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19673-2019-LIMA
Sumilla: INFUNDADO. SE COLIGE QUE EL PLAZO MÁXIMO PARA RESOLVER UN PROCESO EN INSTANCIA ADMINISTRATIVA ES FUNDAMENTAL PARA LAS PARTES, PUES GENERA EFECTOS JURÍDICOS A PARTIR DEL VENCIMIENTO DE DICHO PERIODO SE DETERMINARÁ LA SUSPENSIÓN DEL PAGO DE LOS INTERESES MORATORIOS, DEBIDO A QUE SE DEBE GARANTIZAR EL DERECHO AL PLAZO RAZONABLE.
Fecha de publicación (aaaammdd): 20230104
Fecha del documento: –
Índice fuente: JURISPRUDENCIA JUDICIAL
Repositorio oficial: Datos abiertos – Ministerio de Justicia y Derechos Humanos
SENTENCIA
CASACIÓN Nº 19673-2019 LIMA
Sumilla: La suspensión de la aplicación de intereses moratorios por el vencimiento del plazo máximo en resolver en instancia administrativa, que señala el artículo 33 del Texto Único Ordenado del Código Tributario y sus modificatorias, debe ser aplicado conforme a los criterios establecidos por el Tribunal Constitucional en las sentencias recaídas en los Expedientes N.° 4082- 2012-PA/TC (caso Medina de Baca) y N.° 4532-2013- PA/TC (Icatom), que desarrollan doctrina jurisprudencial, conforme al artículo VI del título preliminar del Código Procesal Constitucional (VII del anterior). Lima, dos de agosto de dos mil veintidós LA QUINTA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIALTRANSITORIA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA: VISTA La causa número diecinueve mil seiscientos setenta y tres, guion dos mil diecinueve, Lima, con los acompañados respectivos, en audiencia pública llevada a cabo en la fecha, la Sala Suprema integrada por los señores Jueces Supremos González Aguilar (presidente), Rueda Fernández, Bustamante del Castillo, Barra Pineda y Dávila Broncano, luego de producida la votación con arreglo a ley, ha emitido la siguiente sentencia: I. Materia del recurso Se trata de los recursos de casación calificados como procedentes interpuestos por la codemandada Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria (SUNAT), del veinte de junio del dos mil diecinueve (fojas cuatrocientos treinta y nueve a cuatrocientos sesenta y dos del expediente judicial físico), y por el codemandado Tribunal Fiscal, mediante el Procurador Público del Ministerio de Economía y Finanzas, del veinticinco de junio del dos mil diecinueve (fojas quinientos treinta y seis a quinientos cincuenta y tres del expediente judicial físico), contra la sentencia de vista del cinco de junio de dos mil diecinueve (fojas cuatrocientos dieciocho a cuatrocientos treinta y tres del expediente judicial físico), emitida por la Sexta Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de Lima, que confirmó en parte la sentencia de primera instancia1 en cuanto declara infundada la demanda respecto a la pretensión principal y a la primera pretensión subordinada, y la revocó en el extremo que declaró infundada la demanda en cuanto a la segunda pretensión subordinada y, reformándola, declara fundada dicha pretensión. 1.1. Causales del recurso de casación Mediante resoluciones del veintinueve de septiembre de dos mil veinte, (fojas doscientos ochenta y ocho a doscientos noventa y nueve del cuadernillo de casación), la Tercera Sala de Derecho Constitucional y Social Transitoria de la Corte Suprema de Justicia de la República, declaró procedentes los recursos de casación. Se transcriben las reseñas elaboradas en su oportunidad: 1.1.1. Causales declaradas procedentes del recurso de casación de la codemandada SUNAT a) Infracción al derecho de motivación, cosa juzgada, normas que regulan el recurso de queja en sede tributaria y derecho al plazo razonable: Argumenta que se transgrede las reglas sobre la cosa juzgada al resolver pretensiones sustancialmente idénticas a las que aquí se ocupan (sobre intereses moratorios), formuladas por el demandante en otro proceso contencioso administrativo seguido contra las mismas partes del proceso (Exp. N.° 2561-2011-0-1801-JR-CA-01), pretensiones que fueron desestimadas mediante una sentencia definitiva emitida por la Corte Suprema de Justicia (CAS N.