA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL TRANSITORIA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA. VISTOS La causa número veintiún mil trescientos doce – dos mil veintidós Lima, en audiencia pública llevada a cabo en la fecha, la Sala integrada por los señores Jueces Supremos Burneo Bermejo (presidente), Cabello Matamala, Delgado Aybar, Corante Morales y Tovar Buendía, luego de verificada la votación de acuerdo a ley, emite la siguiente sentencia: I. ASUNTO Viene a conocimiento de esta Sala Suprema el recurso de casación interpuesto por el representante legal de la recurrente María Angélica Mirian Gutarra de Berríos, mediante escrito del diez de febrero de dos mil veintidós (fojas doscientos sesenta y cuatro del expediente judicial electrónico – EJE), contra la sentencia de vista emitida mediante resolución número quince, del veintisiete de enero de dos mil veintidós (fojas doscientos cuarenta y tres del EJE), que revoca la sentencia emitida mediante resolución número ocho, del veinte de setiembre de dos mil veintiuno (fojas ciento sesenta y cuatro del EJE), que declaró infundada la demanda en todos sus extremos; y, reformándola, declara fundada la demanda en cuanto a la pretensión principal, en consecuencia nula la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 01107-2-2016 en el extremo impugnado, y ordena al Tribunal Fiscal emitir nuevo pronunciamiento. I.1. Antecedentes I.1.1 Demanda El veinticuatro de junio de dos mil dieciséis, la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria (SUNAT) interpone demanda contencioso administrativa (fojas once del EJE) contra el Ministerio de Economía y Finanzas, en representación del Tribunal Fiscal, y María Angélica Mirian Gutarra de Berríos, formulando las siguientes pretensiones: Pretensión principal: Se declare la nulidad parcial de la resolución del Tribunal Fiscal Nº 01107-2-2016, en el extremo que revoca la Resolución de Intendencia Nº 1150140001837/SUNAT, del nueve de junio de dos mil quince, en el extremo que dispone aplicar como sanción la suma de trescientos setenta y dos mil setecientos setenta y nueve soles (S/ 372,779.00) y deja sin efecto la Resolución de Multa Nº 111-002-0004866. Pretensión accesoria: Como consecuencia de haber declarado la nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 01107-2-2016, pide se ordene al Tribunal Fiscal emitir nueva resolución donde efectúe un nuevo cálculo que determine el monto real del saldo a favor y la diferencia existente entre la declaración original y la segunda rectificatoria, o, en su defecto, que el tribunal administrativo ordene a la administración efectuar dicho cálculo. Fundamentos de la demanda a) Sostiene la SUNAT que no es correcto lo señalado por el Tribunal Fiscal respecto a que la sanción no es cuantificable, que el saldo declarado es cero y que la multa asciende a S/ 0.00 (cero soles con cero céntimos), puesto que la nota 21 de la tabla I de infracciones y sanciones del Código Tributario en su inciso a) señala que en caso los créditos excedan el impuesto calculado el resultado sería considerado saldo a favor; que el crédito por reinversión e inversión/reinversión – Ley del Libro consignado en las declaraciones juradas original y rectificatoria se convirtieron en saldo a favor por ser superior al impuesto calculado; y que la contribuyente declaró un saldo a favor indebido de quinientos noventa y cinco mil novecientos dieciocho soles con cero céntimos (S/ 595,918.00), por lo que el monto de la sanción asciende a doscientos noventa y siete mil novecientos cincuenta y nueve (S/ 297,959.00) soles. b) Alega que el Tribunal Fiscal no ha seguido el debido procedimiento para cuantificar la sanción, al señalar que el saldo a favor calculado en la declaración original y segunda rectificatoria es de once mil setecientos veintiún soles (S/ 11,721.00), cuando dicho importe corresponde al saldo a favor del impuesto a la renta proveniente de ejercicios anteriores. El Tribunal Fiscal habría incurrido en falta de motivación por no haber considerado en su totalidad el inciso a) de la nota 21 de la tabla de infracciones y sanciones del Código Tributario, anexo I, concluyendo equivocadamente que es imposible determinar la sanción, sin expresar las razones por las cuales aplica el saldo a favor del ejercicio anterior. I.1.2 Sentencia de primera instancia El Vigésimo Primer Juzgado Especializado en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros, por sentencia emitida mediante resolución número ocho, del veinte de septiembre de dos mil veintiuno (fojas ciento sesenta y cuatro del EJE), declara infundada la demanda en todos sus extremos. Fundamentos a) Argumenta el a quo que el Tribunal Fiscal considera como monto de saldo a favor del contribuyente el que aparece en la declaración jurada original y en la segunda declaración rectificatoria. Así, efectuando la resta entre lo declarado originalmente, que asciende a setenta y dos mil cuatrocientos seis soles con cero céntimos (S/ 72,406.00), y lo declarado en la segunda declaración rectificatoria, que asciende también a setenta y dos mil cuatrocientos seis soles con cero céntimos (S/ 72 406.00), obtuvo como monto del saldo a favor de la contribuyente declarado indebidamente el monto de S/ 0.00 (cero soles con cero céntimos). Si se pretende obtener el 50% de ese saldo, al que hace mención la tabla I de infracciones y sanciones del Texto Único Ordenado del Código Tributario, da como resultado S/ 0.00 (cero soles con cero céntimos). b) Argumenta el a quo que el saldo a favor de la contribuyente anotado en la casilla de crédito por reinversión, es consecuencia de la sumatoria de los pagos a cuenta mensuales, anotados en la casilla de pagos a cuenta mensuales del ejercicio, con el saldo a favor del ejercicio anterior, anotado en la casilla saldo a favor del ejercicio anterior; por lo que no existe alteración de este monto, tanto en la declaración jurada original como en la segunda declaración rectificatoria, como, según refiere, se aprecia en el siguiente cuadro: c) Asimismo, argumenta el a quo que la administración tributaria no tuvo en cuenta que en el presente proceso es materia de controversia lo relacionado al monto de la multa impuesta, por ser lo cuestionado en el petitorio de la demanda, mas no si fue válida o no la imputación o si surtió efectos o no la segunda declaración rectificatoria; en caso de cuestionar esto último, estaría sometiendo a controversia el tributo en sí determinado por la contribuyente María Angélica Mirian Gutarra de Berríos, tanto en la declaración jurada original como en la segunda declaración rectificatoria. Refiere que si la SUNAT pretende convencer que sí existe saldo a favor indebido en la declaración original y que ha sido superior al impuesto calculado, atendiendo al procedimiento que se anota en el segundo párrafo del artículo 24 del Reglamento de la Ley N.º 28086, contenido en el Decreto Supremo Nº 10-2004-ED, debe tener en cuenta que la revisión de ese aspecto conllevaría someter a controversia el tributo en sí determinado por la contribuyente María Angélica Mirian Gutarra de Berríos, tanto en la declaración jurada original como en la segunda declaración rectificatoria, lo que no ha sido objeto de cuestionamiento en el petitorio de la demanda interpuesta ni desarrollado por el Tribunal Fiscal en el extremo impugnado. I.1.3 Sentencia de vista La Sexta Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Lima, mediante la sentencia de vista con resolución número quince, del veintisiete de enero de dos mil veintidós, revoca la sentencia de primera instancia —que declaró infundada la demanda— y, reformándola, declara fundada la demanda en cuanto a la pretensión principal, en consecuencia nula la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 01107-2-2016 en el extremo impugnado, y ordena al Tribunal Fiscal emitir nuevo pronunciamiento. Fundamentos d) Argumenta el ad quem que solo es materia de controversia el monto de la sanción y que la segunda declaración rectificatoria presentada el veintidós de abril de dos mil trece surtió efectos conforme a lo establecido en el artículo 88 del Código Tributario, lo cual tampoco se encuentra en discusión en sede judicial, siendo que en dicha rectificatoria se ha determinado finalmente el impuesto a la renta del ejercicio dos mil nueve y corresponde verificar lo declarado originalmente y lo declarado en la segunda rectificatoria. e) El Tribunal Fiscal estimó que se debe tomar en cuenta lo declarado en la declaración originaria y la segunda rectificatoria. Sin embargo, al aplicar la tabla I del Código Tributario consideró que no existe monto de sanción a calcular toda vez que calculó la diferencia entre el saldo en la segunda rectificatoria y el que figura en la declaración originaria, tomando en cuenta, en ambos casos, los montos de once mil setecientos veintiún mil soles con cero céntimos (S/ 11,721.00). Verificando las declaraciones juradas, se aprecia que están