° 4544-2015-Lima). Se vulnera el derecho a la motivación de resoluciones judiciales al no haber efectuado un análisis fáctico y jurídico correcto, ni haber expresado los fundamentos que justifiquen adecuadamente su decisión. Por otro lado, sostiene que el extremo impugnado se ha resuelto contra las normas que regulan el recurso de queja en sede tributaria y el silencio administrativo negativo, pues el demandante consintió la duración del procedimiento de reclamación y de apelación en sede tributaria, al no haber cuestionado este aspecto; por consiguiente, no puede solicitar ahora la inaplicación de los intereses moratorios durante ese plazo. Agrega que se ha transgredido el contenido del derecho a un plazo razonable, pues la Sala Superior se basó en una simple subjetividad, ya que otorgó a este derecho una consecuencia que no se desprende de su contenido y contrario a lo expuesto en la jurisprudencia del Tribunal Constitucional quien ha establecido que la vulneración de este derecho no resulta suficiente para sustentar, por sí mismo, la pérdida de validez o eficiencia de los efectos jurídicos de diverso orden, como son las reglas que regulan los intereses moratorios. b) Contravención del principio de razonabilidad y artículo 33 del Código Tributario, concordante con el artículo 1242 del Código Civil y la jurisprudencia del Tribunal Constitucional. Señala que las Sentencias del Tribunal Constitucional N.° 3184-2012- PA/TC y N.° 3373-2012-PA/TC establecieron que los intereses moratorios a cargo del demandante le resultan aplicables porque tienen naturaleza compensatoria y no sancionatoria, es decir, que no deben ser inaplicados aun cuando se hubiere afectado el derecho al plazo razonable en la tramitación de un procedimiento. 1.1.2. Causales declaradas procedentes del recurso de casación del codemandado Tribunal Fiscal a) Inaplicación del artículo 33 del Código Tributario modificado por el artículo 6 del Decreto Legislativo N.° 981 y artículo 7 de la Ley N° 30230. Argumenta que al inaplicar esta norma sevulnera lo dispuesto por la Norma IV del Título Preliminar del Código Tributario que recoge el principio de legalidad y reserva de ley, pues prevé que solo por ley o decreto legislativo, se pueden conceder exoneraciones y otros beneficios tributarios, ya que de manera expresa el artículo 33 modificado por el artículo 6 del Decreto Legislativo N.° 981 establece que la suspensión de intereses no aplica en la etapa de apelación ante el Tribunal Fiscal, entonces al concederse un beneficio tributario no dispuesto por ley, se vulnera la Norma IV del Título Preliminar del Código Tributario. Asimismo, la Cuarta Disposición Complementaria Transitoria de la Ley N.° 30230 estableció para las deudas tributarias en procedimiento de apelación en trámite a la fecha de entrada en vigencia de la norma, la regla sobre no exigibilidad de intereses moratorios será aplicable en el plazo de doce (12) meses contados desde la entrada en vigencia de la ley; el Tribunal de Fiscal no resuelve las apelaciones interpuestas, lo que implica que para procedimientos de apelación en trámite la citada regla empezó a ser aplicable el trece de julio de dos mil quince. Siendo ello así, debido a que al trece de julio de dos mil catorce el recurso de apelación interpuesto por el demandante se encontraba en trámite, la suspensión de intereses en dicha instancia solo debe computarse a partir del trece de julio de dos mil quince hasta la fecha de emisión de la resolución del Tribunal Fiscal, lo que ocurrió el treinta de mayo de dos mil diecisiete. Por lo expuesto, debe considerarse que las modificaciones introducidas en el artículo 33 del Código Tributario resultaban necesarios para resolver la segunda pretensión subordinada, sin embargo, ello no ocurrió. b) Contravención del artículo 139 inciso 5 de la Constitución Política del Perú, apartamiento de la Sentencia del Tribunal Constitucional N° 4082-2012-PA/TC e inaplicación de las Sentencias 03184-2012-PA/TC y 03373-2012-PA/TC. Indica que el Tribunal Constitucional estableció en su jurisprudencia la validez constitucional del cobro de intereses