referidas al saldo a favor de periodos anteriores. Conforme a la tabla I de infracciones y sanciones del Código Tributario, aprobada por el Decreto Legislativo Nº 981, se debe considerar que la sanción por la infracción anotada equivale al 50% del tributo omitido o al 50% del saldo, crédito u otro concepto similar determinado indebidamente. Asimismo, acorde a lo descrito en la nota 21 del literal a) de la aludida tabla, el saldo determinado indebidamente será la diferencia entre el saldo, crédito u otro concepto similar obtenido por autoliquidación o como producto de la fiscalización, y el declarado como tributo resultante o el declarado como saldo, crédito u otro concepto similar; además, se precisa que no se tomará en cuenta los saldos a favor de periodos anteriores ni los pagos anticipados, y, como refiere el colegiado superior, esto es lo que ha ocurrido en el presente caso, motivo por el cual el cálculo efectuado por el Tribunal Fiscal no es conforme a derecho y la Resolución Nº 01107-2-2016 incurre en causal de nulidad. f) En cuanto a la pretensión accesoria, señala que en aplicación de lo previsto en el artículo 87 del Código Procesal Civil y advirtiendo un cálculo erróneo de la sanción, corresponde que el tribunal administrativo emita nueva resolución efectuando un nuevo cálculo. I.2 Recurso de casación I.2.1 El representante legal de María Angélica Mirian Gutarra de Berríos, mediante escrito presentado el diez de febrero de dos mil veintidós (fojas doscientos sesenta y cuatro del EJE), formula casación respecto de las siguientes infracciones normativas: a) Infracción normativa del artículo 139 de la Ley del Procedimiento Administrativo General – vulneración del derecho al debido procedimiento y por ende a su derecho de defensa b) Infracción normativa del artículo 138 de la Constitución – vulneración del deber constitucional de inaplicar normas legales incompatibles con la Constitución. c) Infracción normativa de los incisos 3 y 5 del artículo 139 de la Constitución – vulneración del derecho a un debido proceso como consecuencia de la vulneración del derecho a una debida motivación (motivación insuficiente) d) La Sala no ha realizado un debido análisis de los argumentos expuestos por la administración tributaria, que no se encuentran cuestionados en el petitorio de la demanda, con lo cual contraviene el artículo 88 del Texto Único Ordenado del Código Tributario. e) La Sala, al momento de resolver, ha incurrido en una incongruencia extra petita, al pronunciarse por fundamentos no consignados dentro del petitorio de la demanda f) En la sentencia impugnada, se ha realizado una interpretación errónea de la nota 21 de la tabla I de infracciones y sanciones del Código Tributario, con lo cual ha concluido que el Tribunal Fiscal debía ordenar a la administración tributaria realizar un nuevo cálculo que determine el monto real del saldo a favor. I.2.2 Auto calificatorio Mediante el auto calificatorio del catorce de septiembre de dos mil veintidós, emitido por la Quinta Sala de Derecho Constitucional y Social Transitoria de la Corte Suprema de la República, se declara procedente el recurso de casación por las siguientes causales: c) infracción normativa de los incisos 3 y 5 del artículo 139 de la Constitución Política del Perú por vulneración al derecho a un debido proceso como consecuencia de la vulneración del derecho a una debida motivación (motivación insuficiente); d) la Sala no ha realizado un debido análisis de los argumentos expuestos por la administración tributaria, que no se encuentran cuestionados en el petitorio de la demanda, con lo cual contraviene el artículo 88 del Texto Único Ordenado del Código Tributario; e) la Sala al momento de resolver ha incurrido en una incongruencia extra petita, al pronunciarse por fundamentos no consignados dentro del petitorio de la demanda; y f) en la sentencia impugnada se ha realizado una interpretación errónea de la nota 21 de la tabla I de infracciones y sanciones del Código Tributario, con lo cual ha concluido que el Tribunal Fiscal debía ordenar a la administración tributaria realizar un nuevo cálculo que determine el monto real del saldo a favor. II. CONSIDERANDO Primero: Delimitación del petitorio 1.1 En el auto de calificación, la Corte Suprema observó que el recurso extraordinario se sustenta en defectos de motivación de la recurrida respecto de la decisión judicial de revocar la sentencia de primera instancia y, reformándola, declarar fundada la demanda. 1.2 El tema principal que se trae a casación con relación a las infracciones normativas denunciadas, viene a constituir, en control de derecho, establecer si la sentencia de vista ha incurrido en las infracciones a normas procesales denunciadas, por lo que se analizará si se han aplicado correctamente las normas en cuestión. Segundo: Sobre el derecho al debido proceso y debida motivación 2.1 El derecho fundamental a la debida motivación de las resoluciones judiciales se encuentra reconocido en el numeral 5 del artículo 139 de la Constitución Política del Perú, que establece que son principios y derechos de la función jurisdiccional: Constitución Política del Perú Artículo 139.- Son principios y derechos de la función jurisdiccional: […] 5. La motivación escrita de las resoluciones judiciales en todas las instancias, excepto los decretos de mero trámite, con mención expresa de la ley aplicable y de los fundamentos de hecho en que se sustentan. Debida motivación que es uno de los derechos que conforman el derecho fundamental al debido proceso1, reconocido en el numeral 3 del artículo 139 de la Constitución Política del Perú, que establece como principios y derechos de la función jurisdiccional: Artículo 139 de la Constitución Política del Perú “3. La observancia del debido proceso y la tutela jurisdiccional.” 2.2 Este derecho fundamental a la debida motivación de las resoluciones también encuentra amparo en los tratados INICIO internacionales sobre derechos humanos, incluido como garantía procesal en el artículo 8 de la Convención Americana de Derechos Humanos y en el artículo 14 del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos. Ha obtenido interpretación de la Corte Interamericana de Derechos Humanos (vinculante para el Perú en atención a la cuarta disposición final transitoria de la Constitución), que establece que es un derecho que permite verificar la materialización del derecho a ser oído, y que la argumentación de un fallo demuestra que los alegatos y pruebas han sido debidamente tomados en cuenta, analizados y resueltos2, y que “[…] la motivación es la exteriorización de la justificación razonada que permite llegar a una conclusión”. 2.3 Cabe enfatizar que es obligación de los jueces motivar las resoluciones judiciales, como principio que informa el ejercicio de la función jurisdiccional, lo cual está regulado en el artículo 12 de la Ley Orgánica del Poder Judicial: Artículo 12.- Motivación de resoluciones Todas las resoluciones, con exclusión de las de mero trámite, son motivadas, bajo responsabilidad, con expresión de los fundamentos en que se sustentan. Esta disposición alcanza a los órganos jurisdiccionales de segunda instancia que absuelven el grado, en cuyo caso, la reproducción de los fundamentos de la resolución recurrida, no constituye motivación suficiente. Ello también se encuentra en el Código Procesal Civil, que establece, en los incisos 3 y 4 del artículo 122, lo siguiente: Código Procesal Civil Art. 122 Contenido y suscripción de las resoluciones Las resoluciones contienen: 3. La mención sucesiva de los puntos sobre los que versa la resolución con las consideraciones, en orden numérico correlativo, de los fundamentos de hecho que sustentan la decisión, y los respectivos de derecho con la cita de la norma o normas aplicables en cada punto, según el mérito de lo actuado; 4. La expresión clara y precisa de lo que se decide u ordena, respecto de todos los puntos controvertidos. Si el juez denegase una petición por falta de algún requisito o por una cita errónea de la norma aplicable a su criterio, deberá en forma expresa indicar el requisito faltante y la norma correspondiente. 2.4 En esa misma línea, es pertinente anotar que esta Sala Suprema entiende que la idea de motivación no alude a una justificación profusa, abundante o retórica, sino a la exigencia de un mínimo de motivación congruente, en cuya ratio decidendi puedan observarse las razones por las que la Sala Superior llegó a la decisión correspondiente. Así, el Tribunal Constitucional, en los fundamentos 9 y 11 de la sentencia recaída en el Expediente Nº 02050-2005-HC /TC (caso Walter Lee), ha indicado lo siguiente: 9. Uno de los contenidos del derecho al debido proceso es el de obtener una respuesta razonada, motivada y congruente con las pretensiones oportunamente planteadas por las partes en cualquier clase de procesos […]. 