moratorios durante la tramitación de la apelación ante el Tribunal Fiscal y la exención del pago de este concepto solo es aplicable a los casos en que por resolución del mismo Tribunal se ha dispuesto eso, tras verificarse la inconstitucionalidad del tributo. En el presente caso, no se ha discutido la constitucionalidad de ningún tributo, por ende, correspondía que la Sala Superior resolviera en coherencia con la jurisprudencia constitucional, aplicando al caso de autos lo estipulado en el artículo 33 del Código Tributario y sus modificaciones. Por lo expuesto, la sentencia de vista aplicó indebidamente la Sentencia N.° 04082-2012-PA/TC a pesar que esta dispuso su carácter excepcionalísimo; con lo cual se ha contravenido la jurisprudencia del Tribunal Constitucional (Sentencias 03184-2012-PA/TC y 03373-2012-PA/TC), que ha confirmado la constitucionalidad del pago de intereses moratorios. II. CONSIDERANDOS 1.1. Antecedentes administrativos 1.1.1. Por medio de la Carta N.° 100023277450-01 SUNAT y diversos requerimientos, entre ellos el Requerimiento N.° 0222110003355, la SUNAT inició procedimiento de fiscalización al demandante Luis Humberto Goyzueta Angobaldo. Dichos requerimientos estuvieron referidos al cumplimiento de sus obligaciones tributarias relacionadas al ejercicio dos mil cinco, entre las cuales se encontraba la referida al incremento patrimonial por justificar en la determinación del impuesto a la renta de personas naturales del ejercicio dos mil cinco ascendente al importe de S/ 1’500 560.00 (un millón quinientos mil quinientos sesenta soles con cero céntimos), por abonos a cuentas del sistema financiero, pago de tarjetas de crédito del contribuyente, cuentas sin utilizar y cheque de gerencia cobrado por el contribuyente. 1.1.2. Al finalizar la fiscalización, la SUNAT estableció reparos a la renta imponible del impuesto a la renta – personas naturales del ejercicio dos mil cinco, por haber hallado incremento patrimonial no justificado, por lo que emitió la Resolución de Determinación N.° 024-003-0102260 y anexos (fojas cuatrocientos setenta y dos, cuatrocientos setenta y cuatro y cuatrocientos setenta y cinco del expediente administrativo), por la que se determinó la deuda ascendente a S/ 860,035.00 (ochocientos sesenta mil treinta y cinco con cero céntimos). Así también, expidió la Resolución de Multa N.° 024-002-0134742 (foja cuatrocientos setenta y uno del expediente administrativo), girada por la comisión de la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, por la suma de S/ 6,783.00 (seis mil setecientos ochenta y tres con cero céntimos), valor que no es materia de cuestionamiento en el presente proceso. 1.1.3. Contra dichos valores, el contribuyente interpuso recurso de reclamación, el cual fue declarado fundado enparte con la Resolución de Intendencia N.° 0260140072234/ SUNAT (foja quinientos siete del expediente administrativo), del veintiséis de julio de dos mil doce, en el extremo de la multa, que confirmó las observaciones por incremento patrimonial. Dicha resolución, tras ser apelada, fue confirmada por la Resolución del Tribunal Fiscal N.° 04688- 5-2017, del treinta de mayo de dos mil diecisiete. 1.2. Antecedentes del proceso 1.2.1. Ante la decisión que agota la vía administrativa, Luis Humberto Goyzueta Angobaldo interpone demanda contencioso administrativa (fojas ochenta y siete a ciento cuarenta y siete del expediente administrativo) contra la SUNAT y el Tribunal Fiscal. Peticiona lo siguiente: a) Pretensión principal: Se declare la nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal N.° 04688-5-2017, del treinta de mayo de dos mil diecisiete, que confirma la Resolución de Intendencia N.° 0260140072234/SUNAT, del veintiséis de julio de dos mil doce, y ordena proseguir el cobro de la deuda contenida en la Resolución de Determinación N.° 024-003-0102260 por la suma de S/ 860,035.00 (ochocientos sesenta mil treinta y cinco soles con cero céntimos). b) Primera pretensión subordinada: Por plena jurisdicción, se revoque la Resolución del Tribunal Fiscal N.° 04688-5-2017, que confirma el cobro de la deuda, por vulnerar los principios de reserva de ley, legalidad, presunción de veracidad, no confiscatoriedad y capacidad contributiva. c) Segunda pretensión subordinada: Solicita se aplique el criterio del precedente expedido en la sentencia del Tribunal Constitucional N.° 4082-2012-PA/TC, inaplicándose el artículo 6 del Decreto Legislativo N.° 981, y se suspenda la aplicación de los intereses moratorios desde el vencimiento del plazo máximo que tenía para resolver el Tribunal Fiscal. Los fundamentos que sustentarían la demanda según cita la sentencia de primera instancia son: 2.1 Sobre la pretensión principal, la resolución impugnada no se encuentra debidamente motivada en proporción a los argumentos que fueron esgrimidos, ya que el Tribunal Fiscal no se ha pronunciado de forma suficiente respecto al Informe Contable elaborado por la empresa auditora Corporate Service Consulting Sociedad Anónima Cerrada referido al Análisis de la Documentación Contable de los años dos mil dos a dos mil cinco de la empresa Software Sociedad Anónima y las declaraciones del Impuesto a la Renta del señor Luis Goyzueta Caravasi, con la finalidad de acreditar que el padre del actor contaba con los fondos necesarios para haber realizado los préstamos bancarios dinerarios derivados del Contrato de Mutuo celebrado con fecha veinte de octubre de dos mil tres. Más aún cuando fue la Administración Tributaria, la que señalo como fundamentos para sustentar su resolución de intendencia, que el padre del demandante no contaba con los recursos necesarios para realizar el préstamo objeto de contrato de mutuo. 2.2. De determinarse que el señor padre del actor encontraba en la capacidad económica para realizar el préstamo al que hace referencia, acreditaría que el préstamo que recibiera de su padre no procede a considerar como ingresos presuntos del recurrente los incrementos patrimoniales no justificados resultantes de los préstamos que recibiera de terceras personas. 2.3. Por tanto la resolución impugnada contiene un vicio procesal de motivación insuficiente vulnerando así el derecho al debido procedimiento y la debida motivación de las resoluciones. 2.4. Respecto a la primera pretensión subordinada, el incremento patrimonial no justificado es considerado por la Ley del Impuesto a la Renta como un nuevo supuesto de tipo de renta, y por tanto al ser un tipo de renta, necesariamente su regulación debe encontrarse en la ley y no en el reglamento, cuando dicha facultad sólo corresponde a la ley, esto como correctamente ha señalado el Tribunal Constitucional. El Tribunal Fiscal no ha advertido que vía reglamento se está creando un nuevo hecho imponible (tipo de renta), hecho que vulnera el Principio de Reserva de Ley, Legalidad, Presunción de Veracidad, y como consecuencia el Principio de Confiscatoriedad y Capacidad Contributiva. 2.5 Respecto a la segunda pretensión subordinada, el plazo que tenía el Tribunal Fiscal para resolver el recurso de apelación venció el uno de octubre de dos mil trece, sin embargo fue notificado con lo resuelto por el colegiado el siete de junio de dos mil diecisiete, esto es, casi cuatro años después de vencido el plazo, tiempo en el cual, los intereses moratorios se han elevado desproporcionalmente, por tanto solicita que los intereses de la deuda tributaria se calcule hasta el día uno de octubre de dos mil trece. 1.2.2. Sentencia de primera instancia El Vigésimo Primer Juzgado Especializado en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad Tributaria y Aduanera de Lima, mediante sentencia contenida en la resolución número doce (fojas trescientos diez a trescientostreinta y cinco del expediente judicial físico), del dieciocho de septiembre de dos mil dieciocho, declara infundada la demanda en todos sus extremos. Sus argumentos son los siguientes: 1) Con relación a la primera pretensión principal, la administración tributaria determinó el incremento patrimonial no justificado del demandante en el ejercido fiscal dos mil ocho, al contrastar el total de los ingresos percibidos en el año fiscal dos mil cinco con sus adquisiciones y/o desembolsos, que ascienden a S/ 1’500 560.00 (un millón quinientos mil quinientos sesenta soles con cero céntimos). Señala la administración tributaria que el contribuyente efectuó un mutuo de dinero en el que recibió del mutuante (su padre) una suma de dinero sin utilizar los medios de pago a que se refiere el artículo 5 del Texto Único Ordenado de la Ley N.