11. La Constitución no garantiza una determinada extensión de la motivación, por lo que su contenido esencial se respeta siempre que exista fundamentación jurídica, congruencia entre lo pedido y lo resuelto y por sí misma exprese una suficiente justificación de la decisión adoptada, aun si esta es breve o concisa, o se presenta el supuesto de motivación por remisión. 2.5 Finalmente, el derecho a la motivación de las resoluciones judiciales tiene como una de sus expresiones el principio de congruencia establecido en el numeral 6 del artículo 50 del Código Procesal Civil, concordante con el artículo VII3 del título preliminar del mismo cuerpo normativo, por el cual el juez no puede ir más allá del petitorio de la demanda ni fundar su decisión en hechos diversos de los que han sido alegados. Asimismo, la Corte Suprema, en la Casación N.º 1099-2017 Lima, ha señalado con respecto al principio de congruencia, lo siguiente: […] que en toda resolución judicial debe existir: 1) Coherencia entre lo solicitado por las partes y lo finalmente resuelto, sin omitirse, alterarse o excederse dichas peticiones (congruencia externa); y, 2) Armonía entre la motivación y la parte resolutiva (congruencia interna); en suma, la congruencia en sede procesal, es el “[…] principio normativo que delimita el contenido de las resoluciones Judiciales que deben proferirse de acuerdo con el sentido y alcance de las peticiones formuladas por las partes […] para que exista Identidad Jurídica entre lo resuelto y las pretensiones […]”. Tercero: Análisis de las causales casatorias de naturaleza procesal 3.1 De los fundamentos que sustentan las infracciones normativas denunciadas contenidas en los acápites c), d), e) y f), se advierte que se relacionan entre sí porque cuestionan la vulneración de la debida motivación de las resoluciones judiciales y del derecho al debido proceso. Por tal motivo, en aplicación del principio de concentración, previsto en el artículo V del título preliminar del Código Procesal Civil, se procederá a analizarlas de forma conjunta. 3.2 La recurrente sostiene como fundamento del acápite c) que en la sentencia de vista no se ha realizado un debido análisis de los argumentos expuestos por la administración tributaria, que no se encuentran cuestionados en el petitorio de la demanda, con lo cual se contraviene el artículo 88 del Código Tributario. La administración tributaria cuestiona la resolución del Tribunal Fiscal y el fallo del Juzgado en función de la aplicación de la normativa para determinar la sanción; sin embargo, este argumento no es relevante, ya que la materia controvertida es si correspondía la imposición de una sanción cuando no se configuraban los supuestos para ello, toda vez que, de la comparación entre la declaración jurada original y la segunda declaración jurada rectificatoria del ejercicio dos mil nueve, no se observa diferencia en cuanto a saldo. La SUNAT, en concepto de la recurrente, pretende la revisión del contenido de la primera declaración rectificatoria en vía judicial, lo que contraviene lo dispuesto por el artículo 88 del Código Tributario (en su texto vigente en el ejercicio dos mil nueve). 3.3 Sostiene en el fundamento del acápite d) que el ad quem no ha realizado un debido análisis de los argumentos expuestos por la administración tributaria, que no se encuentran cuestionados en el petitorio de la demanda, contraviniendo el artículo 88 del TUO del Código Tributario. Señala que no ha existido ningún error por parte del Tribunal Fiscal al determinar que no correspondía la sanción y que no hubo diferencia entre las declaraciones respecto al saldo a favor. El fallo del Tribunal Fiscal se encuentra dentro de lo dispuesto en la nota 21 y aplica correctamente el artículo 88 del Texto Único Ordenado del Código Tributario. 3.4 Sostiene en el fundamento del acápite e) que el ad quem al momento de resolver ha incurrido en una incongruencia extra petita, al pronunciarse sobre fundamentos no consignados dentro del petitorio de la demanda, ya que ha resuelto en función de argumentos que cuestionan una pretensión abstracta, cuando la SUNAT solo ha cuestionado el monto de la multa. 3.5 La recurrente sostiene en el acápite f) que la sentencia de vista ha realizado una interpretación errónea de la nota 21 de la tabla I de infracciones y sanciones del Código Tributario, con lo cual ha concluido que el Tribunal Fiscal debía ordenar a la administración tributaria realizar un nuevo cálculo que determine el monto real del saldo a favor. 3.6 En el presente caso, para establecer si la sentencia de vista ha incurrido en infracción del derecho a un debido proceso como consecuencia de la vulneración del derecho a la debida motivación de las resoluciones judiciales, corresponde acudir a los propios fundamentos que sustentan su decisión de revocar la sentencia de primera instancia, que declaró infundada la demanda. 3.6.1 La sentencia recurrida en su considerando primero se refiere a los agravios invocados en la apelación. En su considerando segundo, se refiere a las pretensiones invocadas por la empresa accionante. En el considerando tercero, señala el tema de controversia respecto a que la problemática central radica en dilucidar si el cálculo del monto de la Resolución de Multa N.º 111-002-0004866 efectuado por el Tribunal Fiscal resulta conforme o no a derecho. En su considerando cuarto, se pronuncia respecto a la declaración jurada rectificatoria, regulada en el artículo 88 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por el Decreto Supremo Nº 135-99-EF y modificado por el Decreto Legislativo Nº 953, y señala que la legislación tributaria permite que los contribuyentes modifiquen lo declarado originalmente como producto de un procedimiento de fiscalización y, con base en lo rectificado, se le otorga eficacia a la declaración jurada rectificatoria y, si se declara un monto igual o mayor al de la declaración primigenia, se producirán efectos con la sola presentación de la declaración jurada rectificatoria. 3.6.2 En su quinto considerando, se pronuncia respecto a la sanción de multa por la configuración de la infracción prevista en el numeral 1 del artículo 178 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, y señala que la sanción es una multa equivalente al 50% del tributo omitido, o al 50% del saldo, crédito u otro concepto similar determinado indebidamente, o al 15% de la pérdida indebidamente declarada o al 100% del monto obtenido indebidamente, de haber obtenido la devolución, según la tabla I de infracciones y sanciones del Código Tributario; y a fin de determinar el monto de la multa de la antes señalada infracción, la tabla I se remite a la nota 21 . 3.6.3 En su sexto considerando, se pronuncia respecto al agravio ii) sobre indebida motivación, señalando el ad quem que la sentencia se encuentra debidamente motivada, y que el a quo ha sustentado su decisión de desestimar la demanda, jurídica y fácticamente, llegando a la conclusión de que el cálculo de la sanción de la multa impuesta a la contribuyente por parte del Tribunal Fiscal se encuentra arreglada a derecho. Respecto al agravio i), indica que para calcular el monto de la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario, la SUNAT tomó en consideración la declaración original y la primera rectificatoria, calculando el monto de trescientos setenta y dos mil novecientos cincuenta y nueve soles con cero céntimos (S/ 372,959.00); sin embargo, el Tribunal Fiscal señaló que el monto de la multa ascendía a S/ 0.00 (cero soles con cero céntimos) por ser calculado con base en el 50% del saldo indebidamente declarado, considerando la diferencia entre el saldo calculado en la segunda rectificatoria (once mil setecientos veintiún soles con cero céntimos – S/ 11,721.00) y la declaración jurada original (once mil setecientos veintiún soles con cero céntimos – S/ 11,721.00), y que, al no existir saldo indebidamente declarado, no existe forma de calcular sanción alguna. Argumenta el ad quem que solo es materia de cuestionamiento judicial la determinación del monto de la sanción, y que, de la revisión de las declaraciones juradas presentadas por la contribuyente, se aprecia que la segunda declaración rectificatoria surtió efectos conforme a lo establecido en el artículo 88 del Código Tributario, lo cual no se encuentra en discusión en sede judicial. Señala que en dicha rectificatoria se ha determinado finalmente el impuesto a la renta del ejercicio dos mil nueve, y corresponde verificar lo declarado originalmente y lo declarado en la segunda rectificatoria. El Tribunal Fiscal estimó que se debe tomar en cuenta la declaración originaria y la segunda rectificatoria, y al aplicar la tabla I consideró que no existe monto de sanción a calcular, toda vez que aplicó la diferencia entre el saldo calculado en la segunda rectificatoria y la declaración originaria tomando en cuenta, en ambos casos, los montos de once mil setecientos veintiún soles con cero céntimos (S/ 11,721.00), los cuales están referidos al saldo a favor de periodos anteriores; sin embargo, la