° 281942 (mediante empresas del sistema financiero), lo cual es una mandato legal, por lo cual el incremento patrimonial no ha sido justificado debidamente, como tampoco lo ha sido la mayor disponibilidad de ingresos para el pago de obligaciones o la realización de consumos con la suma recibida del mutuante. En tal sentido, señala el Juez que, de acuerdo al artículo 52 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, se presume que los incrementos patrimoniales cuyo origen no puedan ser justificados por el deudor tributario constituyen renta neta no declarada por este y tales incrementos patrimoniales no podrán ser justificados, entre otros, con ingresos provenientes de préstamos que no reúnan las condiciones que señala el reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta. Además, de la revisión de los mencionados contratos de mutuo, se aprecia que uno carece de fecha cierta y el otro adquirió fecha cierta con posterioridad al ejercicio fiscalizado, por lo que ninguno de tales documentos se ajusta a lo previsto en el numeral 5 del artículo 60-A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta. De la misma forma, respecto a los abonos efectuados por pagos a tarjetas de crédito y bancos por el monto de S/ 95,961.00 (noventa y cinco mil novecientos sesenta y un soles con cero céntimos), si bien el accionante ha señalado que ha realizado dichos abonos con el préstamo indicado y con el dinero de sus remuneraciones, tales documentos no prueban el origen y la efectiva realización del préstamo, pues no ha presentado medios probatorios adicionales que demuestren fehacientemente la operación efectuada, por lo que el reparo efectuado en dicho extremo también se consideró con arreglo a derecho. Según el Juzgado, lo mismo sucede con el cobro de cheque de gerencia por la suma de S/ 61,402.00 (sesenta y un mil cuatrocientos dos soles con cero céntimos), pese a habérsele requerido expresamente en la vía administrativa. Sobre la renta de quinta categoría, resulta arreglado a ley el importe considerado como ingresos para la determinación del incremento, toda vez que se consideró como fondos disponibles el ingreso por concepto de remuneraciones percibido por el recurrente, desde enero a diciembre del año dos mil cinco, ascendente a S/ 35,899.00 (treinta y cinco mil ochocientos noventa y nueve soles con cero céntimos), que se verifica del certificado de rentas y retenciones por rentas de quinta categoría del ejercicio dos mil cinco, donde se observa el pago efectuado al recurrente por su empleador Software Sociedad Anónima. Por tanto, el importe ascendente a S/ 35, 899.00 (treinta y cinco mil ochocientos noventa y nueve soles con cero céntimos), se obtiene como renta no declarada a la cual se encontraba obligada, y es parte del incremento patrimonial no justificado,. Sobre la vulneración al principio del debido proceso y motivación queda desvirtuado, puesto que de la revisión de las resoluciones, advierte el Juzgado que la administración se pronuncia sobre cada uno de los argumentos esgrimidos por el actor. 2) Con relación a la primera pretensión subordinada, se señaló que si bien el actor indica sustentar su pedido en la vulneración del principio de legalidad, presunción de veracidad, no confiscatoriedad y capacidad contributiva, no expone los argumentos destinados a dicho análisis. Pese a ello, habiendo expuesto las razones por las que considera que los reparos son nulos, los mismos que han sido desvirtuados al analizar la pretensión principal, estos fundamentos permiten determinar que los reparos han sido efectuados conforme a ley, y el Juzgado no ampara esta pretensión por cuanto se ha identificado que el demandante no ha presentado medio probatorio alguno que desvirtúe la procedencia de los reparos efectuados en instancia administrativa, procedimiento administrativo en el que además se corrobora la legalidad de lo resuelto por la administración tributaria y el Tribunal Fiscal. Por tanto, se observa el cumplimiento de obligaciones administrativas y el respeto de los derechos fundamentales de los administrados, razón por la cual no cabe amparar laprimera pretensión subordinada. 3) Con relación a la segunda pretensión subordinada, sobre la aplicación de la Sentencia del Tribunal Constitucional N.° 4082-2012-PA/ TC, el órgano de primera instancia indicó que el abuso del derecho es el ejercicio de un derecho reconocido y legal, pero con una intención deliberada de provocar un daño a otro; no lo ejercita únicamente una entidad pública, pues puede también hacerlo una persona en calidad de administrado o litigante. Así, el demandante denuncia que la demora por parte del Tribunal Fiscal para resolver su apelación y que la norma tributaria no haya previsto la suspensión de los intereses moratorios en etapa de apelación tributaria, configura un abuso de derecho; sin embargo, no demuestra la intención deliberada de la administración para ocasionarle un daño. Además, es el mismo demandante quien teniendo la posibilidad de realizar el pago de la deuda dentro del plazo establecido por la administración a fin de evitarse las moras o su incremento no lo realiza, y si deseaba que se ampare su pretensión podía posteriormente solicitar la devolución de lo indebidamente cancelado, lo cual no afectaba en nada su acceso a cuestionar los actos administrativos emitidos por la SUNAT o el Tribunal Fiscal, pues no es requisito el pago de la deuda para interponer recursos administrativos o judiciales. Además, pudo prever diligentemente evitar el pago de intereses moratorios con el pago oportuno. Asimismo, agrega el Juzgado que la Sentencia del Tribunal Constitucional N.° 4082-2012-PA/TC fue emitida en un proceso de amparo en el que se solicitó que se dejen sin efecto los intereses moratorios y no la suspensión, como sucede en el presente caso. Además, al no ser vinculante dicha sentencia, resulta de aplicación únicamente para los casos concretos, por lo que no resulta aplicable a este caso la regla establecida por el Tribunal Constitucional. 1.2.3. Sentencia de vista La Sexta Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de Lima emitió la sentencia de vista, del cinco de junio del dos mil diecinueve, por la cual se confirma la sentencia emitida en primera instancia, en cuanto a la pretensión principal y la primera pretensión subordinada, y la revoca en el extremo de la segunda pretensión subordinada, y, reformándola, declara fundada esta pretensión. Entre sus argumentos se tiene: 1) Respecto a la pretensión principal, al tratarse de un mutuo de dinero en el que se advierte que el mutuario recibe un monto de dinero del mutuante sin contemplar los medios de pago establecidos por el artículo 5 del Texto Único Ordenado de la Ley N.° 28194, cuando es obligatorio dicho empleo, ello no puede sustentar el incremento patrimonial. Así, con relación a los depósitos al sistema financiero por el monto total de S/ 1’379,096.00 (un millón trescientos setenta y nueve mil noventa y seis soles con cero céntimos), en las cuentas en dólares del Banco de Crédito y Banco Interbank, el actor, ante el requerimiento de la administración tributaria, señaló en su escrito del uno de julio del dos mil once que los abonos por la suma de S/ 1’379,096.00 (un millón trescientos setenta y nueve mil noventa y seis soles con cero cero céntimos) corresponden al dinero proveniente del préstamo que solicitó a sus padres Luis Félix Goyzueta Caravasi y Carmen Araceli Angobaldo Cárdenas de Goyzueta, por la suma de US$ 950,000.00 (novecientos cincuenta mil dólares americanos, de los cuales US$ 556,000.00 fueron abonados a sus cuentas en el año dos mil cinco), todo lo cual se acredita mediante el contrato de mutuo celebrado el veinte de octubre de dos mil tres. Agrega el demandante que en