tabla I de infracciones y sanciones del Código Tributario, aprobada por el Decreto Legislativo Nº 981, señala que se debe considerar que la sanción por la infracción anotada equivale al 50% del tributo omitido, o al 50% del saldo, crédito u otro concepto similar determinado indebidamente, y acorde al literal a) de la nota 21 de la aludida tabla, el tributo omitido o el saldo, crédito u otro concepto similar determinado indebidamente o pérdida indebidamente declarada, será la diferencia entre el tributo resultante o saldo, crédito u otro concepto similar obtenido por autoliquidación o, en su caso, como producto de la fiscalización, y el declarado como tributo resultante o el declarado como saldo, crédito u otro concepto similar, precisando además que no se tomará en cuenta los saldos a favor de periodos anteriores ni los pagos anticipados. Sin embargo, el Tribunal Fiscal ha considerado el saldo a favor de periodos anteriores. Por ello, el colegiado superior señala que el cálculo efectuado por el Tribunal Fiscal no es conforme a derecho. 3.6.4 En el séptimo considerando, concluye que la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 01107-2- 2016 en el extremo impugnado incurre en causal de nulidad por lo que estima la pretensión principal de la demanda, y, en cuanto a la pretensión accesoria, señala que en aplicación del artículo 87 del Código Procesal Civil, al advertir cálculo erróneo de la sanción, ordena que el tribunal administrativo emita nueva resolución, efectuando un nuevo cálculo conforme a los argumentos de la sentencia de vista. 3.7 Conforme se ha examinado de los fundamentos expresados y la motivación de la sentencia de vista, se advierte que la misma ha expuesto su análisis y su razonamiento. Asimismo, se evidencian los sustentos jurídicos y fácticos de la decisión de revocar la sentencia que declaró infundada la demanda, y reformándola declarar fundada la demanda en cuanto a la pretensión principal, en consecuencia nula la resolución del Tribunal Fiscal en el extremo impugnado, y, atendiendo a la pretensión accesoria, ordenar al Tribunal Fiscal que emita nuevo pronunciamiento. Por tanto, la decisión guarda relación con las pretensiones demandadas, por lo que no se advierte motivación incongruente. Con relación a la vulneración del debido proceso, no se advierte la concurrencia de vicios insubsanables que afecten el debido proceso, por cuanto la recurrida contiene motivación coherente, precisa y sustentada, en la que el ad quem ha utilizado su apreciación razonada. 3.8 La recurrente argumenta que la sentencia de vista fue expedida fuera de los parámetros de ley, lo que vulnera el artículo 88 del Código Tributario, y presenta incongruencia por pronunciamiento extra petita al pronunciarse por fundamentos no consignados dentro del petitorio de la demanda; asimismo, habría realizado una interpretación errónea de la nota 21 de la tabla I de infracciones y sanciones del Código Tributario. Al respecto, se advierte que mediante resolución número cuatro, del once de octubre de dos mil dieciséis (fojas ciento treinta y cuatro del EJE), se fijó como puntos controvertidos la declaración de nulidad parcial de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 01107-2-2016, que revoca la Resolución de Intendencia Nº 1150140001837/SUNAT —en el extremo que dispuso aplicar como sanción la suma de trescientos setenta y dos mil setecientos setenta y nueve soles (S/ 372,779.00)— y deja sin efecto la Resolución de Multa N.º 111-002-0004866; y se ordene al Tribunal Fiscal emitir nueva resolución donde efectúe un nuevo cálculo que determine el monto real del saldo a favor y la diferencia existente entre la declaración original y la segunda rectificatoria. Los puntos controvertidos fueron aclarados por el a quo en la sentencia de instancia, señalando que solo se ha cuestionado el cálculo de la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, al determinar el Tribunal Fiscal que el monto de la multa ascendía a S/ 0.00 (cero soles con cero céntimos) y que no existía saldo indebidamente declarado, así como que no era oponible el monto mínimo a que se refiere el cuarto párrafo de la nota 21 de la tabla I de infracciones y sanciones del Código Tributario. El ad quem mantuvo los puntos controvertidos, señalando que es materia de controversia el cálculo del monto de la multa contenida en la Resolución de Multa Nº 111-002-0004866 y no la resolución de multa; así se
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