el ejercicio dos mil cinco no realizó actividad empresarial, para lo cual adjuntó un contrato de mutuo de fecha dieciséis de noviembre de dos mil cuatro. De la revisión de los aludidos contratos, se advierte que el primer contrato (veinte de octubre del dos mil tres) no tiene fecha cierta, mientras que el segundo contrato (dieciséis de noviembre del dos mil cuatro) sí cuenta con firmas legalizadas por notario, pero todo ello fue con fecha diez de febrero del dos mil once y los abonos a las cuentas del demandante en el Banco de Crédito y el Banco lnterbank fueron realizados en el año dos mil cinco, por lo que no se cumple con lo dispuesto en el numeral 5 de citado artículo 60-A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta. Además, según reseña la Sala Superior, el señor Luis Goyzueta Caravasi con fecha diez de agosto y veintisiete de septiembre del dos mil once — absolviendo los Requerimientos N.° 0222110004407 y N.° 0222110006104— entre otros, afirmó que la mayoría de las sumas otorgadas en préstamo de los años dos mil cuatro, dos mil cinco y dos mil seis a su hijo (demandante) fueron entregadas en efectivo, sin intermediación de entidad financiera alguna, por lo que tampoco se cumple la exigencia de la utilización de los medios de pagoestablecidos en la Ley N.° 28194. Por tanto, de lo discernido, para el colegiado superior los mencionados contratos de mutuo por sí no acreditan el origen de los fondos depositados, a pesar de los requerimientos efectuados por la SUNAT, y, al no presentarse documentación fehaciente que acredite los abonos, corresponde que el importe de S/ 1’379,096.00 (un millón trescientos setenta y nueve mil noventa y seis soles con cero céntimos), se incluya como parte de incremento patrimonial no justificado. Sobre la disposición de efectivo para pagos de tarjetas de crédito por S/ 95,961.00 (noventa y cinco mil novecientos sesenta y uno soles con cero cero céntimos), en el Anexo N.º 01 del Resultado del Requerimiento N.° 0222110003355, la entidad señaló que no se presentó documentación que sustente el origen de los fondos destinados para realizar los abonos a las tarjetas de crédito por el total del mencionado monto, a pesar de que el recurrente presentó el precitado escrito del uno de julio del dos mil once, en el cual presenta los contratos de mutuo del veinte de octubre del dos mil trece y dieciséis de noviembre del dos mil cuatro, así como su certificado de remuneraciones y de retenciones sobre rentas de quinta categoría. Al respecto, señaló el colegiado superior que el dinero utilizado para el pago de sus tarjetas de crédito, proviene del préstamo que le realizaron sus señores padres, así como del pago de sus remuneraciones por parte de la empresa Software S.A. Empero, para la Sala Superior, como se ha referido, dichos contratos de mutuo no son documentos válidos para acreditar los préstamos otorgados por los padres del demandante, por lo que tampoco acredita el origen de los fondos observados respecto al pago de sus tarjetas de crédito. Sobre el cobro de cheque de gerencia por la suma de S/ 61,402.00 (sesenta y un mil cuatrocientos dos soles con cero céntimos), en el Anexo N.° 01 del Resultado del Requerimiento N.° 0222110003355, la SUNAT señaló que no se presentó documentación que sustente el origen de los fondos del anotado cheque de gerencia, lo que hace que se le impute dicho importe de US$ 18,700.00 (dieciocho mil setecientos dólares americanos) como incremento patrimonial no justificado. Respecto a que el Tribunal Fiscal no se ha pronunciado sobre el informe contable elaborado por la empresa auditora CORPORATE SERVICE S.A.C., referido al análisis de la documentación contable de los años dos mil dos a dos mil cinco de la empresa Software S.A. y las declaraciones del impuesto a la renta del señor Luis Goyzueta Caravasi (padre del actor), es de señalar que con dichos medios probatorios el actor pretende acreditar la capacidad económica de su señor padre Luis Goyzueta Caravasi para realizar préstamos, lo que no es materia de controversia en el caso de autos. Sin embargo, lo que se discute en el presente caso es la carencia de acreditación con documentos fehacientes del origen de los fondos observados por parte del recurrente, a pesar de los diversos requerimientos efectuados por la administración, máxime si al propio demandante le correspondía la carga de la prueba. 2) Respecto a la primera pretensión subordinada, el demandante se ha limitado a señalar la vulneración de los precitados principios a fin de peticionar la nulidad de la resolución del Tribunal Fiscal impugnada; sin embargo, en el presente caso, ha quedado determinada la existencia de incremento patrimonial no justificado, y no se evidencia vulneración alguna de los aludidos principios. Máxime si el propio recurrente no ha cumplido con acreditar tanto en sede administrativa como judicial, con medios probatorios fehacientes, que los préstamos realizados a su favor justifiquen los incrementos patrimoniales. Asimismo, la Sala ha señalado que mediante una norma con rango de ley se regulan aspectos esenciales del tributo, como el hecho generador de la obligación tributaria, los sujetos, la base imponible y la alícuota; sin embargo, su desarrollo puede ser delegado a normas reglamentarias, siempre que sus límites deriven de la propia norma con rango de ley, y en tal reglamento se regulen aspectos complementarios a lo regulado en la norma con rango ley, hecho que de ninguna manera vulnera el principio de reserva de ley. En esa línea, el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, en su artículo 60-A, regula las condiciones para que los préstamos justifiquen los incrementos patrimoniales. En ese sentido, si bien es una norma reglamentaria, empero en dicha norma también se han regulado aspectos complementarios a los que se hallan regulados en la Ley del Impuesto a la Renta, , por lo que no se evidencia vulneración del principio de reserva de ley. Por tanto, para la Sala Superior no se aprecia que la Resolución del Tribunal Fiscal N.° 04688-5-2017, del treinta de mayo del dos mil diecisiete, vulnere los principios de reserva de ley, legalidad, presunción de veracidad, no confiscatoriedad ycapacidad contributiva. Por ende, en tanto la Resolución del Tribunal Fiscal no ha incurrido en causal de nulidad, se debe desestimar la primera pretensión subordinada de la demanda y se confirma la sentencia materia de grado en dicho extremo. 3) Respecto a la segunda pretensión subordinada, referida a que se suspendan los intereses moratorios por el exceso del plazo en que incurrió el Tribunal Fiscal al resolver la apelación administrativa, el actor tanto en la demanda como en el escrito de apelación de sentencia, invocó el criterio establecido en la Sentencia del Tribunal Constitucional N.° 4082-2012-PA/TC. En la sentencia de mérito, la juez de la causa sostuvo que dicha pretensión no puede ser amparada, dado que ninguna de la sentencias invocadas por la recurrente constituyen precedente vinculante, precisando que los fundamentos de la Sentencia del Tribunal Constitucional N.° 4082-2012-PA/ TC que invoca el demandante son aplicables al caso en concreto y no al presente caso y, por ello, a su criterio, no resulta aplicable la regla emitida en dicha sentencia. Sin embargo, conforme a los fundamentos 2 y 3 de la sentencia recaída en el Expediente N.° 295-2012-PHC/TC, del catorce de mayo del dos mil quince, el derecho al plazo razonable es aplicable también en los procedimientos administrativos. En ese contexto, se debe examinar si el Tribunal Fiscal ha incurrido o no, en demora excesiva al pronunciarse sobre la apelación administrativa presentada por el demandante. A consideración del superior colegiado, el imponer intereses moratorios a las deudas tributarias busca compensar al acreedor tributario por la demora en el pago; por tanto, la afectación al acreedor debe ser resarcida con el patrimonio del deudor por su demora; por ende, en principio, el cobro de intereses moratorios es constitucional. Empero, dicho cobro de intereses moratorios debe ser realizado en completa observancia de lo
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